Sentencia Administrativo Nº 728/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1019/2011 de 07 de Marzo de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 1019/2011

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Rafael Pérez Nieto

Dª. Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº. 728/14

Valencia, siete de marzo de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 1019/2011, interpuesto por GESTIÓN DEL OCIO MARÍTIMO SL, representado por el Procurador Sra. Arroyo Cabria y dirigido por el Letrado Sr. Valero Belda contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 28 de marzo de 2011, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de mayo de 2009, por la que se desestima la reclamación NUM005 y acumulada NUM004 interpuesta por el actor contra el acuerdo de liquidación por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, ejercicio 2004, por importe de 19.864 euros, y contra el acuerdo de imposición de sanción por la comisión de la infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT 58/2003 consistente en dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios la totalidad o parte de la deuda tributaria, por importe de 12.060,00 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 8 de julio de 2011, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando 'tener por formalizada en tiempo y forma Demanda contra la Resolución de 29 de mayo de 2009 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Municipal de Valencia en virtud de la cual se acordó desestimar la reclamación económico administrativa NUM005 y NUM006 , ordenando se lleve a cabo la tramitación legal correspondiente, y en su día, previo el recibimiento a prueba que dejamos solicitado, dicte Sentencia en virtud de la cual estimando el presente Recurso Contencioso-Administrativo declare no conforme a Derecho el acto recurrido, y lo declare nulo, anule o deje sin efecto alguno con todos los pronunciamientos y consecuencias jurídicas inherentes a tal pronunciamiento, y con condena en costas a la Administración demandada.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 10 de octubre de 2011, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

TERCERO.- Mediante decreto de fecha 13 de octubre de 2011 la cuantía del recurso se fijó en 31.870 euros.

CUARTO - No habiéndose acordado por la Sala el recibimiento del procedimiento a prueba, ni solicitado por las partes la celebración de vista o conclusiones, se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 4 de marzo de 2014, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de mayo de 2009, por la que se desestima la reclamación NUM005 y acumulada NUM004 interpuesta por el actor contra el acuerdo de liquidación por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, ejercicio 2004, por importe de 19.864 euros, consecuencia de entender que se han incumplido las condiciones de exención del artículo 66.1.f por medias vinculación, y contra el acuerdo de imposición de sanción por la comisión de la infracción tipificada en el artículo 191 de la LGT 58/2003 consistente en dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios la totalidad o parte de la deuda tributaria, por importe de 12.060,00 euros.

SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-Cumplimiento de los requisitos para aplicarse la exención respecto la embarcación BENETEAU adquirida por la actora, previstos en los artículos 66.1 f) en relación con el artículo 66.1.c) de la Ley 38/1992 .

-Indefensión por falta de notificación de la puesta de manifiesto de la reclamación principal y del fallo de la resolución del TEAR; infracción del artículo 59 de la Ley 30/1992 en relación con el artículo 24.1 de la CE .

-Las notificaciones practicadas son defectuosas y carecen de eficacia, razón por la que ha de considerarse prescrito el derecho de la Administración para sancionar la conducta de la actora habida cuenta que entre el día en el que se interpuso la reclamación y el día en que tuvo conocimiento del estado del litigio con ocasión de la notificación de la providencia de apremio han transcurrido con exceso cuatro años.

-Indefensión por falta de notificación de la reclamación económico-administrativa de la sanción, pues no se practicó notificación alguna de la puesta de manifiesto, ni se notificó adecuadamente el acuerdo de iniciación y comunicación de trámite de alegaciones en el procedimiento sancionador.

TERCERO .- El Abogado del Estado sostiene la inadmisibilidad del recurso al amparo del artículo 69 e) de la LJCA 29/1998 en relación con el artículo 46 del mismo texto legal , dado que se ha interpuesto fuera del plazo de los dos meses previstos legalmente, atendida la fecha en que fue notificada la resolución del TEAR, el 16 de octubre de 2009. Añade que la notificación se ha practicado conforme dispone el artículo 234 de la LGT , y artículo 50.5 del Real Decreto 520/2005 , constando en el expediente los dos intentos de notificación defectuosa.

Respecto la falta de notificación de la resolución sancionadora alega que existe acuse de recibo de la notificación efectuada en fecha 28 de agosto de 2008, además de que la misma fue impugnada ante el TEAR por lo que el actor se dio por notificado en aplicación del artículo 58.3 de la Ley 30/1992 .

CUARTO .- Planteándose por la Administración demandada la concurrencia de la causa de inadmisibilidad prevista en el artículo 69 e) de la LJCA 29/1998 en relación con el artículo 46 de la misma Ley , consistente en que se ha presentado el escrito inicial del recurso fuera del plazo establecido de dos meses contados desde el día siguiente a la notificación del acto, empezaremos por analizar la misma.

Sostiene la actora respecto dicha cuestión que no tuvo conocimiento de la desestimación de las reclamaciones económico-administrativas interpuestas hasta el día 3 de marzo de 2011, pues en fecha 2 de marzo de 2011 recibió notificación de una providencia de apremio, personándose en la Dependencia de Recaudación a los efectos de averiguar su origen, donde se le informó que en fecha 29 de mayo de 2009 había caído resolución desestimatoria, presentando el actor escrito para que se le entregara copia de las notificaciones.

Entiende el actor que las notificaciones del fallo del TEAR son defectuosas pues se han practicado con infracción del artículo 59 de la Ley 30/1992 en relación con el artículo 24.1 de la CE , entendiendo que no obstante intentar en dos ocasiones la notificación, incumpliendo lo dispuesto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992 , se incumplió el requisito de la doble publicación en el periódico oficial respectivo y en el tablón de anuncios del TEAR, constando únicamente en el expediente administrativo la publicación por edictos de la resolución, no habiendo sido publicada en ningún diario oficial.

Añade que tal y como ha señalado el Tribunal Constitucional, la notificación por edictos debe ser de carácter supletorio y excepcional, debiendo exigirse a los órganos administrativos una especial diligencia para la práctica de las notificaciones a los efectos de que no se produzca una resolución inaudita parte, siendo que el órgano administrativo ha carecido de la especial diligencia, lo que conlleva la invalidez de la notificación.

Para analizar la cuestión debemos partir del contenido del artículo 235. 2 párrafo primero de la LGT 58/2003 que señala: ' El procedimiento deberá iniciarse mediante escrito que podrá limitarse a solicitar que se tenga por interpuesta, identificando al reclamante, el acto o actuación contra el que se reclama, el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que se interpone. Asimismo, el reclamante podrá acompañar las alegaciones en que base su derecho.'

Así como del artículo 234.3 de la misma Ley que dentro de las normas generales del procedimiento general económico-administrativo señala que: '3. Todos los actos y resoluciones que afecten a los interesados o pongan término en cualquier instancia a una reclamación económico-administrativa serán notificados a aquéllos en el domicilio señalado o, en su defecto, en la secretaría del tribunal correspondiente, mediante entrega o depósito de la copia íntegra de su texto.

La notificación deberá expresar si el acto o resolución es o no definitivo en vía económico-administrativa y, en su caso, los recursos que procedan, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos, sin que ello impida que los interesados puedan ejercitar cualquier otro recurso que estimen pertinente.'

Y del artículo 50 del Real Decreto 520/2005 por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, que señala, dentro de la regulación del domicilio para notificaciones que:

'1. Cuando en el expediente de la reclamación figurasen varios domicilios para la práctica de notificaciones designados por el interesado, se tomará en consideración el último señalado a estos efectos.

2. Cuando en el expediente de la reclamación no figure ningún domicilio señalado expresamente a efectos de notificaciones, estas podrán practicarse en el domicilio fiscal del interesado si el tribunal tuviese constancia de él.

3. Cuando no sea posible conocer ningún domicilio según lo dispuesto en los dos apartados anteriores, la notificación deberá practicarse directamente mediante depósito en la secretaría, según lo establecido en los párrafos segundo y tercero del apartado 5.

4. La notificación podrá practicarse mediante correo certificado o por un funcionario del tribunal que extenderá una diligencia de constancia de hechos para su incorporación al expediente y dejará una copia de aquella en el domicilio donde se realice la actuación.

5. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado por causas no imputables al tribunal e intentada la notificación al menos dos veces, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación sin resultado y se efectuará la notificación en la secretaría del tribunal. En este supuesto, el interesado podrá recoger en la secretaría del tribunal una copia del acto en el plazo de un mes contado a partir del día siguiente a aquel en el que se efectuó el último intento, previa firma del recibí. En dicho momento, se le tendrá por notificado. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido.

Transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior, una copia del acto será depositada formalmente en la secretaría del tribunal. Se considerará como fecha de notificación del acto la fecha en que se produzca dicho depósito, de lo que se dejará constancia en el expediente.

Al interesado que se persone posteriormente se le entregará dicha copia, sin firma de recibí. Dicha entrega no tendrá ningún valor a los efectos de notificaciones o de reapertura de plazos y no será preciso dejar constancia de ella en el expediente.'

En el presente caso examinado el expediente administrativo, consta como el actor en los dos escritos de interposición de la reclamación económico-administrativa de fecha 23 de septiembre de 2008, fijó como domicilio de la mercantil, el sito en Jávea, Avenida Cuesta San Antonio, 29, sin indicar otro domicilio a efectos de notificaciones, pero haciendo constar en el encabezamiento de los escritos de interposición, junto con el domicilio de la mercantil, el domicilio del administrador solidario D. Luis Carlos , sito en Valencia, calle Cronista Carreres, número 10, 14.

También consta en el expediente administrativo que una vez dictada la resolución del TEAR se intentó notificar en una primera ocasión en fecha 15 de julio de 2009 en el domicilio sito en Avenida Cuesta de San Antonio 29, 03730 de Jávea, con resultado de ausente, y una segunda ocasión en la misma dirección, en fecha 11 de septiembre de 2009 con el resultado de desconocido.

Finalmente consta la diligencia de depósito de fecha 10 de octubre de 2009, del Secretario del Tribunal donde pone de manifiesto que no siendo posible efectuar la notificación de la resolución al interesado por causas no imputables al Tribunal, e intentada las veces indicadas sin resultado, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 234.3 de la LGT 58/2003 y 50.5 del RD 520/2005 , depositar copia de la resolución en la Secretaría del Tribunal considerándose como fecha de notificación la del depósito.

Pues bien, analizando tales datos debe entenderse que la notificación efectuada mediante depósito en la Secretaría del Tribunal no resulta conforme a derecho, pues atendiendo a que en el primer intento de notificación en el domicilio de la mercantil el resultado fue ausente, y en el segundo intento fue desconocido, siendo que la liquidación impugnada se había notificado correctamente en el citado domicilio en fecha 28 de agosto de 2008, y que la Administración tenía conocimiento de la existencia de otro posible domicilio donde practicar la misma, como es el domicilio del Administrador solidario, que se hizo constar expresamente en los escritos de interposición de la reclamación, se entiende que la Administración no realizó una labor razonablemente prudente para notificar al interesado los actos que le afecten.

Todo ello conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo referente a la notificación edictal como última instancia, que resulta susceptible de aplicación respecto la notificación por depósito, y que se resume en la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 29 de noviembre de 2012, recurso 1580/2010 , que refiere:

'CUARTO.-Dada la estrecha relación entre los distintos motivos de casación formulados, damos respuesta conjunta a ellos, para lo cual comenzamos por señalar que las notificaciones edictales están sujetas a una serie de requisitos y formalidades, pero también a una serie de principios que hace que las soluciones adoptadas por los Tribunales y, desde luego, por esta Sala, tengan un extraordinario casuismo. A ello se ha referido la Sentencia de esta Sala de 6 de octubre de 2011 (recurso de casación número 3007/2007 ), en cuyo Fundamento de Derecho Cuarto se dice:

'Con carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento, como ha venido a señalar esta Sala en las recientes Sentencias de 2 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4028/2009), FD Tercero y ss.; de 26 de mayo de 2011 (rec. cas. núms. 5423/2008 , 5838/2007 y 308/2008), FD Tercero y ss.; de 12 de mayo de 2011 (rec. cas. núms.142/2008 , 2697/2008 y 4163/2009), FD Tercero y ss.; y de 5 de mayo de 2011 (rec. cas. núms. 5671/2008 y 5824/2009 ), FD Tercero y ss.

Admitido, de acuerdo con una consolidada doctrina constitucional, que en el ámbito de las notificaciones de los actos y resoluciones administrativas resulta aplicable el derecho a la tutela judicial efectiva ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2), debemos recordar que, como presupuesto general, lo trascendente en el ámbito de las notificaciones es determinar si, con independencia del cumplimiento de las formalidades legales, el interesado llegó a conocer el acto o resolución a tiempo para -si lo deseaba- poder reaccionar contra el mismo, o, cuando esto primero no sea posible, si, en atención a las circunstancias concurrentes, debe presumirse o no que llegó a conocerlos a tiempo.

Pues bien, el análisis pormenorizado de la jurisprudencia de esta Sala y Sección en materia de notificaciones en el ámbito tributario -inevitablemente muy casuística- pone de relieve que, al objeto de determinar si debe entenderse que el acto administrativo o resolución notificada llegó o debió llegar a conocimiento tempestivo del interesado, los elementos que, con carácter general deben ponderarse, son dos. En primer lugar, el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones, en la medida en que tales formalidades van únicamente dirigidas a garantizar que el acto llegue efectivamente a conocimiento de su destinatario. Y, en segundo lugar, las circunstancias particulares concurrentes en cada caso , entre las que necesariamente deben destacarse tres: a) el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración; b) el conocimiento que , no obstante el incumplimiento en su notificación de todas o algunas de las formalidades previstas en la norma, el interesado haya podido tener del acto o resolución por cualesquiera medios; y, en fin, c) el comportamiento de los terceros que , en atención a la cercanía o proximidad geográfica con el interesado, pueden aceptar y aceptan la notificación .

La primera de las circunstancias concurrentes a valorar es, como acabamos de referir, el deber de diligencia exigible tanto al obligado tributario como a la Administración. Con relación a la diligencia que ha de demostrar el obligado tributario, se ha dicho que corresponde a los obligados tributarios realizar todas las actuaciones necesarias dirigidas a procurar la recepción de las comunicaciones enviadas por la Administración tributaria, y, en particular, « declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias» [ Sentencia de 12 de diciembre de 1997 (rec. cas. núm. cas. en interés de ley núm. 6561/1996), FD Octavo].

Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio « recae normativamente sobre el sujeto pasivo », « si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria ». En este sentido, se ha rechazado que la notificación edictal lesionara el art. 24.1 de la Constitución española (CE ) en ocasiones en las que se ha modificado el domicilio sin comunicárselo a la Administración tributaria [entre las más recientes, Sentencias de esta Sala de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 5777/2006 ), FD Quinto ; 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005), FD Quinto ; y 21 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 2598/2004 ), FD Tercero], pero -conviene subrayarlo desde ahora- siempre y cuando la Administración tributaria haya actuado a su vez con la diligencia y buena fe que le resultan exigibles [ Sentencia de 5 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 5824/2009 ), FD Cuarto].

Por lo que se refiere a la diligencia que corresponde a la Administración, ha de traerse necesariamente a colación la doctrina que ha sentado el Tribunal Constitucional en relación con la especial diligencia exigible a los órganos judiciales en la comunicación de los actos de naturaleza procesal, trasladable, como hemos dicho, mutatis mutandis , a la Administración.

En particular, el máximo intérprete de nuestra Constitución, subrayando el carácter «residual», «subsidiario», «supletorio» y «excepcional», de «último remedio» -apelativos, todos ellos, empleados por el Tribunal- de la notificación mediante edictos [ SSTC 65/1999, de 26 de abril , FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2 ; 163/2007, de 2 de julio , FJ 2 ; 223/2007, de 22 de octubre , FJ 2 ; 231/2007, de 5 de noviembre , FJ 2 ; 2/2008, de 14 de enero , FJ 2 ; y 128/2008, de 27 de octubre , FJ 2], ha señalado que tal procedimiento « sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra modalidad de citación » ( STC 65/1999 (RTC 1999, 65) , cit., FJ 2); que el órgano judicial « ha de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse en criterios de razonabilidad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los medios normales de citación » ( SSTC 163/2007, cit ., FJ 2 ; 231/2007 , cit., FJ 2; en términos similares, SSTC 2/2008, cit ., FJ 2 ; 128/2008 , cit ., FJ 2 ; 32/2008, de 25 de febrero , FJ 2 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 2 ; 223/2007 , cit., FJ 2 ; y 231/200 , cit., FJ 2). En fin, recogiendo implícita o explícitamente esta doctrina, en la misma dirección se ha pronunciado esta Sala en Sentencias de 21 de junio de 2010 - la verdadera fecha es la de 28 de junio- (rec. cas. núm. 4883/2006 ), FD Tercero ; de 28 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 3341/2007 ), FD 3 ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007 ), FD Tercero ; de 28 de octubre de 2010 - la verdadera fecha es de 28 de junio (rec. cas. núms. 4689/2006 y 4883/2006), FD Tercero ; y de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 2270/2002 ), FD Sexto.

Ahora bien, sobre estas afirmaciones generales deben hacerse algunas matizaciones. Así, en lo que a los ciudadanos se refiere, esta Sala ha señalado que el principio de buena fe « impid[e] que el administrado, con su conducta, pueda enervar la eficacia de los actos administrativos » [ Sentencias de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001 ), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto], y les impone « un deber de colaboración con la Administración en la recepción de los actos de comunicación que aquella les dirija » [ Sentencias 28 de octubre de 2004 (rec. cas. en interés de ley núm. 70/2003), FD Quinto; de 10 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 9547/2003), FD Cuarto; y de 10 de junio de 2009 - la verdadera fecha es de 10 de junio - (rec. cas. núm. 7305/2003), FD Segundo], lo que conlleva, en lo que aquí interesa, que si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles -, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento [ Sentencias de 10 de junio de 2009, cit., FD Cuarto ; y de 16 de junio de 2009 , cit., FD Segundo].

Pero también hemos puesto énfasis en el hecho de que la buena fe no sólo resulta exigible a los administrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aun cuando los interesados no hayan actuado con toda la diligencia debida en la comunicación del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la notificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4 ; y 2/2008, de 14 de enero , FJ 3], bien porque su localización resulta extraordinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos (SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre , FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 4), especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas ( SSTC 54/2003, de 24 de marzo , FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre , FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio , FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre , FJ 4 ; 32/2008, de 25 de febrero , FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre , FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3).''

Por lo expuesto debe rechazarse la causa de inadmisibilidad alegada por la Administración demandada.

QUINTO.- Entrando en el análisis de las restantes cuestiones invocadas por la actora sostiene que concurre falta de notificación de la puesta de manifiesto de la reclamación principal, lo que le ha generado indefensión, con infracción de lo dispuesto en el artículo 59 de la Ley 30/1992 en relación con el artículo 24 de la CE .

Alega que en fecha 9 de diciembre de 2008 se dictó acuerdo por el que se acordó la puesta de manifiesto y el trámite de alegaciones respecto la reclamación relativa al principal de la deuda, notificación que se practicó de forma defectuosa pues si bien se intentó en dos ocasiones, la hora fue siempre la misma, sin que conste el motivo por el que no se practicó la primera ocasión, siendo además que no consta si el operario dejó aviso de llegada, lo que implica que el TEAR antes de acudir a la publicación en el BOP y tablón de anuncios debió haber reiterado otro día y a otra hora la notificación.

Examinado el expediente administrativo consta que la puesta de manifiesto del expediente de fecha 9 de diciembre de 2008 fue intentada su notificación en una primera ocasión el día 22 de diciembre de 2008, a las 11:35 horas y una segunda en fecha 23 de diciembre de 2008 a las 12:55 horas, en el domicilio sito en la Avenida Cuesta de San Antonio 29, 03730 Jávea, no constando con claridad en la copia del expediente, folio 30 si en el primer intento el resultado fue ausente, pero constando con claridad que en el segundo intento el resultado fue ausente, y que conformidad con lo dispuesto en el artículo 50.5 del RD 520/05 , se hizo constar por el Secretario del Tribunal que no habiéndose podido practicar la notificación por causas no imputables al Tribunal y habiéndose realizado al menos, los intentos de notificación exigidos, y transcurrido el plazo de un mes, quedaba depositado en el expediente de referencia copia del acto que se consideraba notificado a fecha de 4 de febrero de 2009.

Pues bien, tal y como señala el actor, y aun partiendo de que en el primer intento el resultado fuese también ausente, como parece intuirse de la copia obrante en el expediente, no consta que se hubiese dejado aviso de llegada en el buzón, lo que unido a lo ya expuesto respecto la necesidad de que la Administración realice una labor razonablemente prudente para notificar al interesado los actos que le afecten, máxime cuando como ya hemos señalado le constaba el domicilio del administrador solidario, implica que tales notificaciones resulten defectuosas, como ya hemos apuntado, sin embargo ello no implica que deba estimarse la pretensión del actor en cuanto a tal alegación se refiere, pues no resulta que se le haya generado indefensión alguna, atendiendo a que en el presente recurso contencioso-administrativo ha efectuado cuantas alegaciones ha considerado oportunas respecto el fondo lo que determina que entremos a analizar las mismas en el presente recurso.

Tampoco cabe acoger la alegación del actor de que concurre prescripción al haber transcurrido cuatro años desde que se interpuso la reclamación hasta que tuvo conocimiento del estado de la tramitación con ocasión de la providencia de apremio girada, pues las reclamaciones económico-administrativas las interpuso en fecha 23 de septiembre de 2008 y tuvo conocimiento de la resolución del TEAR en fecha 2 de febrero de 2011.

-Respecto el fondo del asunto sostiene la actora que la Administración propone la regularización respecto la exención del Impuesto Especial sobre determinados Medios de Transporte, en relación con la embarcación BENETEAU, al entender que el sujeto pasivo ha incumplido los requisitos del artículo 66.1.f) en relación con el artículo 66.1 c) de la Ley 38/1992 , cuando tales afirmaciones no son ciertas.

Señala que la primera afirmación en la que la Administración basa su actuación es que los ingresos procedentes de FERMAX ELÉCTRONICA, al ser ésta una entidad vinculada no acreditan la dedicación exclusiva al alquiler, lo que se basa en meras presunciones fundadas en las pruebas que la Inspección estimó pertinentes partiendo de que el actor no pudo hacer alegaciones, llevando a cabo una inversión en la carga de la prueba, dado que la Administración, en lugar de acreditar que lo declarado por el sujeto pasivo no es cierto, lo que hace es ante la incomparecencia del sujeto pasivo, da por ciertos y presume hechos respecto los cuales la Administración no aporta prueba. Esto se pone de manifiesto cuando la Administración afirma que los precios pagados sugieren una utilización por plazo superior a tres meses, cuando entre tal afirmación y la conclusión alcanzada no existe enlace directo ni preciso.

Además la Administración se basa únicamente en los alquileres comprobados en el modelo 347, pero no tiene en cuenta que ese modelo solo refleja operaciones con terceros de más de 3000 euros, y no tiene en cuenta la posible existencia de otras operaciones de alquiler por importe inferior que también se realizaron.

Para acreditar tal extremo acompaña la totalidad de las facturas emitidas por Gestión de Ocio Marítimo SL entre los ejercicios 2004 a 2008 y los libros legalizados correspondientes a dichos años, alegando que de las citadas facturas se desprende que tanto en el ejercicio 2004 como en los posteriores además de a FERMAX ECETRÓNICA SA, se alquiló la embarcación a terceros no vinculados, acreditándose por tanto que la actora dedicó la embarcación al alquiler a todo tipo de entidades, vinculadas o no, por lo que cumplía el requisito del artículo 66.

Respecto el segundo argumento de la Inspección de que ante la incomparecencia del actor le ha sido imposible verificar si se incumplió el requerimiento del alquiler por tiempo inferior a tres meses dentro de un periodo de doce meses consecutivos, señala que la carga de la prueba de la falta del cumplimiento del requisito del alquiler por tiempo inferior a tres meses compete a la Administración, partiendo de la presunción de veracidad de lo declarado por el sujeto pasivo.

Añade que la Administración deduce a partir de no se sabe que datos que los importes de las facturas giradas a FERMAX ELECTRÓNICA y a BARCELÓ, sugieren un alquiler por plazos superiores a tres meses, aludiendo el actuario a los precios de mercado vigentes, sin aclarar cuáles son esos datos o la fuente de donde obtiene dicha conclusión, y lo mismo respecto la conclusión que alcanza de que a esos precios la embarcación se utiliza para la prestación de servicios de paseos marítimos a clientes de sus clientes que se enmarcan en el ámbito de servicio de transporte y no de alquiler.

Concluye señalando que examinando las facturas y las fechas se observa que todas se emitieron en los meses estivales, por lo que siendo que se emiten de forma simultánea al momento en que una embarcación es utilizada, es imposible que en ese periodo una sola entidad acumulara más de tres meses de utilización.

Debemos empezar por recordar el contenido del artículo 66. 1 f) de la Ley 38/1992 de Impuestos Especiales que conforme redacción dada por la Ley 14/2000 señala:

'1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva de los siguientes medios de transporte

f) Las embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos cuya eslora máxima no exceda de quince metros, matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler

Esta exención quedará condicionada a las limitaciones y al cumplimiento de los requisitos establecidos para el alquiler de vehículos.'

Así como el contenido del artículo 66.1 c) de la misma Ley que señala:

'c) Los vehículos automóviles matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.

A estos efectos, no se entenderá que existe actividad de alquiler de automóviles respecto de aquellos que sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el art. 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , o por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un periodo de doce meses consecutivos.'

A estos efectos, no tendrán la consideración de alquiler de automóviles los contratos de arrendamiento-venta y asimilados ni los de arrendamiento con opción de compra.

Y por remisión, el artículo 79 de la Ley del IVA 37/1992 conforme su redacción original que señala en su apartado 5:

'La vinculación podrá probarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho. A estos efectos, se presumirá que existe vinculación:

a) En el caso de que una de las partes intervinientes sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, cuando así se deduzca de las normas reguladoras de dicho impuesto.

b) En las operaciones realizadas entre los sujetos pasivos y las personas ligadas a ellos por relaciones de carácter laboral o administrativo.

c) En las operaciones realizadas entre el sujeto pasivo y su cónyuge o sus parientes consanguíneos hasta el segundo grado inclusive.'

Así como el artículo 16.2 del RD Legislativo 4/2004 por el que se aprueba el TR de la Ley del Impuesto de Sociedades que señala:

'2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

a) Una sociedad y sus socios.

b) Una sociedad y sus consejeros o administradores.

(......)

i) Dos sociedades en las cuales los mismos socios o sus cónyuges, ascendientes o descendientes participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social.

(...).'

El Acuerdo de Liquidación impugnado señala en cuanto hechos que han quedado acreditados los siguientes:

'1.-La entidad se constituye en 2004, inscribiéndose en el Registro Mercantil el 23/3/04, siendo su objeto social la prestación de servicios consistentes en la de proporcionar actividades de ocio y tiempo libre, tales como senderismo, buceo, vela, actividades subacuáticas, pesca deportiva. La organización de recorridos guiados por la naturaleza, excursiones deportivas, culturales y recreativas. Alquileres de embarcaciones y buques de recreo. Organización de espectáculos deportivos. Escuela y servicios de perfeccionamiento del deporte. Comercio al por menos de productos textiles, confección, calzado, pieles y artículos de cuero y actividades de pesca y actividades subacuáticas. Explotación de negocios de hostelería y restauración.

2.-Mediante adquisición intracomunitaria, el 1º trimestre de 2004, la entidad adquirió la embarcación Beneteu, Antares 10,80 de 9,98 metros de eslora, solicitando el día 8-4-04 la exención del IRDMT al amparo del artículo 66.1.f de la Ley IIEE (38/92 ) por dedicación exclusiva a actividades de alquiler, siendo inscrita en el Registro de Buques como SEDAL 6ª-AT-6-25-04.

3.-El precio de adquisición de la embarcación según se desprende de la declaración 349 del contribuyente, coincidente con la factura aportada para su matriculación a la Capitanía Marítima de Alicante Distrito de Denia, ascendió a 134.000 euros.

4.-Son socios solidarios del obligado tributario D. Luis Carlos y D. Serafin , con un 65% y un 35% respectivamente del capital desembolsado.

5.-Durante los ejercicios 2004 y 2005, según las declaraciones e imputaciones de ingresos y gastos recogidas en la declaración modelo 347 sólo constan operaciones de ventas a FERMAX ELECTRÓNICA SA CIF: A46036554 y en los ejercicios 2006 y 2007, a esta misma entidad y a BARCELÓ BUSINES SA dedicada al negocio de agencias de viajes.

FERMAX ELECTRÓNICA figura dada de alta en el IAE en los siguientes epígrafes en los ejercicios que se indica, ninguna de ellas relacionada con actividades náuticas o de alquiler, por lo que se supone que actúa como consumidor final de los servicios prestados por el contribuyente:

(.....)

Siendo sus socios vinculados por relación familiar propietarios del 89% del capital en el periodo a que alcanza la comprobación los siguientes:

(....)

NUM000 . Adolfo . 36%

(....)

NUM001 . Serafin . 10%

NUM002 . Luis Carlos . 5%.

D. Cristobal , casado con Dña. Ascension NIF NUM003 es padre de Serafin y Luis Carlos , dándose por esta razón el supuesto de vinculación, contemplado en el art. 16.2.i) del RDLeg. 4/2004 de 5 de marzo que aprueba el TR del Impuesto de Sociedades , entre GESTIÓN DE OCIO MARÍTIMO SL y FERMAX ELECTRÓNICA SL.

Así, de acuerdo con la norma citada, se consideran entidades vinculadas, dos sociedades en las cuales los mismos socios o sus cónyuges, ascendientes o descendientes participen directa o indirectamente en, al menos el 25% del capital social.

En este caso, D. Serafin y D. Luis Carlos , tienen el 51% del capital de GESTIÓN DE OCIO MARÍTIMO SL, y conjuntamente con su padre, D. Cristobal , tienen el 51% del capital de FERMAX ELECTRÓNICA SL, cumpliéndose el requisito para considera ambas entidades fiscalmente vinculadas.

6.-Establecida la relación de vinculación entre el contribuyente y Fermax Electrónica SA por el art 16.2i) del TR del IS , y atendiendo a que el único activo que figura en el balance presentado por el IS por Gestión de Ocio Marítimo SL se corresponde con la embarcación adquirida; que todas las compras declaradas por el contribuyente corresponden o bien a artículos náuticos, deportivos o combustible, y que no tiene personal contratado, debe entenderse que los ingresos declarados en el modelo 347 por el contribuyente deben proceder de la cesión del uso de la embarcación SEDAL a Fermax Electrónica SA.

Para que proceda la exención es necesario justificar la dedicación exclusiva de la embarcación a la actividad de alquiler. Por el contrario, la utilización de la embarcación, aún de forma esporádica, en usos distintos del alquiler durante los cuatro años siguientes a la matriculación, será causa de no aplicabilidad de la exención al no cumplirse el requisito de exclusividad fijado en la Ley.

Por lo anterior, no probándose que la embarcación se hubiese destinado de manera exclusiva, efectiva, de manera continuada y con habitualidad al alquiler, y estableciéndose en el artículo 66.1 c) de la Ley 38/1992 de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales , que no se entenderá que existe actividad de alquiler de automóviles respecto de aquellos que sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el artículo 79 de la Ley del IVA o por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un periodo de doce meses consecutivos, no procede la aplicación de la exención del impuesto prevista en la letra f) del artículo 66.1 de la citada Ley 38/1992, al no apreciarse en el caso concreto un uso exclusivo en la actividad de alquiler, actividad para la que fue solicitada la exención del impuesto, antes bien, queda probado el uso por personas vinculadas según se pone de manifiesto más arriba.'

Por su parte el TEAR señala que el Tribunal ha podido constatar del expediente administrativo:

'Que la embarcación SEDAL tiene 9,98 metros de eslora, estando por tanto sujeta al Impuesto Especial de Determinados Medios de Transporte.

Dicha embarcación se matriculó acogiéndose a la exención por dedicación a la actividad de arrendamiento de embarcaciones, en fecha 08-04-04.

La entidad reclamante, fue constituida por D. Luis Carlos y Serafin , con el objeto de alquiler, compra, venta, reparación y mantenimiento de embarcaciones de recreo, senderismo, buceo, vela, pesca deportiva, actividades subacuáticas. Con una participación del 65% por parte de D. Luis Carlos y el 35% de D. Serafin .

La entidad FERMAX ELECTRÓNICA SA se encuentra participada en las siguientes proporciones por D. Cristobal 36%, D. Serafin 10% y por D. Luis Carlos el 5%, que asciende a un total de un 51%.

Que D. Cristobal es padre de D. Serafin y de D. Luis Carlos .

Que los únicos ingresos imputados o declarados ejercicios 2004-2005 por de GESTION DE OCIO MARÍTIMO SL, son los efectuados por la empresa FERMAX ELECTRÓNICA, SA, en concepto de alquiler de la embarcación SEDAL.

Por lo expuesto, debe considerarse, como manifiesta la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia que en el presente caso:

En relación con las facturas emitidas por GESTION DE OCIO MARÍTIMO SL, a nombre de FERMAX ELECTRÓNICA SA, es de aplicación plena el contenido del artículo 16 2 i) del Real Decreto 4/2004 por el que se aprueba el texto refundido del Impuesto sobre Sociedades, ya que en las dos sociedades consideradas, los mismos socios o sus cónyuges disponen de al menos un 25% del capital social de ambas. Los anteriores porcentajes de participación determinan que asimismo en el presente supuesto concurre la circunstancia prevista en el artículo 16.2.m) del real decreto citado , y una de las sociedades ejerza el poder de decisión sobre la otra.

En el presente caso al quedar acreditadas las vinculaciones por lo dispuesto en el artículo 79 citado no se puede considerar que exista actividad de alquiler en virtud de lo dispuesto en el artículo 66.1.f) de la Ley 38/1992 de Impuestos Especiales .

Así las cosas, este Tribunal no puede admitir que se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 66.1. f) de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales para la aplicación de la exención, por lo que la actuación de la Administración tributaria se considera ajustada a derecho.'

Pues bien, conforme lo expuesto resulta que para que la embarcación esté exenta del impuesto en la primera matriculación definitiva se requiere que tenga una eslora máxima que no exceda de quince metros, que se matricule para afectarlo exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler, no entendiéndose que existe actividad de alquiler cuando sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el art. 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido .

Tal y como hemos señalado, tanto el acuerdo de liquidación como el TEAR parten del incumplimiento de éste primer requisito como consecuencia de entender que no se ha dedicado exclusivamente al alquiler al haberse cedido a personas vinculadas, en concreto al concurrir la vinculación prevista en el artículo 79 de la Ley del IVA en relación con el artículo 16.2 i) del RD 4/4004 al ser dos sociedadesen las cuales los mismos socios o sus cónyuges, ascendientes o descendientes participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social, al resultar que los dos socios de la actora, D. Luis Carlos en un 65% y D. Serafin en un 35%, son a su vez socios de la entidad FERMAX ELECTRÓNICA SA, en la proporción de D. Luis Carlos un 5% y D. Serafin un 10%, a la que hay que sumar la participación del padre de ambos D. Cristobal , que ostenta un 36%, lo que suma un total de 51%.

Frente a tal conclusión, el actor se limita a invocar que además de a FERMAX ELECTRÓNICA también se alquiló la embarcación a terceros no vinculados, lo que no desvirtúa la conclusión anterior, ya que se requiere para entender que se dedica exclusivamente al alquiler que no se ceda a personas vinculadas, no efectuando alegación alguna respecto la vinculación apreciada por la Administración, por lo que el recurso interpuesto contra el acuerdo de liquidación debe ser desestimado, sin necesidad de entrar a analizar las restantes alegaciones de la actora.

- Respecto la impugnación del acuerdo sancionador señala que el TEAR, en cuanto a la reclamación interpuesta respecto al acuerdo sancionador, no le puso de manifiesto el expediente para que pudiese efectuar alegaciones ante el mismo, lo que le privó de toda posibilidad de oponerse o articular argumentos oportunos, lo que determina la nulidad de la resolución por indefensión.

Añade que por su parte se interpusieron dos reclamaciones independientes, y el TEAR, sin acumularlo en ningún momento, dictó una sola resolución, haciendo constar que resolvía de manera conjunta, pero tramitó las dos reclamaciones por separado hasta su resolución.

Señala que respecto el procedimiento sancionador, del acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia del expediente sancionador, no consta que se notificase al actor, pues lo único que consta es la publicación en el BOE del inicio del expediente sancionador, dictándose en fecha 19 de agosto de 2008 acuerdo de imposición de sanción tributaria confirmatorio de la propuesta inicial, el cual fue notificado al actor en fecha 28 de agosto de 2008, frente al que interpuso reclamación donde tampoco se le dio trámite de alegaciones, habiéndole generado una clarísima indefensión.

Pues bien, no consta en el expediente administrativo que respecto la reclamación económico-administrativa NUM004 interpuesta en relación con el acuerdo sancionador se le diese al actor trámite de alegaciones, niconsta que el acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia del expediente sancionador de fecha 2 de junio de 2008, haya sido notificado al actor correctamente, pues respecto la notificación de dicho acuerdo de iniciación y trámite de alegaciones, lo que obra en el expediente es la publicación en el BOE de fecha 18 de junio de 2008 de la resolución de 6 de junio de 2008 del Servicio de Gestión Económica de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la que se anuncian las notificaciones por comparecencia, según establece literalmente ' después de haber realizado primero y segundos intentos', sin que conste en el expediente la realización de tales intentos, dictándose a continuación el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria de fecha 19 de agosto de 2008, notificado al actor en el domicilio de la mercantil en fecha 28 de agosto de 2008.

Dicha omisión de la notificación del acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia en el expediente sancionador, impidiendo al mismo efectuar alegaciones, junto con la omisión del trámite de alegaciones en la reclamación interpuesta respecto el acuerdo de imposición de sanción, le ha generado al actor una efectiva indefensión material en cuanto al procedimiento sancionador se refiere, que determina la estimación del recurso anulando tanto la resolución del TEAR en cuanto confirma al acuerdo sancionador, como el citado acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria de fecha 19 de agosto de 2008.

Por lo expuesto el recurso contencioso-administrativo debe ser estimado parcialmente.

SEXTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , no cabe apreciar temeridad ni mala fe en las partes a los efectos de una expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por GESTION DEL OCIO MARÍTIMO SL contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de mayo de 2009, la cual ANULAMOS en cuanto confirma el acuerdo de imposición de sanción.

ANULAMOS el acuerdo de imposición de sanción de fecha 19 de agosto de 2008.

Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese la presente Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.