Sentencia Administrativo Nº 732/2008, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1264/2004 de 02 de Julio de 2008

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) 1264/2004

Partes: Jose Daniel C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 732

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a dos de julio de dos mil ocho.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE

CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la

siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1264/2004, interpuesto por D. Jose Daniel , representado por la Procuradora Dña. BLANCA SORIA CRESPO, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-

ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la Procuradora Dña. Blanca Soria Crespo, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- .Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 8 de julio de 2004, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa núm. NUM000 interpuesta contra acuerdo dictado por la Dependencia Provincial de la Inspección de la Delegación en Barcelona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de IRPF, ejercicio de 1999, y cuantía de 38.367,36 €.

SEGUNDO.- La demanda articulada en la presente litis interesa el dictado de una sentencia estimatoria que declare la improcedencia de la imputación de bases imponibles positivas de la entidad Patrimonios Inmuebles y Rentas 92, S.L. a sus socios y, por consiguiente, nula la liquidación derivada de dicha imputación. Alega la parte recurrente que la entidad Patrimonios Inmuebles y Rentas 92, S.L. no es una sociedad sometida al régimen de transparencia fiscal y, por tanto no es procedente imputar y liquidar a sus socios por el IRPF las bases imponibles positivas de dicha sociedad, mientras que una resolución administrativa o judicial firme no lo establezca así de manera definitiva.

TERCERO.- Conviene en primer término señalar como línea de principio y a efectos de justificar la imputación de bases imponibles positivas de las sociedades en régimen de transparencia fiscal en los correspondientes impuestos sobre la renta de los socios de la misma, que debemos partir de lo dispuesto en la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , en la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades y en el Real Decreto 537/1997 , que aprobó el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

El artículo 72 LIRPF, dispone en su apartado 1 :

"1. Los contribuyentes imputarán en la parte general de la base imponible, de acuerdo con lo previsto en el art. 38 de esta Ley , la base imponible obtenida por las sociedades transparentes a las que se refiere el art. 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en la proporción que resulte de los estatutos sociales y, en su defecto, de acuerdo con su participación en el capital social".

El artículo 75 LIS establece en su apartado 1 las reglas para considerar a una sociedad como transparente y en su apartado 2 dispone que las bases imponibles positivas obtenidas por las sociedades transparentes se imputarán a sus socios que sean sujetos pasivos por obligación personal de contribuir por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o por este Impuesto, salvo que la totalidad de los socios sean personas jurídicas no sometidas al régimen de transparencia fiscal, supuesto en que la sociedad afectada no tendrá la consideración de sociedad transparente a ningún efecto, añadiendo el apartado 3 que la base imponible imputable a los socios será la que resulte de las normas de este Impuesto y las bases imponibles negativas no se imputarán, pudiéndose compensar con bases imponibles positivas obtenidas por la sociedad en los períodos impositivos que concluyan en los siete años inmediatos y sucesivos.

A su vez, el artículo 73 , en concordancia con el art. 75.4 Lis , prevé:

"Los contribuyentes a los que se refiere el artículo anterior tendrán derecho a la imputación:

a) De las deducciones y bonificaciones en la cuota a las que tenga derecho la sociedad. Las bases de las deducciones y bonificaciones se integrarán en la liquidación de los contribuyentes, minorando, en su caso, la cuota según las normas específicas de este impuesto.

Las deducciones y bonificaciones se imputarán conjuntamente con la base imponible positiva.

b) De los pagos fraccionados, retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a la sociedad transparente.

c) De la cuota satisfecha por la sociedad transparente por el Impuesto sobre Sociedades, así como la cuota que hubiere sido imputada a dicha sociedad, con el límite a que se refiere el art. 65.c) de esta Ley ".

En esta misma línea, ya el artículo 52 de la Ley 18/1991 apuntaba lo siguiente:

"Uno. Se imputarán, en todo caso, a los socios residentes y se integrarán en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, en su caso, del de Sociedades, las bases imponibles positivas obtenidas por las sociedades que se indican, aun cuando los resultados no hubieran sido objeto de distribución:

A) Las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores y las sociedades de mera tenencia de bienes, cuando en ellas se dé cualquiera de las circunstancias siguientes:

a) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos, que éste está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado, inclusive.

b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a 10 o menos socios.

A los efectos de este precepto, serán sociedades de mera tenencia de bienes aquéllas en que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales o profesionales, tal y como se definen éstas en el art. 40 de esta Ley .(...)

Tres. La base imponible imputable a los socios será la que resulte de las normas del Impuesto sobre Sociedades, con independencia de la naturaleza de las rentas de que derive.

Las bases imponibles negativas no serán objeto de imputación, pudiéndose compensar con bases imponibles positivas obtenidas por la sociedad en los cinco ejercicios siguientes.

Cuatro. Las sociedades a que se refiere este artículo no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades por la parte de base imponible imputable a los socios, personas físicas o jurídicas, residentes en territorio español (...)".

Y el art. 19 de la Ley 61/1978 establecía en la redacción dada por Ley 18/1991 de 6 de Junio (Disp. Adic. Quinta ), que se imputarán, en todo caso, a los socios residentes y se integrarán en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, en su caso, del de Sociedades, las bases imponibles positivas obtenidas por las sociedades a que se refiere el apartado 1 del artículo 52 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aun cuando los resultados no hubieran sido objeto de distribución, y que el beneficio atribuido a los socios será el que resulte de las normas de este impuesto sobre sociedades para la determinación de la base imponible con aplicación, en su caso, de las reducciones en dicha base, establecidas en dicha legislación.

CUARTO.- En el presente caso, el sujeto pasivo presentó autoliquidación por el IRPF del ejercicio 1999, no consignando cantidad alguna por imputación de bases imponibles positivas, cuotas, retenciones o ingresos a cuenta de sociedad transparente y como consecuencia de la regularización practicada por la inspección a la entidad Patrimonios, Inmuebles y Rentas 92, S.L. en acta A02 núm. 70348933, relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1995, 1996, 1997 y 1998, la Inspección procede imputar al socio aquí recurrente la base imponible que le corresponde en función de su participación en la entidad transparente (50% del capital social), deduciéndose también de la cuota a ingresar el mismo porcentaje de la cuota de la sociedad, así como las retenciones soportadas, en virtud de lo establecido en los artículos 72 y 38 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y 75 de la Ley 43/1 995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y teniendo en cuenta el artículo 72.2 de la Ley 40/1998 , en cuanto a la imputación temporal al período impositivo en que se hubieran aprobado las cuentas anuales, criterio éste con el que se mostró conforme el contribuyente (diligencia de 10.1.01). La Administración consideró pues, a través del acta levantada a efectos de Impuesto de Sociedades y consiguiente liquidación, que Patrimonios Inmuebles y Rentas 92, S.L. era una sociedad de mera tenencia de bienes, sometida al régimen de transparencia fiscal, por lo que a tenor de la normativa anteriormente referida, procedió, a través de la liquidación, con carácter de previa, que ha sido impugnada, a imputar las referidas bases imponibles de la sociedad al socio de la misma aquí recurrente, en proporción a su participación.

Y a partir de aquí, debe significase que sin perjuicio de las consecuencias, que a efectos de IRPF, tenga la decisión de una eventual impugnación de la liquidación por Impuesto de Sociedades (inicialmente confirmada por el TEARC en la reclamación núm. 08/3808/01), lo cierto es que se trata de dos actuaciones administrativas (liquidaciones) independientes la una de la otra, refiriéndose a dos figuras tributarias diferentes como son el Impuesto de Sociedades por un lado y por otro lado, el IRPF de los socios de la entidad. Como expresara la Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de septiembre de 1999 , "los actos administrativos de determinación de la base imponible de las retenciones y de las deducciones de las sociedades transparente, imputables a los socios, son ejecutivos, y, por tanto la imputación se produce, salvo que se haya otorgado la suspensión en vía económico administrativa o jurisdiccional", lo que supone la ejecutividad en cuanto a la determinación de la base y a la procedencia o no, de su imputación a los socios.

En este sentido, téngase en consideración que una vez adquirida firmeza las bases imponibles de una Sociedad Transparente, no pueden los socios de la misma, modificarlas o variarlas a través de la impugnación de la imputación de aquéllas para la determinación de la base del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas de los socios, ya que como determina la STS 14-3-2003 , "la característica esencial del régimen de transparencia fiscal se concreta en que se imputan, en todo caso, a los socios y se integran en su correspondiente base imponible del IRPF o, en su caso, en el de Sociedades, las bases imponibles obtenidas en las sociedades indicadas en el último de los preceptos citados, es decir, en las sociedades transparentes, de tal suerte que la base atribuible a los socios por este concepto -por IRPF-, deberá modificarse en su cuantía cuando, por actuaciones inspectoras de la sociedad o por efecto de la resolución de recursos formulados al respecto, resulte la misma aumentada o disminuida, tal y como en tal sentido se manifiesta el artículo 387 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982 , antes mencionado, que, bajo la rúbrica de "comprobación de las declaraciones de los socios", prevé que "no podrá realizarse propuesta de liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades o Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los socios de una sociedad transparente en tanto que no se haya ultimado la comprobación de la misma" y que -apartado 3 -, "una vez ultimadas las actuaciones y sin perjuicio de los recursos que pueda interponer la sociedad transparente, la Administración Tributaria procederá a la comprobación de las declaraciones de los socios en que deban figurar las imputaciones establecidas en el régimen de transparencia", disposiciones éstas que guardan total coherencia con lo establecido en el artículo 122 LGT , con arreglo al cual, "cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas para otros, aquella no será definitiva hasta tanto estas últimas adquieran firmeza" (FJ 3º).

A partir de lo expresado, entiende esta Sala -criterio mantenido entre otras en nuestras Sentencias 104/2006 de 26 de enero, 483/2006 de 11 de mayo, y 425/2007 de 20 de abril , por citar alguna de las últimas- que la vía adecuada a los efectos de combatir la liquidación de las bases imponibles de un entidad y su caracterización fiscal como de entidad transparente, debe hacerse, a través de la impugnación de la liquidación girada en concepto de Impuesto de sociedades, mas no través de las liquidaciones particulares derivadas de la misma imputables a los distintos socios a los efectos de IRPF. Las discusiones y controversias sobre la determinación de la base imponible de las sociedades transparentes deben sustanciarse en el expediente administrativo instruido a dicha sociedad por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sociedades y en la impugnación en vía administrativa y económico administrativa del mismo, por lo que resulta improcedente traer al procedimiento seguido por el IRPF las cuestiones sobre la determinación de la base imponible de sociedades transparentes. En el mismo sentido se pronuncian igualmente las sentencias del Tribunal Supremo de 1 de abril de 1996 (RJ 1996, 8594 ), niega que el socio pueda, en el marco de la liquidación que se le dicta, discutir los resultados que se le imputan como consecuencia de la liquidación girada en su día a la sociedad; la de 10 de mayo de 1999 (RJ 1999, 3608), al sostener que el eventual ajuste por operaciones vinculadas sólo es posible en el marco de las actuaciones seguidas con la sociedad, no en las desarrolladas con los socios; y expresándolo nuevamente de forma indubitada en la citada de 24 de septiembre de 1999 (RJ 1999, 7800).

Otra cosa distinta, es que a través de la imputación verificada por el socio, con relación al incremento de su base imponible de IRPF, se hubiesen discutido diversas cuestiones, tales como la existencia de un error material o aritmético en la imputación, el porcentaje de participación del socio en la sociedad transparente, o finalmente, el momento concreto que debe operar como referencia temporal para verificar la imputación analizada, circunstancias que no han sido esgrimidas por la parte recurrente en el contencioso que nos ocupa.

Así pues, no constando que el actor obtuviera la suspensión en vía económico administrativa o jurisdiccional de los actos administrativos de determinación de la base imponible de las retenciones y de las deducciones de la sociedad transparente, imputables a los socios, debe desestimarse el presente recurso, sin perjuicio de lo que resulte de las actuaciones sobre la sociedad transparente. La liquidación aquí impugnada es provisional, en tanto que dependiente de la que resulte definitiva de las actuaciones sobre la sociedad transparente, que en caso de prosperar darán lugar a la correspondiente devolución de ingresos indebidos, sin que por tanto se vulnere el derecho de defensa.

QUINTO.- En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.1 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, por encontrarse ajustada a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 1264/2004, promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 8 de julio de 2004 a la que se contrae la presente litis, por hallarse ajustada a derecho; sin hacer especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.