Sentencia Administrativo Nº 738/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 944/2010 de 25 de Julio de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2010/0158618

Procedimiento Ordinario 944/2010

Demandante:PROMOTORA HISPANA DE VIVIENDAS, S.L.

PROCURADOR D./Dña. MARIA DEL CARMEN BARRERA RIVAS

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 738

RECURSO NÚM.: 944-2010

PROCURADOR D./DÑA.: MARIA DEL CARMEN BARRERA RIVAS

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 25 de Julio de 2013

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 944-2010 interpuesto por PROMOTORA HISPANA DE VIVIENDAS, S.L. representado por la procuradora DÑA. MARIA DEL CARMEN BARRERA RIVAS contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28.4.2010 reclamación nº 28/04407/2007 Y 8682/2007 interpuesta por el concepto de Sociedades habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 23-7-2013 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D.Álvaro Domínguez Calvo.

Fundamentos

PRIMERO.- En esta ocasión, se somete al enjuiciamiento de la Sala la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de Abril de 2010, por medio de la cual se resuelve la reclamación económico-administrativa interpuesta por la entidad recurrente contra los siguientes actos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Madrid:

-Liquidación practicada en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, por importe de 83.685,08 euros.

-Acuerdo sancionador, por infracción tributaria leve derivada de la anterior liquidación, por el mismo Impuesto y ejercicio, por importe de 37.455,16 euros.

El TEAR, en la citada resolución, acuerda estimar en parte la reclamación formulada contra la liquidación provisional, anulando la misma y ordenando su sustitución por otra de acuerdo con el fundamento de derecho quinto de dicha resolución; y estimar la reclamación interpuesta contra la sanción, al haber sido anulada la liquidación.

SEGUNDO .- La regularización practicada deriva de acta de disconformidad que fue incoada a la actora en fecha 20 de octubre de 2006, en la que en síntesis, y por lo que aquí interesa, se hace constar:

'Las actuaciones de comprobación tienen el carácter de parcial referidas al Impuesto sobre Sociedades del año 2003 en relación con la aplicación del beneficio de la reinversión de beneficios extraordinarios efectuada en la liquidación de ese impuesto y ejercicio.

En las declaraciones-liquidaciones presentadas por el sujeto pasivo, el obligado tributario se dedujo 495.203,85 euros por deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, de acuerdo con el artículo 36 Ter de la Ley 43/1995 .

Su actividad (principal) clasificada en el epígrafe de IAE (empresario) 5.011, fue construcción completa, reparación y conservación.

Los datos declarados se modifican por estos motivos:

Que conforme se recoge en la documentación aportada en el curso de las actuaciones, los beneficios extraordinarios obtenidos por la sociedad en el ejercicio 2003, tienen su causa en la venta del local sito en Ciudad Real, inscrito en el Registro de la Propiedad número 1 de dicha ciudad (...), según se recoge en escritura de fecha 18 de julio de 2003, dicha venta se efectuó al Instituto Nacional de Estadística por un importe de 2.476.019,26 euros y dio lugar a un beneficio declarado de 2.101.467,70 euros, , dicho local aparecía contabilizado por un valor de 428.437,49 euros y una amortización acumulada de 53.885,93 euros.

El obligado tributario aplicó la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios sobre el importe de venta del local, es decir, sobre 2.476.019,26 euros, cuando lo correcto según establece el artículo 36 ter 5 de la Ley 43/1995 es aplicar la deducción del 20 por ciento sobre el importe de la renta obtenida en la transmisión, es decir, sobre 2.101.467,70 euros, por lo que la deducción a aplicar asciende a 420.293,54 euros.

En consecuencia, la diferencia entre la deducción consignada en su declaración del Impuesto sobre Sociedades de 2003 y la procedente asciende a 74.910,31 euros'.

TERCERO.- El TEAR considera que ,en el caso que nos ocupa, no se discute el cumplimiento de los requisitos que deben cumplirse para que proceda la aplicación de la deducción, sino su importe. Así, la reclamante en su declaración, aplica la deducción por el importe de la venta, considerando la Inspección que debe aplicarse sobre el beneficio obtenido por diferencia entre el precio de venta y el valor neto contable, siendo el valor neto contable que considera la Inspección la diferencia entre el valor contabilizado de 428.437,49 euros y la amortización acumulada de 53.885,93 euros, no pudiéndose realizar la corrección monetaria al no haberse aportado los antecedentes solicitados por la Inspección, en concreto en la diligencia de 29 de septiembre de 2006, en la que se solicitó que se acreditase la incorporación en contabilidad del valor de adquisición y del importe amortizado.

Así, el TEAR considera que, si bien no se ha acreditado el importe por el que se incorporó a la contabilidad ni el importe de las amortizaciones realizadas, de la documentación aportada a lo largo del procedimiento sí han podido determinarse alguna de las partidas que integran el valor contable del inmueble. Así, en diligencia de 10 de julio de 2006, se manifiesta que 'solicitado justificante del valor contable del elemento transmitido dado de baja, aporto escritura del obra nueva del año 1990 de la totalidad de la finca por importe de 1.618.121,22 euros', teniendo en cuenta que la finca transmitida representa el 14,73 % de toda la finca, le resultaría un valor asignable al local de 238.349,26 euros, según consta en la página 2 del informe de disconformidad, siendo el importe reflejado en contabilidad de 428.437,49 euros, cuya diferencia (190.088,23 euros) representaría el importe de las obras de acondicionamiento del local. Por tanto, debe aplicarse la corrección monetaria a los importes conocidos, es decir, los 238.349,26 euros asignados al local en 1990 según la declaración de obra nueva y a la amortización, en este caso al no conocer la dotada cada año, debe aplicarse el coeficiente corrector sobre la amortización mínima. Por consiguiente, considera el TEAR que debe anularse la liquidación impugnada practicándose una nueva, siendo de aplicación la corrección monetaria según se ha expuesto en el párrafo anterior.

CUARTO.- En cuanto a la normativa de aplicación, ha de tenerse en cuenta lo siguiente:

El artículo 36 ter de la Ley del Impuesto de Sociedades dispone lo siguiente:

'1. Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 de por 100 de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 127 bis de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo (...)

5. Base de la deducción.

La base de la deducción está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se haya integrado en la base imponible. A los solos efectos del cálculo de esta base de deducción, el valor de transmisión no podrá superar el valor de mercado.

No formarán parte de la renta obtenida en la transmisión el importe de las provisiones relativas a los elementos patrimoniales o valores, en cuanto las dotaciones a las mismas hubieran sido fiscalmente deducibles, ni las cantidades aplicadas a la libertad de amortización, o a la recuperación del coste del bien fiscalmente deducible según lo previsto en el artículo 128 de esta Ley, que deban integrarse en la base imponible con ocasión de la transmisión de los elementos patrimoniales que se acogieron a dichos regímenes.

...

Tratándose de elementos patrimoniales a que hace referencia la letra a) del apartado 2 de este artículo, la renta obtenida se corregirá, en su caso, en el importe de la depreciación monetaria de acuerdo con lo previsto en el apartado 11 del artículo 15 de esta Ley.

La reinversión de una cantidad inferior al importe obtenido en la transmisión dará derecho a la deducción establecida en este artículo, siendo la base de la deducción la parte de la renta que proporcionalmente corresponda a la cantidad reinvertida'.

Y el artículo 15.11 de la LIS establece:

'A los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles, se deducirá el importe de la depreciación monetaria producida desde el día 1 de enero de 1983, calculada de acuerdo con las siguientes reglas:

a)Se multiplicará el precio de adquisición... de los bienes inmuebles transmitidos y las amortizaciones acumuladas relativas a los mismos por los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado.

b)La diferencia entre las cantidades determinadas por la aplicación de lo establecido en la letra anterior se minorará en el valor contable del elemento patrimonial transmitido.

c)La cantidad resultante de dicha operación se multiplicará por un coeficiente determinado por (...).

QUINTO .- En la demanda rectora de la presente litis, la parte recurrente suplica que se acuerde decretar la anulación tanto de la resolución económico- administrativa que se recurre como de la liquidación practicada.

Expone, en primer lugar, la representación de la actora, que muestra su conformidad con la Inspección en cuanto a la regularización practicada únicamente en la parte por la que se modifica la deducción practicada por la recurrente al tomar y/o considerar como base de la deducción el importe total de la venta del local - 2.476.019,26 euros, en lugar de la renta -en forma de beneficio y/o ganancia patrimonial que conforma la renta base de la deducción- obtenida en la transmisión.

Sin embargo, muestra su disconformidad con la Inspección en la propia cuantificación y/o determinación del beneficio extraordinario integrador de la base de la deducción, y ello por cuanto no puede por menos que imputarse como coste de adquisición, además del importe de 374.551,56 euros (428.437,49 euros -importe de los gastos de acondicionamiento del local- menos 53.885,93 euros -correspondiente a su amortización acumulada-, contabilizado y declarado en Impuesto sobre Sociedades, la cuantía de 238.349,26 euros (14,73 por 100 de 1.618.121,22 euros).

Para justificar su discrepancia expone que su representada, por error (tal y como se demuestra, según dice, en la diligencia de 10 de julio de 2006), recoge en su contabilidad, única y exclusivamente, como valor de adquisición del inmueble transmitido, el importe de determinados gastos -428.437,49 euros- de acondicionamiento, acometidos en su día para el alquiler del local vendido y una amortización acumulada del bien en cuestión de 53.885,93 euros. Así, expone que no se recogió en contabilidad, dentro de la cuenta y masa patrimonial destinadas a reflejar el coste de adquisición del elemento transmitido, el importe derivado de computar (según la escritura de Declaración de Obra Nueva en construcción y División de Propiedad Horizontal) sobre el importe de la totalidad de la finca -1.618.121,22 euros- el porcentaje de participación del inmueble enajenado -14,73 por 100-, es decir, el importe de 238.349,26 euros (14,73 por 100 de 1.618.121,22 euros). Ello no obstante -insiste la recurrente-, tanto la Inspección como la resolución recurrida, sin fundamento ni justificación alguna, pasan a considerar que este último importe de 238.349,26 euros, sí se encuentra contabilizado y formando parte del supuesto valor de adquisición cuantificado en 428.437,49 euros, lo que les lleva a concluir que el importe de los gastos de acondicionamiento del local vendido ascendieron a 190.088,23 euros (428.437,49 euros - 238.349, 26 euros).

Entiende la actora que tanto la Inspección como el TEAR yerran en este punto, pues la adquisición del inmueble no aparece reflejado en contabilidad y la razón de ello obedeció a raíz de la venta y entrega en años anteriores de la mayoría de los inmuebles de la finca a que se refiere la escritura de Declaración de Obra Nueva, lo que dio lugar a la equivocación. Sin embargo, lo que sí es cierto es que cuando se procedió a su alquiler el 7 de marzo de 1996 al Instituto Nacional de la Seguridad Social (INSS) y ante la necesidad de efectuarse, por parte del arrendador (el actor) determinadas obras de acondicionamiento, el importe de las mismas se consideró, contabilizándose, como coste de adquisición del local, por importe de 71.286.037 pesetas (428.437,49 euros), según se acredita con copia de la cuenta del Libro Mayor de la sociedad correspondiente al año 1996, año en que contractualmente debieron realizarse dichas obras de acondicionamiento. Igualmente acompaña, copia del Balance de Sumas y Saldos correspondiente al año 1996, en que aparece registrado el repetido local vendido en la subcuenta 2211.0000003, denominada 'Local B-6', por un importe de 71.286.000 pesetas (428.437,49 euros), pudiéndose apreciar que dicha cuenta tiene origen en el año 1996 y que su saldo no puede ser otro que el importe de las obras de acondicionamiento del local.

El Abogado del Estado se opone a la estimación del recurso, destacando la falta de colaboración de la recurrente a lo largo del procedimiento administrativo, pues lo cierto es que, aparte de la entrega sin aclaración alguna, de la extensa escritura de obra nueva de 1990 y la expresión del valor de adquisición contable, nada más se ha aportado, destacando que no hay, en el expediente remitido, si quiera, reflejo de los asientos de contabilidad precisos, a pesar de los requerimientos realizados. No es de extrañar, en consecuencia, que en la valoración final contenida en la diligencia de 6.10.2006 se dejara constancia de esta falta de acreditación del valor de adquisición (que ha tenido que ser deducido a partir de datos indirectos) y de justificación de los asientos contables que reflejan el valor del bien y las dotaciones de amortización.

Continúa el Abogado del Estado afirmando que la demanda aporta ahora una serie de documentos adicionales -que la Abogacía del Estado no reconoce-, cuya entrega en su día a la Inspección y al TEAR se negó, sobre lo que dice es su contabilidad de 1996 y los datos de las amortizaciones, para que sea esta Sala la que, en vez de revisar, asuma competencias administrativas y valore por primera vez documentos que pudieron ser aportados en su día y que, por alguna razón, no lo fueron. Del mismo modo, en la contestación de la demanda, se afirma que no se encuentra acreditado (como por el contrario intenta sostener el recurrente) que el valor de 428.437,49 euros que se recogen en su contabilidad no corresponden en parte alguna al precio de adquisición del local derivado de la escritura de 1990, sino que correspondan íntegramente al valor de las obras y mejoras realizadas en él. Y ello por cuanto el único elemento objetivo proporcionado es el documento de obra nueva de 1990 del que se deriva un valor total que en la proporción del local (14,73%) da lugar a un valor de adquisición de éste (238.349,26 euros). La diferencia de 190.088,23 euros hasta los 428.437,49 euros contabilizados hay que imputarla a gastos de mejora y mantenimiento.

SEXTO .- En el análisis del presente recurso, hemos de partir, por razones de índole temporal, de lo dispuesto en el artículo 10.3 de la Ley 43/1995 , del Impuesto de Sociedades, en el cual se dispone: 'En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Y sobre todo, por lo que aquí interesa, el artículo 139.1 de la Ley 43/1995 dispone que 'los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen'.

En esta tesitura, no resultan aceptables las alegaciones de la recurrente mediante las cuales afirma que única y exclusivamente recogió en su contabilidad, como valor de adquisición del inmueble transmitido, el importe de determinados gastos de acondicionamiento, acometidos en su día para el alquiler del local vendido, y una amortización acumulada del bien, sin que recogiera su valor de adquisición. El obligado tributario se encontraba obligado a reflejar en su contabilidad el valor de adquisición del inmueble transmitido, y en el caso de que hubiera cometido algún error en su contabilidad, debería haber procedido con posterioridad a su corrección, lo que sin embargo no efectuó. No en vano el Plan General de Contabilidad de 1990, determina en su Quinta Parte, 'Normas de Valoración', que los bienes comprendidos en el inmovilizado material deben valorarse al precio de adquisición o al coste de producción, debiéndose incorporar al inmovilizado correspondiente el importe de las inversiones adicionales o complementarias que se realicen.

De esta manera, el obligado tributario no ha justificado en absoluto qué valor de adquisición otorgó al bien cuando lo adquirió, ni las variaciones en su contabilidad desde el año 1990 (año de la escritura de declaración de obra nueva) hasta el año 1996, en el que, según dice, contabiliza las obras de acondicionamiento del local.

Afirma el recurrente que la razón de que el valor de adquisición del inmueble no apareciera registrado en contabilidad obedeció a que en los años anteriores se vendieron y entregaron la mayoría de los inmuebles de la finca, lo que dio lugar a una equivocación. Sin embargo, se trata de una mera afirmación de parte sin prueba alguna que la respalde.

Por otra parte, considera la recurrente que el importe de las obras de acondicionamiento se consideró, contabilizándose, como coste de adquisición del local en el año 1996, según acredita, según dice, mediante copia de la cuenta del Libro Mayor de la sociedad correspondiente al año 1996 y con la copia del balance de sumas y saldos. Pues bien, esta Sección ha declarado en numerosas ocasiones que las anotaciones contables carecen de eficacia probatoria salvo que los asientos estén justificados con los pertinentes soportes documentales, y es evidente que en el presente caso la parte actora no ha cumplido con dicha exigencia probatoria. No ha presentado facturas, ni contratos, ni algún otro medio probatorio del que pueda inferirse que efectivamente las obras de acondicionamiento se llevaron a cabo, ni cuál fue, en su caso, el carácter de dichas obras.

Por otra parte, no puede dejarse de resaltar la falta de colaboración del obligado tributario a lo largo de todo el procedimiento de Inspección. Así, en diligencia de 13 de junio de 2006 se le requirió para que aportara fotocopia de las anotaciones contables donde se recogiera el coste total de adquisición del inmovilizado enajenado; en diligencia de 28 de junio siguiente solicitó aplazamiento para aportar dichas anotaciones contables; y en la diligencia de 10 de julio de 2006 -a la que alude el recurrente en su demanda-, se afirma:

'Solicitado justificante del valor contable del elemento transmitido dado de baja, aportó escritura de obra nueva del año 1990 de la totalidad de la finca por importe de 1.618.121,22 euros. Sin embargo, este importe no aparece registrado en contabilidad del año 2003, según se deduce del detalle de las cuentas del inmovilizado de dicho año que figuran en el balance de sumas y saldos.

Según el compareciente, el motivo es que se realizaron ventas en años anteriores en la mayoría de los inmuebles incluidos en dicha finca.

Lo que aparece registrado en contabilidad, en la cuenta 22110000003, denominada local B-6, como valor de adquisición de dicho inmueble, incluye el importe de los gastos de acondicionamiento del local para su alquiler al IN de la Seguridad Social (INSS) y el importe de la amortización acumulada referida a dicha cuenta'.

Aparte de que las meras afirmaciones del recurrente en dicha diligencia nada acreditan, se afirma que lo que aparece registrado en contabilidad como valor de adquisición incluye el importe de los gastos de acondicionamiento del local para su alquiler y el importe de la amortización acumulada. De ahí que al utilizar el verbo incluir, resulta correcta la inferencia que realiza la Inspección relativa a que lo que aparece reflejado en contabilidad incluye tanto el valor de adquisición como el importe de los gastos de acondicionamiento. No se afirma en modo alguno que lo que refleja la contabilidad sea únicamente el importe de los gastos de acondicionamiento.

Posteriormente, en diligencia de 29 de septiembre de 2006, se volvió a solicitar la acreditación de la incorporación en contabilidad del valor de adquisición y del importe amortizado cada uno de los años que figuran en la contabilidad, y en diligencia de 6 de octubre de 2006 se afirma que la Inspección solicitó acreditación del valor de adquisición y justificación de los asientos contables que reflejan el valor del bien y las dotaciones de amortización, sin que el representante haya aportado la información solicitada.

Por ello, lo cierto es que el único dato objetivo proporcionado por la actora es el documento de obra nueva de 1990, del que se deriva un valor total que en la proporción del local (14,73%) da lugar a un valor de adquisición de éste (238.349,26 euros), por lo que la diferencia de 190.088,23 euros hasta los 428.437,49 euros contabilizados, procede imputarla a gastos de mejora y acondicionamiento. De ahí que proceda la desestimación del recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

SÉPTIMO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , no procede especial imposición de costas, al no apreciarse en la actuación de las partes temeridad o mala fe.

Por todo lo expuesto,

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad 'PROMOTORA HISPANA DE VIVIENDAS S.L.' contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de Abril de 2010 que ha sido identificada en el fundamento de derecho primero de esta sentencia, declarando conforme a Derecho la resolución impugnada, por lo que confirmamos la misma.

Y todo ello sin realizar especial imposición de las costas procesales devengadas con ocasión del presente recurso contencioso-administrativo.

Contra esta sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, y definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente D. Álvaro Domínguez Calvo, hallándose celebrando audiencia pública el mismo día de su fecha; certifico.