Sentencia Administrativo Nº 741/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 368/2013 de 09 de Junio de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2013/0005833

Procedimiento Ordinario 368/2013

Demandante:D./Dña. Bartolomé

PROCURADOR D./Dña. MERCEDES MARIN IRIBARREN

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 741

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

___________________________________

En la villa de Madrid, a nueve de junio de dos mil quince.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 368/2013,interpuesto por la Procuradora Dª Mercedes Marín Iribarren, en nombre y representación de D. Bartolomé , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de diciembre de 2012, que desestimó la reclamación nº NUM000 deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2004; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida y la liquidación a que se refiere.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba quedaron conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo del recurso el día 9 de junio de 2015, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de diciembre de 2012, que desestimó la reclamación deducida por el actor contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2004, por importe de 13.378Ž67 euros.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.- El actor presentó autoliquidación correspondiente al IRPF, ejercicio 2004, declarando exenta la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de su vivienda habitual, resultando una cuota a devolver de 1.329Ž50 euros.

2.- La Agencia Tributaria no consideró correcta dicha declaración e inició procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos mediante propuesta de liquidación, que fue notificada al interesado el 15 de abril de 2011.

3.- El indicado procedimiento de gestión finalizó mediante liquidación de 2 de junio de 2011, notificada el día 13 del mismo mes, que fijó el importe de dicha ganancia patrimonial en 73.229Ž19 euros, resultando una deuda de 13.378Ž67 euros (10.030Ž93 euros de cuota y 3.347Ž74 euros de intereses de demora). Esa liquidación contiene, en lo que aquí interesa, la siguiente argumentación:

'(...) - Se modifica la exencion por reinversion en vivienda habitual, ya que de los datos comprobados por la administracion se desprende que no se reinvirtió la totalidad de la venta de la vivienda ya que el piso nuevo se escritura por 150253 euros más los gastos y se pide de préstamo la misma cantidad y en el año 2005 se amortiza de préstamo 44518,44 que es lo que reinvierte de la venta de la vivienda no constando que en el año 2006 amortizara más prestamo, ni que presentara declaración complementaria por no haber reinvertido la totalidad.

- En el supuesto de que con posterioridad a la aplicación de la exención por reinversión de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la vivienda habitual aquélla se hubiera perdido, total o parcialmente, debe presentarse autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, en el plazo que media entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.( Art. 41.4 del vigente Reglamento del IRPF ) Según los artículos 66 y 67.1 de la Ley 58/2003 , el plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en el que finalice el plazo reglamentario para presentar la declaración. Por tanto, cuando se pierda el derecho a la mencionada exención, la Administración podrá liquidar en el plazo de 4 años desde que finalice el plazo de declaración de la renta del ejercicio de incumplimiento de los requisitos (en el caso que tratamos de regularizar: transmisión en 2004; fecha tope en la que debe efectuarse la reinversión: 2006; deber de regularizar: hasta junio 2007 presentando complementaria de renta 2004. Prescripción. junio2011).'

4.- El TEAR de Madrid ha confirmado la reseñada liquidación a través de la resolución recurrida en este proceso.

TERCERO.-La parte demandante solicita la anulación de la resolución recurrida invocando como único motivo de impugnación la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación en relación con el ejercicio 2004 del IRPF. Alega, en apoyo de su pretensión, en síntesis, que el plazo de prescripción de cuatro años empieza a contarse el 30 de junio de 2005, por lo que había finalizado cuando se inició el procedimiento de gestión en el año 2011, estimando que no puede demorarse el inicio del cómputo hasta el día 30 de junio de 2007, como pretende la Administración tributaria, ya que la obligación de pago surgió el día 30 de junio de 2005, fecha desde la que son exigibles intereses de demora, y además porque la prescripción es un instituto unitario que no admite ampliar su plazo a los contribuyentes que aplican la exención por reinversión en vivienda habitual, considerando por ello que la finalidad del art. 39.4 del Real Decreto 1775/2004 es fijar un plazo para que la regularización sea voluntaria.

El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora alegando, en resumen, que el plazo de prescripción comienza a contarse desde el día siguiente a aquel en que concluye el plazo para presentar la correspondiente declaración, en este caso desde que finaliza el plazo de la declaración de renta del ejercicio de incumplimiento de los requisitos, es decir, la del ejercicio 2006, cuyo plazo de autoliquidación terminó el 30 de junio de 2007, de modo que el plazo de cuatro años finalizaba el 30 de junio de 2011, habiéndose iniciado la actuación administrativa antes de concluir el plazo de prescripción. Y después de transcribir el art. 122 LGT , referido a las declaraciones complementarias, termina afirmando que si se admitiera la tesis del recurrente se primaría el incumplimiento de sus deberes fiscales, beneficiando a quien no presenta la declaración complementaria a que estaba obligado, siendo evidente que la Ley no admite una interpretación que beneficie precisamente a quien la incumple.

CUARTO.-Delimitado en los términos expuestos el objeto del presente recurso, la única cuestión debatida se centra en determinar si ha prescrito o no el derecho de la Administración tributaria a practicar liquidación por el ejercicio 2004 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El art. 66.a) de la Ley 58/2003 , General Tributaria, dispone que prescribe a los cuatro años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Y de acuerdo con los arts. 67.1.a ) y 68.1.a) de la misma Ley , ese plazo comienza a contarse desde el día siguiente al de finalización del plazo reglamentario para presentar la pertinente declaración o autoliquidación, interrumpiéndose por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente a la liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria.

Así las cosas, para determinar la fecha en que comienza a contar el plazo de prescripción del derecho de la Administración para comprobar si fue correcta o no la exención aplicada por el contribuyente sobre la ganancia patrimonial que obtuvo por la transmisión de su vivienda habitual, hay que acudir a las normas legales y reglamentarias que regulan tal exención.

El Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, que aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente en el ejercicio 2004, dispone en su art. 36 :

'Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.'

El precepto legal transcrito fue objeto de desarrollo por el art. 30 del Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (Reglamento del IRPF), que establece:

'1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 54.5 de este Reglamento.

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 53 de este Reglamento.

2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.

Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a aquélla.

3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración- liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.'

Las anteriores normas ponen de manifiesto que para gozar de la exención la reinversión total o parcial del importe obtenido en la enajenación de la vivienda habitual debe efectuarse en un periodo no superior a dos años y, además, que el incumplimiento de cualquiera de las condiciones a las que se supedita la exención determina el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial, en cuyo caso el interesado debe imputar la ganancia no exenta al año de su obtención mediante la práctica de declaración complementaria que debe presentarse dentro del plazo reglamentario de la declaración correspondiente al ejercicio en que se produzca dicho incumplimiento.

Así, puesto que la transmisión de la vivienda habitual se llevó a cabo en el ejercicio 2004, el plazo de dos años para efectuar la reinversión finalizaba el año 2006, plazo que concluyó sin que el interesado hubiese cumplido las condiciones exigidas para tener derecho a la exención total de la ganancia patrimonial, de manera que estaba obligado a presentar declaración complementaria referida al ejercicio 2004 dentro del plazo de declaración correspondiente al ejercicio fiscal 2006, que concluyó el 30 de junio de 2007, siendo ésta la fecha que determina el inicio del plazo de prescripción de cuatro años, que no había transcurrido cuando el día 15 de abril de 2011 se notificó al interesado el comienzo del procedimiento de gestión, actuación que interrumpió el cómputo del indicado plazo.

La tesis expuesta es la que ha mantenido esta Sala en anteriores sentencias y es respetuosa con el art. 67.1.a) de la LGT , pues en este caso el plazo de presentación de la declaración tributaria no puede ser el ordinario del ejercicio 2004, sino el que rige para presentar la declaración complementaria dado que el obligado tributario dispone de un plazo de dos años para efectuar la reinversión y es obligatoria la presentación de tal declaración si al concluir ese plazo no ha cumplido todos los requisitos para gozar de la exención total, siendo evidente que hasta que no transcurre dicho plazo de dos años la Agencia Tributaria no puede comprobar si es correcta o no la exención aplicada por el interesado, de modo que de admitirse el criterio del recurrente se reduciría sin justificación el plazo de cuatro años que la Ley otorga a la Administración para regularizar la situación tributaria del contribuyente.

Y tampoco pugna la tesis de la Sala con la exigencia de pagar intereses de demora a que alude el actor, toda vez que, a tenor del art. 26 de la Ley General Tributaria , el interés de demora es una prestación accesoria exigible por el pago extemporáneo de la deuda, que en el presente caso deriva de la aplicación por el contribuyente de una exención a la que no tenía derecho, siendo esos intereses la indemnización que debe percibir el acreedor por el tiempo en que el deudor tuvo en su patrimonio una cantidad de dinero que no le correspondía, no pudiendo confundirse la prescripción con la obligación de pagar intereses, pues ambas tienen fundamentos y fines distintos.

En consecuencia, es procedente desestimar el recurso, con la consiguiente confirmación de la resolución impugnada.

QUINTO.-De acuerdo con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción , precepto redactado por la Ley 37/2011, se imponen las costas a la parte actora por haber sido rechazadas sus pretensiones.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Bartolomé contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de diciembre de 2012, que desestimó la reclamación deducida contra liquidación provisional relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2004, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe interponer recurso ordinario.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.