Sentencia Administrativo Nº 750/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2461/2010 de 07 de Marzo de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 2461 /2010

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Rafael Pérez Nieto

Dª. Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº. 750/14

Valencia, siete de marzo de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 2461/10, interpuesto por JOSETE RENT A BOAT SL, representado por el Procurador Sra. Oliver Ferrer y dirigido por el Letrado Sr. Campomanes Fernández, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 13 de diciembre de 2010, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 28 de septiembre de 2010, por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas NUM000 y sus acumuladas NUM001 , NUM002 y NUM003 formuladas por el actor, respectivamente contra el acuerdo de liquidación por IRPF retenciones e ingresos a cuenta, 3º y 4º trimestre de 2003 y 1º de 2004 por importe de 2749,52, y contra el acuerdo de liquidación por IRPF retenciones e ingresos a cuenta, 2º, 3º y 4º trimestre de 2004, con una deuda a ingresar de 1189,38 euros, y contra los respectivos acuerdos de imposición de sanción por la comisión de la infracción tributaria grave tipificada en el artículo 191 de la LGT , por importe respectivo de 1.624,21 euros y 720,59 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 16 de julio de 2012, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que se dicte 'sentencia estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto, con los siguientes pronunciamientos:

1.-DECLARAR no ajustada a derecho la RESOLUCIÓN DESESTIMATORIA proveniente la reclamación económico administrativa del TEAR número NUM000 , y su acumuladas número NUM001 , NUM002 y NUM003 , anulando dichos actos administrativos y dejando sin efecto.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 13 de noviembre de 2012, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración demandada del recurso.

TERCERO.- Mediante decreto de fecha 11 de diciembre de 2012 la cuantía del recurso se fijó en 6.283,70 euros.

CUARTO - Habiéndose acordado por la Sala el recibimiento del procedimiento a prueba, y una vez practicadas las pertinentes, las partes presentaron sus respectivos escritos de conclusiones, y se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 22 de octubre de 2013, fecha en la que no tuvo lugar la deliberación y votación, al no estar en poder de la Sala el expediente administrativo, dejándose sin efecto el señalamiento hasta la recepción del mismo, y señalándose nuevamente en fecha 4 de marzo de 2014, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 28 de septiembre de 2010, por la que se desestiman las reclamaciones económico- administrativas NUM000 y sus acumuladas NUM001 , NUM002 y NUM003 formuladas por el actor, respectivamente contra el acuerdo de liquidación por IRPF retenciones e ingresos a cuenta, 3º y 4º trimestre de 2003 y 1º de 2004 por importe de 2749,52, y contra el acuerdo de liquidación por IRPF retenciones e ingresos a cuenta, 2º, 3º y 4º trimestre de 2004, con una deuda a ingresar de 1189,38 euros, como consecuencia de rechazar la deducibilidad de una parte de los gastos de la sociedad, imputables a determinada embarcación de recreo, por entender que la misma no ha sido verdaderamente objeto de explotación en régimen de arrendamiento, sino que, la mayor parte del tiempo ha estado a disposición del socio y administrador, Sr. Romeo , entendiendo que dicha disposición de la embarcación para fines privados constituye una retribución a fondos propios, que entraña la obligación subsiguiente en materia de ingresos a cuenta del IRPF del socio, y contra los respectivos acuerdos de imposición de sanción por la comisión de la infracción tributaria grave tipificada en el artículo 191 de la LGT , por importe respectivo de 1.624,21 euros y 720,59 euros.

SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-Incumplimiento del plazo de actuaciones en el procedimiento inspector. Las actuaciones de inspección se inician el 8 de octubre de 2007 y finalizan el 16 de octubre de 2008, habiendo transcurrido más de doce meses desde su inicio sin que haya concurrido ampliación. La Administración entiende que existe una dilación imputable al contribuyente desde el 8 de julio de 2008 hasta el 30 de julio de 2008, por un total de 22 días, al solicitarse en fecha 12 de junio de 2008 todos los movimientos de una cuenta corriente, los cuales fueron aportados parcialmente, hasta el 2 de septiembre de 2004, en la siguiente diligencia de 8 de julio de 2008, entendiendo que la dilación finaliza con la concesión del trámite de audiencia. Señala que basta con examinar las diligencias 4, 5 y 6 para comprobar que se ha aportado la documentación e información requerida en plazo, y que los movimientos bancarios aportados han sido más que suficiente para la incoación del acta. Añade que la petición de los movimientos bancarios hasta la cancelación del préstamo no se había solicitado expresamente.

-Inexistencia de regularización respecto el IVA. El acuerdo de liquidación expresamente cita que se han practicado actuaciones inspectoras con carácter general y que estas han alcanzado al IVA 3T/2003 a 4T/2004, el Impuesto sobre Sociedades periodos 2003 a 2004, y retenciones/ingresos a cuenta del capital mobiliario, periodos 3T/2003 a 4T/2004, pero no se ha incoado acta por el concepto tributario sobre el IVA al haberse constatado que se cumplían los requisitos formales para la deducción del IVA.

-La Administración utiliza una interpretación analógica de la norma tributaria para extender el hecho imponible.

-Falta de motivación de las actas de inspección y de los acuerdos de liquidación, pues efectúa la regularización en base a un reparto de los gastos en función de los días en que considera que la embarcación ha estado a disposición del administrador y los días que ha estado alquilado, limitándose a dividir los gastos en cuatro grupos, gastos corrientes, financieros, amortización y seguro, desconociendo el actor los gastos y su cuantía, lo que le provoca indefensión.

-Infracción de la prueba de las presunciones para acreditar la accesoriedad de la actividad de alquiler de embarcaciones de recreo así como su utilización por el socio y prueba aportada por la actora, pues la Administración concluye que la embarcación ha estado, salvo los cuatro días en que se alquiló, a disposición del socio, pero ni ha acreditado que la utilización sea accesoria ni mucho menos la utilización por el socio y administrador, desmontándose los indicios que llevan a la conclusión errónea de la Administración en base a las siguientes pruebas; los recursos financieros obtenidos para financiar la actividad, pues la mercantil obtuvo dos préstamos cuyo importe destinó a la compra de la embarcación, el pago de gastos diversos, la concesión de un préstamo sin interés al administrador y un remanente para poder satisfacer los gastos que se produjeran en el futuro por si no se obtenían ingresos o éstos eran insuficientes, todo ello reflejado en la contabilidad; todos los numerosos gastos que han sido deducidos tienen relación con la actividad de alquiler de embarcaciones; el hecho de que se alquilara la embarcación únicamente en cuatro ocasiones por un día en un plazo de diez meses, que el alquiler se efectuara a conocidos del administrador, que el pago se efectuara en metálico, y que no exista contrato de alquiler, no acredita nada; el uso que se ha hecho de la embarcación por el administrador obedece a la necesidad de ser probada y puesta en disposición de uso para su alquiler, y el hecho de que los repostajes sean pagados con la tarjeta personal del administrador único no implica ni presume su utilización para fines privados; la Inspección reconoce que se publicó la oferta del alquiler en una página web.

-Respecto al expediente sancionador invoca la falta de acreditación del elemento culpabilístico y falta de motivación de la resolución sancionadora, pues la Administración no acredita la concurrencia de los requisitos que justifican la exigencia de responsabilidad, siendo que las pruebas sobre la culpabilidad corresponden a la Administración. Añade que la resolución carece de motivación.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que;

-El retraso en las actuaciones por presentación tardía de los documentos requeridos por la Administración que se han dado en el expediente, responden al concepto de dilación imputable al obligado tributario.

-No concurre falta de motivación de la liquidación recurrida, ya que el destinatario supo en todo momento cuales eran los conceptos tributarios controvertidos, tal y como se pone de manifiesto de las actuaciones pues a través de todo el procedimiento el obligado tributario ha formulado las alegaciones frente al criterio de la Inspección de la AEAT y ha podido combatir por motivos de fondo la misma, tal y como ha realizado a través del presente recurso.

-Del procedimiento de comprobación de la AEAT se desprende la existencia de un uso mixto, predominantemente privado y sólo de forma accesoria comercial, de la embarcación, que ni dio lugar a una deducción total de los gastos relativos a la misma en el Impuesto sobre Sociedades, ni la deducción de cuotas total en el IVA, y en el presente caso, la regularización por la ausencia de retenciones también resulta procedente, pues lo excepcional ha sido el uso comercial y la práctica habitual, el disfrute privado por el socio.

-Respecto el acuerdo sancionador se encuentra motivado ya que refleja la conducta sancionada. El actor se limita a alegar de manera genérica acerca del elemento subjetivo de la infracción y sobre una pretendida interpretación razonable de la norma, pero no precisa en modo alguno cual es esa interpretación.

CUARTO .- Empezaremos por analizar las diversas alegaciones efectuadas por la actora respecto el acuerdo de liquidación, debiendo resolver en primer lugar si concurre falta de motivación en las actas de inspección y en los acuerdos de liquidación, alegando la actora que la Inspección realiza una regularización en base a un reparto de los gastos en función de los días en que considera que la embarcación ha estado a disposición del administrador, y los días que se ha alquilado, y se limita a delimitar los gastos en cuatro grupos; gastos corrientes, financieros, amortización y seguro, desconociendo el actor cuales son tales gastos y su cuantía, lo que impide su derecho a la defensa y le causa indefensión.

Para ello debemos partir de los acuerdos de liquidación impugnados, analizando en primer lugar el de retenciones/ingresos a cuenta periodo 2003/2004, que tras señalar de manera detallada en el antecedente de hecho tercero, cuales son los hechos que se han puesto de manifiesto, especificando las fechas de las diferentes operaciones señala en el antecedente de hecho quinto:

'De conformidad con los hechos expuestos, para el socio y administrador, la utilización de la embarcación o su puesta a disposición en condiciones de uso asumiendo la sociedad el coste de la embarcación y demás gastos de seguro, amarre... etc, constituye un rendimiento en especie del capital mobiliario de conformidad con el artículo 23. 1.a) 4º de la LIRPF sometido a ingreso a cuenta en base a lo dispuesto en los artículos 82 de la Ley del IRPF , y 69, 70, 73 y 96 del Reglamento del propio IRPF.

La regularización que se propone parte del siguiente reparto de los gastos soportados con alguna relación con la embarcación por la entidad Josete Rent a Boat en función de: los días que la embarcación ha estado a disposición del administrador único y socio y los días en los que se ha alquilado la misma.

EJERCICIO 2003.

IMPUTABLE A LA ACTIVIDAD IMPUTABLE AL PERIODO A

DE ALQUILER DISPOSICIÓN SOCIO

GASTOS CORRIENTES 60,68 6250,52

GASTOS FINANCIEROS 131,02 13495,64

AMORTIZACIÓN 122,37 1812,72

SEGURO 21,13 2176,85

EJERCICIO 2004.

IMPUTABLE A LA ACTIVIDAD IMPUTABLE AL PERIODO A

DE ALQUILER DISPOSICIÓN SOCIO

GASTOS CORRIENTES 119,32 7437,41

GASTOS FINANCIEROS 194,63 12.131,93

AMORTIZACIÓN 200,95 3207,8

Sobre la base de estos datos, se realiza una distribución de los gastos imputables al uso del socio en función a los días de cada trimestre y así se ha determinado el coste de la retribución

EJERCICIO 2003

3º TRIMESTRE - COSTE TOTAL- INGRESO A CUENTA- RETRIBUCIÓN

AMORTIZACION 209,16 - EN ESPECIE

GASTOS CORRIENTES 728,26-

SEGURO 90,07-

1027,49- 154,1- 1181,59-

4º TRIMESTRE

AMORTIZACIÓN 1603,56-

GASTOS CORRIENTES 5582,56

SEGURO 690-

7876,12- 1181,418- 9057,538-

EJERCICIO 2004

1º TRIMESTRE - COSTE TOTAL- INGRESO A CUENTA- RETRIBUCIÓN

AMORTIZACION 1534,18 - EN ESPECIE

GASTOS CORRIENTES 3499,76-

SEGURO 660,00-

56937,94- 854,09- 6548,03-

Para el cálculo de la amortización y como opción más favorable para el obligado se ha tomado el porcentaje mínimo del 5%. A la entidad, en cambio, se aplica el 10%.

El coste del seguro anual de la embarcación se ha distribuido linealmente entre los días en los que la embarcación ha estado a disposición del socio.

Los gastos corrientes relacionados con la embarcación se han distribuido linealmente dentro de su año de generación.

En consecuencia, las cuotas devengadas en concepto Retenciones/Ingresos a cuenta capital mobiliario de los periodos 3º y 4º trimestre de 2003 y 1º de 2004 son las siguientes:

PERIODO-2003- PERIODO-2003 - PERIODO-2004-

3T 4T 1T

Cuota devengada; 154,10 1.181,41 854,09.'

Y en los mismos términos se motiva el acuerdo de liquidación respecto retenciones/ingresos a cuenta periodo 2004, que tras señalar de manera detallada en el antecedente de hecho tercero, cuales son los hechos que se han puesto de manifiesto, especificando las fechas de las diferentes operaciones señala en el antecedente de hecho quinto lo siguiente:

' De conformidad con los hechos expuestos, para el socio y administrador, la utilización de la embarcación o su puesta a disposición en condiciones de uso asumiendo la sociedad el coste de la embarcación y demás gastos de seguro, amarre... etc, constituye un rendimiento en especie del capital mobiliario de conformidad con el artículo 23. 1.a) 4º de la LIRPF sometido a ingreso a cuenta en base a lo dispuesto en los artículos 82 de la Ley del IRPF , y 69, 70, 73 y 96 del Reglamento del propio IRPF.

La regularización que se propone parte del siguiente reparto de los gastos soportados con alguna relación con la embarcación por la entidad Josete Rent a Boat en función de: los días que la embarcación ha estado a disposición del administrador único y socio y los días en los que se ha alquilado la misma.

EJERCICIO 2004.

IMPUTABLE A LA ACTIVIDAD IMPUTABLE AL PERIODO A

DE ALQUILER DISPOSICIÓN SOCIO

GASTOS CORRIENTES 119,32 7437,41

GASTOS FINANCIEROS 194,63 12.131,93

AMORTIZACIÓN 200,95 3207,8

Sobre la base de estos datos, se realiza una distribución de los gastos imputables al uso del socio en función a los días de cada trimestre y así se ha determinado el coste de la retribución

EJERCICIO 2004

2º TRIMESTRE - COSTE TOTAL- INGRESO A CUENTA- RETRIBUCIÓN

EN ESPECIE

AMORTIZACIÓN 1534,18-

GASTOS CORRIENTES 3619,07

SEGURO 682,50-

5887,70- 883,15- 6770,85-

3º TRIMESTRE

AMORTIZACIÓN 139,44-

GASTOS CORRIENTES 318,18-

SEGURO 60,00-

517,60- 77,64- 595,34-

Para el cálculo de la amortización y como opción más favorable para el obligado se ha tomado el porcentaje mínimo del 5%. A la entidad, en cambio, se aplica el 10%.

El coste del seguro anual de la embarcación se ha distribuido linealmente entre los días en los que la embarcación ha estado a disposición del socio.

Los gastos corrientes relacionados con la embarcación se han distribuido linealmente dentro de su año de generación.

En consecuencia, las cuotas devengadas en concepto Retenciones/Ingresos a cuenta capital mobiliario de los periodos 2º, 3º y 4º trimestre de 2004 son las siguientes:

PERIODO-2004- PERIODO-2004 - PERIODO-2004-

2T 3T 4T

Cuota devengada; 883,15 77,64 0,00.'

Lo expuesto conlleva desestimar la alegada falta de motivación pues tanto el acuerdo de liquidación, en los términos expuestos, y las actas en los mismos términos, expresan cuales son los gastos y cuál es su cuantía, permitiendo conocer al actor cuales son los elementos y motivos en que se basa la Administración para la regularización practicada, así como todos los elementos legalmente exigidos para que la actora conozca el origen de la deuda tributaria.

QUINTO.- Respecto los restantes motivos invocados por la actora en relación con el acuerdo de liquidación, debe señalarse que ya han sido analizados por esta Sala y Sección en sentencia de fecha 5 de marzo de 2013, dictada en el recurso 2460/2010 , interpuesto por la misma actora contra la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 y 2004, donde hemos dicho lo siguiente:

'SEGUNDO.-El primero de los motivos de impugnación viene titulado 'incumplimiento del plazo de actuaciones en el procedimiento de inspección'. La parte recurrente resalta que empezaron el día 8-10-2007 y que concluyeron el 16-10-2008, habiendo transcurrido más de doce meses desde su inicio. Alega la parte que, si son examinadas las diligencias de investigación núm. 4, 5 y 6, se comprueba que fue aportada en plazo la documentación requerida y que no hubo retraso imputable al contribuyente.

El motivo planteado por la parte recurrente exige el análisis de las incidencias reflejadas en las diligencias de investigación.

En la diligencia número 4, de 12-6-2008, a la parte recurrente se le solicitó que tuviera a disposición, para la próxima comparencia, los extractos bancarios de todas las cuentas del periodo de comprobación, que incluía el ejercicio de 2004.

En la siguiente diligencia (la núm. 5, de 8-7-2008), la requerida aportó los extractos bancarios hasta el 2-9-2004, pero no -como reflejó la Inspección Tributaria- todos los correspondientes al periodo investigado y en concreto hasta el final del ejercicio de 2004.

La aportación de tales extractos, como instrumento de investigación, hay que calificarla como adecuada y útil a las finalidades del procedimiento inspector que nos ocupa. Dicha calificación ha de ponderarse a priori, con independencia de que el instrumento de investigación decayera en su relevancia a la vista de los resultados.

La entidad requerida y hoy parte recurrente, al no cumplimentar injustificadamente el requerimiento de información, impidió el transcurso normal de la investigación, por lo que la dilación correspondiente le es imputable a ella, tal como entendió la Inspección Tributaria.

Con lo que rechazamos el motivo de impugnación.

TERCERO.-El segundo motivo de impugnación incide en la 'inexistencia de regularización respecto del IVA', sin incoación de acta inspectora sobre este objeto, visto que, sin embargo, las actuaciones inspectoras eran de carácter general y que éstas incluían el IVA periodos tercer trimestre de 2003 al cuarto trimestre de 2004.

El motivo carece de fuste y roza la temeridad procesal. No concreta la parte recurrente qué vicio de legalidad supone hipotéticamente la incidencia a la que alude; tampoco corresponde a esta Sala suplir a las partes en la carga que les incumbe de aportar las razones fácticas y jurídicas en apoyo de sus pretensiones.

CUARTO.-La parte recurrente sostiene que aportó al procedimiento inspector prueba suficiente de que destinaba la embarcación a una explotación mercantil mediante su arrendamiento, sin que la Inspección Tributaria acreditara su uso privativo. La parte recurrente hace una relación de datos probatorios a su favor, a saber, su objeto social; la matrícula en la sexta lista; el alta en el IAE de alquiler de embarcaciones; la presentación de todas las autoliquidaciones del IVA; la presentación de los resúmenes del IVA; el libro registro de facturas emitidas y recibidas; facturas expedidas a clientes; la financiación con recursos ajenos; y la publicidad y propaganda de la actividad. Denuncia, en fin, una supuesta falta de motivación del acuerdo liquidatorio.

Tal como apunta la parte recurrente, tratamos de una cuestión probatoria, la cual habrá de resolverse, no tanto mediante las reglas de la carga de prueba en sentido estricto -dicho concepto consiste en los efectos negativos de la falta de prueba y nada más entra en juego cuando falta prueba sobre determinados extremos de hecho ( STS, Sala 1ª, de 29-7-2010 )-, ya que en el presente proceso las partes, cada una por su lado, han vertido material probatorio más que suficiente, de ahí que, más bien, estemos ante un problema de valoración de la prueba o de 'carga de la prueba', entendida ésta en sentido lato y más usual, indicativo de los hechos que las partes han de acreditar para el éxito de sus pretensiones procesales.

Ante todo conviene advertir que la Administración Tributaria no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo u otros de sus declaraciones o documentos expedidos por él o que dependan de su voluntad, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 - 'la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'.

Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de la realidad de los datos documentados en las autoliquidaciones, declaraciones, facturas, etc., éstas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

Dicho lo anterior, comprobamos que la totalidad de la documentación esgrimida por la recurrente depende, en su contenido, de su voluntad y no permite, desde luego, excluir por irrazonable la hipótesis apuntada por la Inspección Tributaria. Dicha hipótesis no se basa en meras conjeturas, en la medida que el administrador de la recurrente trabajaba como empleado de banca y con horario laboral, siendo que los únicos cuatro alquileres de la embarcación tuvieron lugar con clientes o trabajadores de la entidad bancaria donde trabajaba dicho administrador. Los alquileres, por lo demás, han sido satisfechos en metálico, esto es, no se acredita el real ingreso de dichos alquileres. Por lo que valorando en conjunto la prueba, confirmamos la conclusión apuntada por la Inspección Tributaria -más benévola que la nuestra-, según la cual, antes que una inexistencia absoluta de la actividad arrendaticia, ésta tenía un carácter meramente accesorio y ocasional para la hoy recurrente.

Por lo demás, la denuncia de que el acuerdo liquidatorio carece de motivación es meramente retórica y rechazable, pues en dicho acuerdo concurren todos los elementos legalmente exigidos para que la inspeccionada supiera por qué se le exigía la deuda tributaria.

Por lo que rechazamos el motivo de impugnación.'

Siendo lo expuesto de aplicación al presente recurso, procede desestimar la impugnación de los acuerdos de liquidación.

-Entrando en el análisis de los motivos invocados respecto los acuerdos sancionadores, invoca el actor la falta de acreditación del elemento culpabilístico y la falta de motivación de la resolución sancionadora.

Respecto la alegación del actor de que la Inspección no aporta argumentos que apoyen las conclusiones alcanzadas por la misma, debe ser desestimada, atendiendo a que tal y como hemos señalado respecto el acuerdo de liquidación, resulta acreditado que ha existido un uso privado de la embarcación que da lugar a una retribución en especie de fondos propios, que establece la obligación de realizar un ingreso a cuenta sobre las retribuciones en especie de capital mobiliario, que no se ha realizado.

En último lugar y atendiendo conjuntamente a la alegación del actor de la falta de motivación de la sanción y la falta de acreditación de la culpabilidad, debemos entrar a analizar si las resoluciones impugnadas se encuentran suficientemente motivadas y resulta debidamente acreditado el elemento culpabilístico, partiendo de los acuerdos de imposición de sanción, siendo que el referente al periodo 2003/2004 señala lo siguiente:

'De conformidad con lo expuesto, en el presente caso, la calificación de la infracción y la sanción impuesta se ajustan plenamente a lo dispuesto en la Ley General Tributaria, ya que de las pruebas existentes en el expediente ha quedado debidamente acreditado que ha existido un uso privado de la embarcación que da lugar a una retribución en especie de los fondos propios, siendo claras las normas incumplidas. Así, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su Reglamento establecen la obligación de efectuar un ingreso a cuenta sobre las retribuciones en especie del Capital Mobiliario y el modo en que se calcula el importe de la retención ( artículo 101 del Texto Refundido de la Ley del IRPF y artículos 69 , 70 , 73 y 96 del Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero para los dos primeros trimestres de 2004 ; artículo 101 del Texto Refundido de la Ley del IRPF y artículos 73 , 74 , 76 y 101 del Real Decreto 1774/2004 de 30 de julio , para los dos últimos trimestres del ejercicio 2004) y considerando que el obligado tributario tiene a su disposición medios suficientes para la correcta aplicación de la misma, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de culpa a efectos de lo dispuesto en el artículo 77.1 de la Ley230/1963 .

Por lo que no apreciándose la concurrencia de ninguna causa de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 77.4 Ley 230/1963 , se estima que procede la imposición de sanción.'

Pronunciándose en los mismos términos el referente al periodo 2004, si bien con la variedad de la aplicación de la LGT 58/2003.

Llegados a este extremo debe recordare la sentencia de esta Sala y Sección de fecha 12 de marzo 2013, recurso 2499/2010 , que respecto la culpabilidad señala:

'La culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la teoría general del delito, por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986 , 150/1991 , FJ 4).

Existe sin duda un interés general en que el ius puniendide la Administración Tributaria se ejercite adecuadamente. Si bien conviene precisar que ello supone, no solo que los responsables sean castigados, sino también que no sean castigadas personas no culpables: No hay ningún interés lícito y es contrario al Estado de Derecho y a la dignidad de la persona que se pueda castigar a cualquiera, al culpable y al no culpable, al inimputable. Todos nos debemos ante la necesidad de gestionar el tributo, pero no hay una necesidad de castigar a toda costa impuesta por intereses generales.

Por otro lado, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, hay que tener en cuenta que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, antes bien, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública 'en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.

Las alegaciones de la parte recurrente requieren el escrutinio del juicio de culpabilidad servido por la Administración en la motivación de los acuerdos sancionadores, la cual dice así:'Se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia dolo o culpa o cuando menos negligencia, a efecto de lo dispuesto en el art. 183.1 de la Ley 58/2003 general tributaria. Asimismo, al no apreciarse concurrencia de ninguna de las causas de exclusión previstas en el art. 179.2 de la Ley General Tributaria , se estima que procede la imposición de la sanción'.

Los razonamientos transcritos resultan tan genéricos y estereotipados que no descienden a las circunstancias de la concreta conducta atribuida a la persona sancionada, siendo predicables de cualquier conducta infractora, fuera dolosa o culposa. Los acuerdos sancionadores, realmente, no ofrecen un verdadero análisis de la culpabilidad. Con lo cual no queda explicado, desde la perspectiva de la culpabilidad, por qué es reprochable la conducta por la que se castiga a la parte recurrente. Al no ofrecer la Administración una explicación plausible sobre la culpabilidad de la parte recurrente, quien ha alegado haberse acogido una interpretación razonable de la norma, debemos estimar su queja y anular los acuerdos sancionadores cuestionados.'

Pues bien, en aplicación de lo expuesto al presente recurso, debe de desestimarse el motivo impugnatorio esgrimido, pues el acuerdo de imposición de sanción, tal y como hemos señalado, ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo, ofreciendo un análisis de la culpabilidad, atendiendo a la conducta concreta del actor, considerando que la misma fue voluntaria , al serle exigible otra distinta en virtud de las circunstancias concurrentes, atendiendo a la claridad de las normas incumplidas, y a los medios de los que dispone el actor para la correcta aplicación de las mismas, lo que implica que ha sido acreditada por la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción.

Por lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado.

SEXTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , no cabe apreciar temeridad ni mala fe en las partes a los efectos de una expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por JOSETE RENT A BOAT SL contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 28 de septiembre de 2010.

Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese la presente Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.