Sentencia Administrativo Nº 751/2004, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, de 07 de Octubre de 2004

Encabezamiento

Recurso Nº.- 1443.02 y 2143.02

SENTENCIA Nº 751

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE LA COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

Ilmo. Sres.:

Presidente

D. José Díaz Delgado

Magistrados

D. Juan Luis Lorente Almiñana

D. Carlos Altarriba Cano

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En Valencia, a siete de octubre del año dos mil cuatro.

VISTO por el Tribunal el Recurso Contencioso-Administrativo promovido por DOÑA SUSANA FAZIO LOPEZ, en nombre y representación de DON Gerardo , contra el Ministerio de Economía y Hacienda; Tribunal Económico Administrativo regional de Valencia. Habiendo comparecido en estos autos la administración demandada, representada por el Sr. Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los tramites prevenidos por la Ley, se emplazo al demandante para que formalizara la demanda, lo que verifico mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contesto la demanda mediante escrito en el que se suplica se dicte Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida.

TERCERO.- habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazo a las partes para que evacuasen el tramite de conclusiones prevenido por el articulo 78 de la ley de esta jurisdicción y, verificado , quedaron los Autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señalo votación y fallo para la audiencia del día cinco de los corrientes teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente procedimiento se han observado todas las formalidades legales.

Ha sido ponente de estos Autos el Ilmo. MAGISTRADO DON Carlos Altarriba Cano.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y, demás de general aplicación , se hacen los siguientes.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso Contencioso Administrativo contra las dos siguientes resoluciones del TEAR:

a).- Una, de fecha 30 de abril de 2002, por la que se desestima la reclamación , (46/5731/97), planteada contra una providencia de apremio, (A4660096020027096), dictada por la A.E.A.T., en el marco del procedimiento ejecutivo que se siguió contra el actor, para la exacción de las deudas contraídas por el concepto tributario de I.R.P.F., ejercicio de 1990, y un importe , incluido el recargo de 28.889' 04 Euros.

b).- Otra segunda, de fecha 28 de junio de 2002, desestimatoria de la reclamación 46/7208/99, planteada contra un acuerdo de la dependencia de la Inspección de la AEAT, dictado en ejecución de la reclamación 46/14608/96, y referida a aquella, al IRPF, ejercicio de 1990 , y un importe de 19.457' 44 Euros.

SEGUNDO.- En relación con la primera Resolución del TEAR, referida a la reclamación económica 46/5731/97 , debemos hacer las siguientes precisiones fácticas:

a).- En fecha 19 de Junio de 1.996 la Agencia Tributaria , Dependencia de Inspección , levantó Acta de Disconformidad correspondiente al incremento patrimonial derivado de un premio de Bingo obtenido por el obligado tributario el 13 de Febrero de 1.990, habiéndose iniciado dichas actuaciones mediante requerimiento notificado el día 7 de Mayo de 1.996. El Acta fue recurrida ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, reclamación n° 46/07208/99, y en fecha 30 de Septiembre de 1.998 el Tribunal Económico resuelve estimar parcialmente el recurso, anulando la liquidación impugnada e instando a la Administración a la práctica de otra, sin imposición de sanción.

b).- En el transcurso del procedimiento referido en el punto anterior la actora presentó Aval Bancario suficiente para cubrir el principal del Acta (cuota, intereses de demora y sanción).

c).- En fecha 10 de febrero de 1.997 , la Agencia Tributaria , Administración de Catarroja, gira una providencia de apremio por el veinte por ciento del total del importe de las Actas, providencia ésta que dio lugar a recurso económico Administrativo , y que es el que ha traído consecuencia a este recurso contencioso. La actora ingresa en la Agencia Tributaria el importe de dicho apremio por la cantidad de OCHOCIENTAS UNA MIL CIENTO VEINTIDOS PESETAS (801.122.-).

d).- Nos encontramos entonces que en el Tribunal Económico Administrativo existen dos recursos, uno por las Actas de Disconformidad y otro por el apremio, y dado que en fecha 30 de Septiembre de 1.998, aunque no nos consta la fecha en que se le notificó a la actora, el Tribunal Económico resuelve anular el Acta de Disconformidad, y la Agencia Tributaria, Dependencia Regional de Recaudación, en fecha 21 de Mayo de 1.999 resuelve que de conformidad con lo solicitado por el sujeto pasivo , una vez que ha sido anulada la liquidación número A466009602007096, remita el Aval original a la C.A.M.

e).- Igualmente, la Agencia Tributaria, Administración de Valencia, procede mediante cheque del Banco de España a devolver a mi representado el importe del apremio junto con los intereses mediante un cheque del Banco de España, por importe de OCHOCIENTAS OCHENTA y NUEVE MIL OCHOCIENTAS CUARENTA y NUEVE PESETAS (889.849.-).

Lógicamente, como pone de manifiesto la actora , la Agencia Tributaria, dando cumplimiento a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo en la que se declaraba la nulidad de la liquidación contenida en el Acta, devuelve el importe pagado por apremio y la devolución del Aval, pero no devuelve los gastos originados ni de Aval ni cualquier otro gasto que ocasionó el importe del cheque que se pagó a la Agencia Tributaria por el apremio, y son precisamente estas cantidades las que se reclaman en estos autos a través del recurso Contencioso que se articula, y que debe estimarse , condenando a la Administración a que abone los gastos y comisiones derivadas del aval prestado para obtener la suspensión de la deuda recurrida, y que de acuerdo con la prueba obrante en estas actuaciones se fija en la suma de 2.196'79 Euros.

TERCERO.- En relación con la reclamación 46/7208/99, generadora del recurso 2143.02, procede hacer las siguientes precisiones fácticas:

a).- En fecha 19 de Junio de 1.996 la Dependencia de Inspección levantó Acta de Disconformidad correspondiente al incremento patrimonial por el premio obtenido en Bingo el 13 de Febrero de 1.990, habiendo iniciado dichas actuaciones mediante requerimiento notificado el día 7 de Mayo de 1.996.

b).- El Acta fue recurrida ante el TEAR de Valencia, el cual resolvió el 30 de Septiembre de 1.998 anulando la liquidación impugnada e instando a la Administración a la práctica de otra, sin imposición de sanción. En el transcurso del procedimiento la actora presentó Aval Bancario suficiente para cubrir el importe del Acta.

c).- El día II de mayo de 1.999 el Inspector Jefe adopta el acuerdo ejecutando el Fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, anulando la liquidación que dio origen al Acta de Disconformidad y, practicó una nueva liquidación , sin imposición de sanción, según lo establecido en el artículo 87.2 de la Ley General Tributaria, contra esta liquidación se interpone Reclamación Económico Administrativa 46/7208/99 ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, y cuya Resolución ha dado lugar al actual recurso nº 2143/02

SEGUNDO.- La única cuestión que plantea el recurrente, en relación con esta reclamación , consiste en determinar si se ha producido la prescripción del derecho de la Administración a sancionar, teniendo en cuanta que ha existido interrupción de la actividad inspectora pues , desde el momento en que el TEAR resuelve estimando parcialmente y anulado la liquidación , hasta que se dicta nueva Resolución han transcurrido un mas de siete meses.

La cuestión que se plantea consiste en determinar la vigencia y aplicabilidad del Artículo 31.4 del Reglamento de la Inspección de tributos, y en consecuencia, ante la ausencia de fenómeno interruptivo alguno, si se ha producido, la prescripción alegada.

La Sentencia del T.S. de 28 de febrero de 1996, se pronuncia en el siguiente sentido, respecto de la cuestión sometida a debate:

"... El Art. 64 LGT establece que prescribirán a los 5 años los siguientes Derechos y acciones: a) El Derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación... b) La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas. c) La acción para imponer sanciones tributarias...; y el Art. 66 añade que los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) Art. 64 se interrumpen: a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo , conducente al reconocimiento ... inspección ... del impuesto devengado por cada hecho imponible ... De esta forma, el plazo de prescripción de 5 años para liquidar, para cobrar lo liquidado y para sancionar se interrumpe por la acción inspectora realizada con conocimiento formal del obligado tributario.

Sin embargo, el pfo. 2º del Art. 31,3 Rgto. General de la Inspección de los Tributos, dispone que se considerarán interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando la suspensión de las mismas se prolongue por más de 6 meses, añadiendo el ap. 4 que la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones...; lo que supone una excepción al principio general recogido en el párrafo anterior.

Se trata , por tanto, de determinar si la dilación no justificada ni imputable al sujeto pasivo , superior a 6 meses , producida entre la fecha de presentación de sus alegaciones ante la Oficina Nacional de Inspección (8 enero 1991) y la en que se le notificaron las liquidaciones resultantes de ella (7 abril 1992) priva a la actuación de la Inspección de los Tributos del efecto de interrumpir los plazos de prescripción del Art. 64 LGT.

No se oculta a la Sala que, en torno a tal cuestión, se han sostenido posiciones contradictorias tanto dentro del ámbito administrativo como en el propio terreno judicial, por lo que el principio de la seguridad jurídica -de que es garante el Art. 9,3 CE- se resiente en tanto no se llegue a una solución inequívoca; más aun cuando , precisamente, es la seguridad jurídica lo que pretenden los preceptos antes transcritos, como expresamente dice la exposición de motivos del Rgto. General de la Inspección de los Tributos, en el pfo. 8º de su ap. III. En efecto, la inclusión de los pfos. 3º y 4º en el Art. 31 del Reglamento, significa una limitación que se impuso a sí misma la Administración Tributaria en aras de la seguridad jurídica, evitando (como hubiere sucedido de no existir estos preceptos) que el inicio de la inspección supusiera el hito final de un período prescriptivo quinquenal y, en su caso, el comienzo de otro de igual duración.

Como acertadamente expresa la Sentencia impugnada , y parecen coincidir tácitamente las partes, la solución del problema pasa por la amplitud que se de a la expresión "actuaciones inspectoras"; es decir, si se entiende por tales todas las que se produzcan desde el inicio de la inspección hasta su conclusión mediante la notificación de la liquidación resultante de la misma, o sólo las desarrolladas desde el inicio de la inspección hasta que se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión.

Seguidamente, en el Fundamento de Derecho 2º de la mencionada Sentencia, se hace una interpretación sistemática del término "actuaciones inspectoras, llegándose a la conclusión de que tales actuaciones administrativas, comprenden el período de tiempo que comienza en el momento en que se inician los actos de comprobación y, termina cuando se notifica la liquidación definitiva al sujeto pasivo. En sus propios términos la resolución que mencionamos dice:

A juicio de la Administración , hay que partir del Art. 42 del Reglamento, que dice: Las actuaciones inspectoras se darán por concluidas cuando, a juicio de la Inspección , se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión que proceda dictar, bien considerando correcta la situación tributaria del interesado o bien regularizando la misma con arreglo a Derecho; precepto que limita la dimensión de las actuaciones inspectoras a la concreta labor de indagación y obtención de elementos para dictar el acto de gestión tributaria; conseguido lo cual el Art. 43 añade que cuando proceda concluir las actuaciones inspectoras, se procederá, sin más, a documentar el resultado de las mismas conforma a lo dispuesto en el Tít. II de este Reglamento, entendiéndolas así terminadas, con lo que se inicia la fase de "Documentación de las actuaciones inspectoras".

Con arreglo a este planteamiento, ni siquiera la redacción de las actas de la Inspección, previas o definitivas , tiene el carácter de "actuaciones inspectoras" ya que se incardinan en el Tít. II del Reglamento (arts. 44 y 49 a 58) correspondiente a "Documentación de las actuaciones inspectoras". Es decir, la tesis de la Administración conduce a entender como actuaciones inspectoras solamente las que comprenden el proceso intelectual de obtención de datos y pruebas.

Sin embargo, el Rgto. General de la Inspección de los Tributos usa el término "actuaciones inspectoras" en un triple sentido. En primer lugar, el que emana de su Art. 9, con arreglo al cual las actuaciones inspectoras podrán ser: a) De comprobación e investigación. b) De obtención de información con trascendencia tributaria. c) De valoración. d) De informe y asesoramiento. Con arreglo a este artículo, y los que a continuación desarrollan cada una de sus manifestaciones, el concepto de actuaciones inspectoras es, notoriamente , más amplio que el patrocinado por la Administración como simple obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión. En segundo lugar, ciertamente, el Reglamento emplea el término de actuaciones inspectoras en el sentido que aquí sustenta la Administración y que se deriva del Art. 42, es decir, mera obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión tributaria. Y finalmente, el Reglamento habla de actuaciones inspectoras como sinónimo de "actuaciones de la Inspección de los Tributos". Así, el Capítulo V del Tít. I se denomina "Iniciación y desarrollo de las actuaciones inspectoras", y comienza diciendo: Art. 29. Modos de iniciación. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se iniciarán: ...; Art. 30. Iniciación de las actuaciones inspectoras. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos podrán iniciarse...; y lo mismo sucede , por ejemplo, al comienzo del Tít. II, donde bajo la rúbrica de "Documentación de las actuaciones inspectoras", establece: Art. 44. Normas generales. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se documentarán...

Pues bien, toca ahora decidir cual de los tres sentidos en que el reglamento emplea del término "actuaciones inspectoras" es el que se debe tomar en consideración a los efectos del Art. 31,3 y 4. Para ello es necesario recordar lo razonado en el pfo. 5º del anterior f. j. 1º, es decir, que tales preceptos son una limitación que se auto-impuso la Administración Tributaria en el Reglamento de la Inspección, en acatamiento del principio constitucional de la seguridad jurídica. El Art. 31 ,3 y 4 no tiene otra razón de ser que evitar que la Inspección de los Tributos pueda retardar por otros 5 años más el plazo de prescripción del Art. 64 L.G.T., como podría ocurrir si no existiese esta norma; y siendo este su fin, no cabe duda que el término "actuaciones inspectoras" hay que tomarlo en el sentido de "actuaciones de la Inspección de los Tributos", pues , en otro caso, restringido al límite que patrocina la Administración (obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar el acto de gestión) no garantizaría aquella finalidad, toda vez que la dilación podría producirse en cualquier otra fase , quebrando el principio de la seguridad jurídica.

Finalmente, la Sentencia que consideramos, en su fundamento de Derecho tercero, conecta el problema que venimos planteando, con la modificación introducida por la Ley 10/85 en el artículo 160 de la Ley General Tributaria, pronunciándose a tal efecto en el siguiente sentido:

Como hemos dicho en las SS de esta Sala 28 mayo 1993 y 18 marzo 1994 , la sentencia de la entonces Sala 5ª TS 24 abril 1984, declaró nulo el R.D. 412/82 de 12 febrero , que otorgaba tal competencia liquidadora a la Inspección de Hacienda; competencia que, no obstante, fue restablecida por la Ley 10/85 de 26 abril que , literalmente, dice: corresponde a la Inspección de los Tributos: ... practicar las acciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan (Art. 140 c); añadiendo la disposición transitoria que: En tanto no se dicten las disposiciones reglamentarias a que se refieren los arts. ... 140 ap. c, LGT, en la redacción dada a los mismos por la presente ley, seguirá siendo de aplicación la normativa actualmente vigente.

Los preceptos transcritos dejan claramente establecidas y diferenciadas la atribución de la competencia y el comienzo de su ejercicio. Con arreglo a ellos, a partir del 27 abril 1985, la Inspección de los Tributos tiene competencia para practicar las liquidaciones resultantes de sus actuaciones de comprobación e investigación; sin embargo , el ejercicio de dicha competencia quedó relegado al momento en que entraran en vigor las disposiciones reglamentarias que al efecto se dictasen, que no son otras sino las contenidas en el Art. 60 y cc. Rgto. General de la Inspección de los Tributos, que aprobó el RD 939/86 de 25 abril, y que entró en vigor el 1 junio 1986 (disp. final).

En consecuencia, resulta incuestionable que, a partir de dicho 1 junio 1986 incumbe a la Inspección de los Tributos la práctica de las liquidaciones resultantes de las actuaciones de investigación y comprobación y, por ende, tal función , inicialmente gestora, se convirtió en una actuación de la Inspección de los Tributos , Es más , dentro de la propia actuación liquidatoria cabe , tratándose de actas de disconformidad, que el Inspector-Jefe acuerde la práctica de nuevas actuaciones de comprobación e investigación (Art. 60,4) para completar el expediente en cualquiera de sus extremos, con lo que queda claro que se entremezclan las puras actuaciones de liquidación con las de investigación y comprobación.

Sin duda esto hizo que inicialmente -y sin perjuicio de la postura seguida más tarde por el TEAC- la Dirección General de Tributos, en informe de 18 julio 1991 (citado por la Sentencia del T.S.J. Cataluña, de 16 julio 1994), mantuviera que "en este sentido , resulta imprescindible fijar con toda claridad el momento temporal en que la Administración Tributaria pone de manifiesto rentas o patrimonios no declarados y , en consecuencia, terminan las actuaciones de comprobación o investigación tributaria. Entiende este Centro Directivo que el momento temporal en que se produce la terminación de las actuaciones de investigación y comprobación tributaria (en el caso de actas de disconformidad), es el de notificación del acto Administrativo de liquidación o , en caso de liquidación tributaria derivada de actas de conformidad, cuando se entienda producida aquélla en los términos a que se hace referencia en el Art. 60 Rgto. General de la Inspección de Tributos".

La conclusión que se impone tras la argumentación del TS es evidente, y en concreto la siguiente:

"...la suspensión de las actuaciones inspectoras, no justificada y por causas ajenas al obligado tributario, durante más de 6 meses y en cualesquiera momentos del período que media entre el inicio de éstas y la notificación de la liquidación resultante de las mismas, no interrumpe el plazo de la prescripción para liquidar, para exigir el pago o para sancionar que se estuviere ganando... Por todo cuanto antecede, procede , en consecuencia, no haber lugar al primer motivo de casación articulado por la Abogacía del Estado..."

A raíz de todo lo anterior debemos concluir que, habiendo transcurrido más de seis meses entre el momento en que la administración tiene conocimiento de la Resolución anulatoria del TEAR, 5 de octubre de 1998, y la nueva liquidación, 11 de mayo de 1999, es por lo que , la actuación administrativa no tiene carácter interruptivo, y consiguientemente se he producido la prescripción del Derecho de la Administración a sancionar, lo que determina la íntegra estimación del presente recurso. Todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas.

Fallo

Que en relación con los recursos acumulados en los presentes autos, debemos hacer los siguientes pronunciamientos:

a).- Estimar el recurso contencioso-administrativo formulado por la actora , contra una resolución del T.E.A.R., de fecha 30 de abril de 2002, por la que se desestima la reclamación, (46/5731/97), planteada contra una providencia de apremio, (A4660096020027096) , dictada por la A.E.A.T., en el marco del procedimiento ejecutivo que se siguió contra el actor, para la exacción de las deudas contraídas por el concepto tributario de I.R.P.F., ejercicio de 1990, y un importe, incluido el recargo de 28.889' 04 Euros; acto este que anulamos por ser contrario a derecho , condenando a la administración demandada a que abone a la actora la suma de 2.196'79 Euros , en concepto de comisiones por el mantenimiento del aval correspondiente para obtener la suspensión de aquel acto administrativo.

b).- Estimar el recurso planteado contra una Resolución del TEAR, de fecha 28 de junio de 2002 , desestimatoria de la reclamación 46/7208/99, articulada contra un acuerdo de la dependencia de la Inspección de la AEAT, dictado en ejecución de la reclamación 46/14608/96, y referida al IRPF, ejercicio de 1990, y un importe de 19.457' 44 Euros. ACTO ESTE QUE ANULAMOS, DECLARANDO PRESCRITO Y, CADUCADO EL DERECHO DE LA ADMNISTRACIÓN, A GIRAR LIQUIUDACIONES POR LOS CONCEPTOS EXPRESADOS; condenándola además , al pago de los gastos que haya podido generar la suspensión de este nuevo acto , a determinar en trámites de ejecución.

c).- Todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente Administrativo a su centro de referencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos, y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. magistrado ponente, que lo ha sido para la celebración del presente recurso , celebrando audiencia Publica esta sala, de lo que, como Secretaria de la misma, certifico. Valencia fecha ut supra.