Sentencia Administrativo Nº 763/2013, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15039/2013 de 20 de Noviembre de 2013

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00763/2013

-N56820

N.I.G: 27028 45 3 2013 0000280

Procedimiento: RECURSO DE APELACION 0015039 /2013

Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña. AUTOS IGLESIAS, S.L.

Representación D./Dª. MARIA DEL MAR PENAS FRANCOS

Contra D./Dª. AGENCIA ESTATAL ADMINISTRACION TRIBUTARIA

Representación D./Dª.

PONENTE: D.JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

EN NOMBRE DEL REY

La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia ha pronunciado la

SENTENCIA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA

MARIA DOLORES RIVERA FRADE

MIGUEL HERNANDEZ SERNA

A CORUÑA ,veinte de noviembre de dos mil trece .

En el RECURSO DE APELACION nº 15039/2013 pendiente de resolución ante esta Sala, interpuesto por AUTOS IGLESIAS, S.L. ,representada por la procuradora doña MARIA DEL MAR PENAS FRANCOS ,contra RECURSO DE APELACIÓN CONTRA AUTO Nº 80/13 DE FECHA 7-6- 2013, DICTADO POR EL JUZGADO DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 2 DE LUGO EN EL PROCEDIMIENTO DE AUTORIZACIÓN DE ENTRADA EN DOMICILIO N º 122/13; el cual acuerda autorizar la entrada en las dependencias de la Entidad Mercantil Autos Iglesias S.L., con sede en el Lugar da Fervedoira s/n Lugo, para la ejecución de la solicitud cursada por el Delegado Especial de la AEAT, Benito , de fecha 30-5-2013, relativa a las actuaciones de comprobación e inspección tributaria del obligado tributario con NIF B27014398, que afecta al Impuesto de Sociedades y Valor Añadido, en comprobación de carácter general.

Es parte apelada la AGENCIA ESTATAL ADMINISTRACION TRIBUTARIA, representada por el ABOGADO DEL ESTADO.

Es ponente el Ilmo. Sr. D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE.

Antecedentes

PRIMERO.-Se dictó, por el Juzgado de instancia, la resolución referenciada anteriormente.

SEGUNDO.-Notificada la misma, se interpuso recurso de apelación que fue tramitado en forma, con el resultado que obra en el procedimiento, habiéndose acordado dar traslado de las actuaciones al ponente para resolver por el turno que corresponda

Fundamentos

Los del auto apelado; y,

PRIMERO.-Sustenta la entidad apelante su recurso en los siguientes motivos: a) El auto hace suyos los argumentos de la AEAT en relación con los ingresos de la recurrente que se dicen ocultados, en relación con las actividades de comprobación e investigación seguidas a la consultora EYDE IBERICA, S.L. y los declarados a efectos del Impuesto sobre Sociedades y consignados como tal en el modelo 200, habiéndose infringido el artículo 18 CE sobre la base de un error en el alcance de aquel informe, habiéndose limitado el Juzgado a un automatismo formal en la autorización que ahora se apela; b) se han excedido los límites de información del artículo 93.1 LGT ; c)no se concedió audiencia previa ante la necesidad de asegurar el descubrimiento de medios de prueba y en el riesgo de ocultación que el aviso previo a la actora podía producir; d) ha existido exceso en lo autorizado por el auto, sin que se notificara en la práctica del registro la solicitud cursada al Juzgado sino simplemente la del auto, habiéndose excedido el plazo concedido.

SEGUNDO.- Esta Sala (sentencia de 27/6/13, recurso 4165/13, Sec. 2 ª) ha recordado que "dispone el artículo 18.2 de la Constitución española que el domicilio es inviolable, añadiendo que ninguna entrada o registro puede hacerse sin el consentimiento del titular o resolución judicial, salvo flagrante delito. Y el artículo 8 de la LRJCA , que 'Conocerán también los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo de las autorizaciones para la entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular, siempre que ello proceda para la ejecución forzosa de actos de la Administración pública'.

Y en el mismo sentido se pronuncia el artículo 91 de la LOPJ , cuando dice que 'Corresponde también a los Juzgados de lo Contencioso- administrativo autorizar, mediante auto, la entrada en los domicilios y en los restantes edificios o lugares cuyo acceso re-quiera el consentimiento del titular, cuando ello proceda para la ejecución forzosa de actos de la Administración'.

El Tribunal Constitucional ( STC 14.05.1992 ) ha interpretado la autorización judicial de entrada en domicilio para la ejecución de los actos administrativos, como un acto judicial en el que el Juez debe limitarse, en garantía del derecho a la inviolabilidad del domicilio, a controlar la necesidad de la entrada solicitada para la ejecución del acto de la Administración, que éste se haya dictado por autoridad competente, que aparezca fundado en derecho, sea necesario para el fin que se persigue, y que no se produzcan más limitaciones que las estrictamente necesarias; no procediendo en este momento controlar la conformidad o no del acto que se trata de ejecutar con la legalidad, lo que ha de efectuarse en su caso a través de los recursos correspondientes, por lo que el examen se ha de limitar a si se han observado en vía de ejecución forzosa los requisitos formales y si la entrada en el domicilio es una medida adecuada y proporcionada para la efectividad de la resolución.

Y aún recaída en relación con el artículo 87.2 de la Ley 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , pero extrapolable al actual artículo 8.6 de la LRJCA , es aplicable la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de septiembre de 1997, que se hace eco de diversos pronunciamientos del Tribunal Constitucional , y de la que se deduce que los Juzgados de lo Contencioso-administrativo ante los que se deduzca una solicitud de tal naturaleza han de ponderar las circunstancias evitando un automatismo formal en su actuación, pero también la revisión en tal momento de la legalidad intrínseca del acto administrativo de que se trate, que queda diferido al órgano competente a tales efectos, que será ante el que se inste la correspondiente fiscalización jurisdiccional. En consecuencia, el Juzgado que autoriza la entrada actúa tan sólo como garante de la inviolabilidad del domicilio verificando la apariencia de legalidad y la necesidad de la medida limitativa que ante él se insta en orden a su ejecución -entre otras, STC 76/1992, de 14 de mayo -".

La STC 50/1995, de 25 de febrero , en relación con la materia estudiada, ha destacado que "Aquí juega con el máximo rigor el principio de proporcionalidad, que exige una relación ponderada de los medios empleados con el fin perseguido, para evitar el sacrificio innecesario o excesivo de los derechos fundamentales ( STC 66/1985 ), cuyo contenido esencial es intangible. Este principio inherente al valor justicia y muy cercano al de igualdad se opone frontalmente a la arbitrariedad en el ejercicio de los poderes públicos, cuya interdicción proclama el art. 9 de nuestra Constitución . Por otra parte, ha sido configurado también jurisprudencialmente por el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, cuya recepción se impone en este ámbito desde la propia Ley suprema ( art. 10.2 C.E .), como hemos dicho tantas veces que excusa su cita. En tal aspecto, desde los casos Chappell y Niemietz ( Sentencias de T.E.D.H. de 30 de marzo de 1989 y de 16 de diciembre de 1992 ) se viene exigiendo la imposición de garantías y cautelas que eviten comportamientos arbitrarios en la ejecución, ante la eventualidad de la falta de audiencia previa del afectado. Según esta jurisprudencia han de limitarse, entre otros extremos que no hacen al caso, el período de duración y el tiempo de la entrada, así como el número de personas que puedan acceder al domicilio, aun cuando no se identifiquen individualmente con carácter previo".

Y, concretamente en lo que se refiere a la necesidad de autorización o consentimiento en relación con lo dispuesto en el artículo 113 LGT , en nuestra sentencia de 13/2/2013(recurso 15291/2012) declaramos que la STS de 23/4/2010 (recurso 5910/2006 ) señaló que "no cabe desconocer que el Tribunal Constitucional, en la Sentencia 137/1985, de 17 de octubre , extendió el derecho constitucional de inviolabilidad del domicilio a las personas jurídicas, al señalar que 'ausente de nuestro ordenamiento constitucional un precepto similar al que integra el art. 19.3 de la Ley Fundamental de Bonn , según el cual los derechos fundamentales rigen también para las personas jurídicas nacionales, en la medida en que, por su naturaleza, les resulten aplicables, lo que ha permitido que la jurisprudencia aplicativa de tal norma entienda que el derecho a la inviolabilidad del domicilio conviene también a las Entidades mercantiles, parece claro que nuestro Texto Constitucional, al establecer el derecho a la inviolabilidad del domicilio, no lo circunscribe a las personas físicas, siendo pues extensivo o predicable igualmente en cuanto a las personas jurídicas, del mismo modo que este Tribunal ha tenido ya ocasión de pronunciarse respecto de otros derechos fundamentales, como pueden ser los fijados en el art. 24 de la misma C. E ., sobre prestación de tutela judicial efectiva, tanto a personas físicas como a jurídicas.'

Esta doctrina obligó a interpretar la normativa legal y reglamentaria de acuerdo con la jurisprudencia constitucional, que impedía mantener la distinción efectuada en la Ley y en su Reglamento, como así lo consideró esta Sala en Sentencia de 22 de enero de 1993 , al conocer de la impugnación del art. 39 del Decreto 939/1986, de 25 de abril , que aprobó el Reglamento General de Inspección de Tributos, relativo a la entrada por la Inspección de Tributos en las fincas, locales de negocios y demás establecimientos y lugares en que se desarrollasen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, y declarar nulo el apartado 3, excepto en su primer párrafo, por entender que debía estarse' «a efectos de lo que se entiende por domicilio fiscal, a lo que dispone el art. 45.1 de la Ley General Tributaria , y en cuanto al tratamiento del domicilio Las personas jurídicas, a la doctrina del Tribunal Constitucional antes transcrita» ( Sentencia del Tribunal Constitucional 137/1985 ).'

Posteriormente, la sentencia 69/1999, de 26 de abril del Tribunal Constitucional aportó un matiz importante a su doctrina, al declarar que:

'2. Respecto al concepto de domicilio y a los titulares del derecho a su inviolabilidad ha de tenerse presente que no todo local sobre cuyo acceso posee poder de disposición su titular debe ser considerado como domicilio a los fines de la protección que el art. 18.2 CE garantiza ( SSTC 149/1991, fundamento jurídico 6 º y 76/1992 , fundamento jurídico 3º b), así como, respecto a distintos locales, los AATC 272/1985 , 349/1988 , 171/1989 , 198/1991 , 58/1992 , 223/1993 y 333/1993 ). Y la razón que impide esta extensión es que el derecho fundamental aquí considerado no puede confundirse con la protección de la propiedad de los inmuebles ni de otras titularidades reales u obligacionales relativas a dichos bienes que puedan otorgar una facultad de exclusión de los terceros.

De otra parte, tampoco existe una plena correlación entre el concepto legal de domicilio de las personas jurídicas en el presente caso el establecido por la legislación mercantil, con el del domicilio constitucionalmente protegido, ya que éste es un concepto «de mayor amplitud que el concepto jurídico privado o jurídico administrativo» ( SSTC 22/1984 fundamentos 2 º y 5º, 160/199, fundamento jurídico 8º, y 50/1995 , fundamento jurídico 5º, entre otras).

En lo que respecta a la titularidad del derecho que el art. 18.2 CE reconoce, necesariamente hemos de partir de la STC 137/1985 , ampliamente citada tanto en la demanda de amparo como en las alegaciones del Ministerio Fiscal. Decisión en la que hemos declarado que la Constitución, «al establecer el derecho a la inviolabilidad del domicilio, no lo circunscribe a las personas físicas, siendo pues extensivo o predicable igualmente de las personas jurídicas» (en el mismo sentido, SSTC 144/1987 y 64/1988 . Si bien esta afirmación de principio se ha hecho no sin matizaciones relevantes, entre ellas la consideración de la «naturaleza y especialidad de fines» de dichas personas ( STC 137/1985 , fundamento jurídico 5º).

Tal afirmación no implica, pues, que el mencionado derecho fundamental tenga un contenido enteramente idéntico con el que se predica de las personas físicas. Basta reparar, en efecto, que, respecto a éstas, el domicilio constitucionalmente protegido, en cuanto morada o habitación de la persona, entraña una estrecha vinculación con su ámbito de intimidad, como hemos declarado desde la STC 22/1984 , fundamento jurídico 5º (asimismo, SSTC 160/1991 y 50/1995 , entre otras); pues lo que se protege no es sólo un espacio físico sino también lo que en él hay de emanación de una persona física y de su esfera privada ( STC 22/1984 y ATC 171/1989 ), lo que indudablemente no concurre en el caso de las personas jurídicas. Aunque no es menos cierto, sin embargo, que éstas también son titulares de ciertos espacios que, por la actividad que en ellos se lleva a cabo, requieren una protección frente a la intromisión ajena.

Por tanto, cabe entender que el núcleo esencial del domicilio constitucionalmente protegido es el domicilio en cuanto morada de las personas físicas y reducto último de su intimidad personal y familiar. Si bien existen otros ámbitos que gozan de una intensidad menor de protección, como ocurre en el caso de las personas jurídicas, precisamente por faltar esa estrecha vinculación con un ámbito de intimidad en su sentido originario; esto es, el referido a la vida personal y familiar, sólo predicable de las personas físicas. De suerte que, en atención a la naturaleza y la especificidad de los fines de los entes aquí considerados, ha de entenderse que en este ámbito la protección constitucional del domicilio de las personas jurídicas y, en lo que aquí importa, de las sociedades mercantiles, sólo se extiende a los espacios físicos que son indispensables para que puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros.'

SEXTO.- A la luz de la delimitación del ámbito espacial de protección domiciliaria efectuada por el Tribunal Constitucional, la conclusión a que se llega es que en el caso de las personas jurídicas, dada su peculiar naturaleza y finalidad, tienen la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el artículo 18.2 de la Constitución los espacios que requieren de reserva y no intromisión de terceros en razón a la actividad que en los mismos se lleva a cabo, esto es, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento, y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal, la sede principal o la sede secundaria, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado.

En cambio, no son objeto de protección los establecimientos abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de la sociedad mercantil que no está vinculada con la dirección de la sociedad ni sirve a la custodia de su documentación. Tampoco, las oficinas donde únicamente se exhiben productos comerciales o los almacenes, tiendas, depósitos o similares.

Por ello, hay que interpretar el artículo 141 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, que insistimos es el precepto legal aplicable 'ratione temporis', en el sentido de que para el acceso de la Inspección a fincas, locales de negocio y demás establecimientos en que se desarrollan actividades sometidas a gravamen solo se requería autorización administrativa en caso de oposición; en cambio, tanto en el caso de domicilio particular de cualquier español o extranjero, como en el de los espacios físicos de las personas jurídicas, que resultan constitucionalmente protegidos, la Administración Tributaria debía obtener el consentimiento del interesado o la oportuna autorización judicial, como ya señaló la sentencia de la Sección Segunda de esta Sala 22 de enero de 1993 , antes referida, y por tanto anterior al hecho acaecido en 27 de septiembre de 1994, advirtiendo de la necesidad de que la Administración se atuviera a la doctrina del Tribunal Constitucional recogida en la Sentencia 137/1985 .

En la actualidad esta doctrina aparece claramente establecida en la nueva Ley General Tributaria, artículos 113 y 142.2 .

(. . .)".

TERCERO.-Proyectando lo anterior sobre el caso que nos ocupa, y en cuanto atañe al primer motivo de recurso, no se puede compartir con la apelante la tesis de que el juzgado ha hecho propio el criterio de la AEAT en cuanto a lo que, en virtud del contenido de la solicitud y los elementos que toma en consideración, resulte luego procedente a la hora de liquidar o sancionar el tributo. En el auto impugnado en absoluto se contempla tal legalidad sino, solamente la existencia de un procedimiento de comprobación e investigación, en relación con el Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido, que justifica la medida en el que, solamente a este efecto, se valoran los indicios en relación con un déficit de actuación en cuanto a lo que se declara y contribuye y, en fin, la necesidad de la medida, en cuanto resulte patente la necesidad de puesta a disposición de la Administración de aquellos elementos precisos para la determinación de las bases imponibles y ulterior liquidación. En tal contexto, en absoluto puede significarse que la resolución apelada haya, automáticamente, acordado una medida limitativa de derechos sino que, por el contrario, y tal como razona ampliamente, lo ha justificado, estableciendo la proporción entre el fin perseguido y los medios utilizados al efecto.

El recurso, desde esta perspectiva, pretende anticipadamente una significación específica sobre los elementos que determinan el inicio de las actuaciones de comprobación, la documentación precisa para ello y su resultado, siendo necesario constatar que, en este momento, lo único a considerar es si ante el juzgador que autorizó la entrada se constató la existencia de un procedimiento de comprobación e investigación en relación con la recurrente y, razonablemente, la necesidad de la medida, tanto en cuanto a la documentación que se persigue como a la integridad de la misma en el seno del procedimiento abierto. Es en momento posterior cuando procederá valora la eventual contradicción entre lo declarado y lo constatado en la documentación de la mercantil EYDE IBÉRICA, S.L.

Alega igualmente la recurrente la infracción del artículo 93.1 LGT , en cuanto se habría obtenido en el registro información no patrimonial. Lo relevante al efecto es, sin embargo, si el auto apelado autorizó la obtención de información no tributaria, lo que no es el caso, por lo que aun aceptando que así hubiera acontecido durante la práctica del registro ello no afectaría a la validez del auto, que es lo que en este momento se enjuicia.

En lo que atañe a que la medida se acordara sin previa audiencia de la recurrente es extremo adecuadamente motivado en la resolución recurrida pues la finalidad de la medida no es compatible en términos generales con tal audiencia, al ser susceptible en otro caso de que, en razón al conocimiento del próximo registro, se tomaran medidas que, de alguna manera, frustraran la finalidad del mismo.

En cuanto al resto de los motivos, tampoco tienen relación directa con el auto enjuiciado, sino con la práctica de las diligencias consecuencia del mismo. Todo lo cual, incluso la propia legalidad de la actuación administrativa, podrá ser enjuiciado a propósito del resultado final de las actuaciones inspectoras, si fuera el caso; pero no forma parte de la legalidad de la medida de registro apelada respecto de la cual, en atención a lo expesto, procede la desestimación del recurso de apelación.

CUARTO.- Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 139.2 de la Ley Jurisdiccional , procede imponer a la parte apelante las costas de esta segunda instancia, en la cuantía máxima de mil euros, al no apreciarse la concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición.

VISTOSlos artículos citados y demás preceptos de general y pertinente aplicación.

Fallo

Que DESESTIMAMOSel recurso de apelación interpuesto por la entidad mercantil AUTOS IGLESIAS, S.L. contra el auto de entrada y registro, a instancia de la AEAT, de fecha 7 de junio de 2013, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de los de Lugo, dictado en el procedimiento de autorización de entrada en domicilio 122/13. Con imposición a la parte apelante de las costas de esta alzada, en la cuantía máxima de mil euros.

Notifíquese a las partes y, en su momento, devuélvanse las actuaciones al Juzgado de procedencia, con certificación de esta resolución.

Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, veinte de noviembre de dos mil trece.