Sentencia Administrativo Nº 771/2006, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 278/2005 de 10 de Octubre de 2006

Encabezamiento

Recurso Nº.- 278.05

SENTENCIA Nº 771

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE LA COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

Ilmo. Sres.:

Presidente

D. Edilberto José Narbón Lainez

Magistrados

D. Juan Luis Lorente Almiñana

D. Carlos Altarriba Cano

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En Valencia, a 10 de octubre del año 2006.

VISTO por el Tribunal el Recurso Contencioso-Administrativo promovido por Don Javier Roldan García, en nombre y representación de la entidad "Zumex Maquinas y Elementos SA", contra el Ministerio de Hacienda; TEAR. Habiendo comparecido en estos autos la administración demandada, representada por el Sr. Abogado del estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los tramites prevenidos por la Ley, se emplazo al demandante para que formalizara la demanda, lo que verifico mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada, contesto la demanda mediante escrito en el que se suplica se dicte Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida.

TERCERO.- habiéndose recibido el proceso a prueba , se emplazo a las partes para que evacuasen el tramite de conclusiones prevenido por el articulo 78 de la ley de esta jurisdicción y, verificado, quedaron los Autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señalo votación y fallo para la audiencia del día 10 de los corrientes teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente procedimiento se han observado todas las formalidades legales.

Ha sido ponente de estos Autos el Ilmo. MAGISTRADO DON Carlos Altarriba Cano.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y, demás de general aplicación, se hacen los siguientes.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra una resolución del T.E.A.R. de fecha 29 de octubre de 2004, desestimatoria de la reclamación 46/8439/01, (y su acumulada 46/3352/02), planteada la primera contra una liquidación derivada de un acta de disconformidad instruida por el concepto tributario Impuesto de Sociedades, ejercicios de 1996, 1997, y 1998, por un importe de 46.956'71 ?; y la acumulada contra un Acuerdo de la Dependencia de Inspección de la Delegación en Valencia de la A.E.A.T., por la que se impone al actor una sanción derivada de 23.911`74 ?.

Como pone de manifiesto el actor en su demanda el recurso contencioso se plantea exclusivamente frente a la sanción.

SEGUNDO.- Para una mejor determinación de los diversos temas sometidos a debate procede hacer las siguientes precisiones fácticas:

A).- Por la dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la AEAT se extendió a la entidad ahora recurrente un acta de disconformidad , (número 70392735), por el impuesto de sociedades, correspondiente a los periodos 1.996, 1.997 Y 1998, resultando una cantidad a ingresar por el concepto de cuota e intereses de demora, de 46.956,71 euros

B).- Asimismo y como consecuencia y causa de la anterior acta, se instruyó expediente sancionador por la citada dependencia , imponiendo una sanción a la entidad recurrente por importe de 23.911,74 euros.

C).- El expediente sancionador se inició en fecha 05/10/2001, estableciéndose como hechos para la imposición de sanción, los siguientes:

1º)Con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras el sujeto pasivo había presentado declaraciones liquidaciones con los siguientes datos (en pesetas)

EJERCICIO 1996...Autoliquidación -515.564

EJERCICIO 1.997 ... Autoliquidación 2.467.365

EJERCICIO 1998 ... Autoliquidación 41.644.960

2/ El sujeto pasivo consignó deducciones por 1+ D, en los ejercicios objeto de comprobación derivados de los proyectos que se detallan en las diligencias extendidas así como en el informe ampliatorio a la presente acta , con el siguiente detalle:

Periodo

1996

1997

1998

gastos

4.567.400

4.311.554

13.124.112

Consignada

737.453

4.311.554

2.624.822

Deducción

0

2.551.950

3.384.426

3/ La deducción consignada en 1996, por error según manifestaciones del obligado tributario, no se incluyó en declaraciones posteriores a 1.996.

4/ A juicio de esta Inspección , los proyectos aportados incumplen el requisito de la debida planificación y presupuestación de forma que permita a la inspección efectuar la comprobación del incentivo, Por otra parte la entidad no ha probado en opinión de esta Inspección que los proyectos contengan el necesario componente de innovación tecnológica, tal y como se desarrolla en el informe ampliatorio que acompañó el acta a que se refiere la presente propuesta

Los hechos y circunstancias recogidos se estiman probados, considerándose subsumibles en el tipo de infracción descrito, toda vez que el obligado tributario ha dejado de ingresar las cantidades procedentes

Considerando que los hechos descritos y las normas incumplidas son suficientemente explícitos , se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, por lo que se precia el concurso de dolo o culpa, o cuanto menos negligencias, a efecto de lo dispuesto en el artículo 77.1 de la ley 230/1963, General Tributaria .

C).- El expedientes sancionador se resolvió por ACUERDO del inspector Jefe en fecha 5 de abril del 2002, imponiendo la referida sanción por importe de 23.911,74 euros.

TERCERO.- El artículo 77 de la Ley General Tributaria dispone que "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia".

El precepto citado , ha venido siendo interpretado, con criterio unánime, en el sentido de que resulta imprescindible para la apreciación de la infracción y, por lo tanto, para la imposición de la sanción , que en la conducta del supuesto infractor se dé el elemento subjetivo de la culpabilidad al haber actuado bien con dolo, bien con negligencia. Así lo ha apreciado el Tribunal Constitucional en su sentencia 76/1990 de 26 de abril, en cuyo Fundamento Jurídico 4º se afirma que:

"Es cierto que... en la Ley General Tributaria se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad. Por el contrario sigue rigiendo el principio de culpabilidad. . Principio que excluye la imposición de sanciones por el simple resultado... ".

La propia Administración Tributaria ha reconocido la vigencia del principio de culpabilidad y la inexcusable prueba de su existencia con carácter previo a sancionar cualquier conducta.

Así en la Circular de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria de 29 de febrero de 1988 se dice que:

"Cuando la conducta de una persona o entidad se halle comprendida en alguno de los supuestos de infracción tributaria descritos principalmente en los artículos 78 y 79 de la L. G. 1 :, la sanción correspondiente exigirá el carácter doloso o culposo de aquella conducta, debiendo la Inspección de los Tributos apreciar la necesaria concurrencia de esta culpabilidad"

Y en la Circular 8/1988 de la Secretaria General de Hacienda se insiste en que:

"En consecuencia los órganos gestores no deben instruir el correspondiente expediente sancionador por aquellas conductas que aun estando tipificadas como infracción no presenten en su configuración el principio inexcusable de culpabilidad"

La última reforma de la Ley General Tributaria (L. 25/1995) modifica el apartado d) del número 4) del invocado Art. 77, eximiendo de responsabilidad aquellas acciones tipificadas en las leyes,

"cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular , se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".

Finalmente la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes ha venido a clarificar todavía más la cuestión. Su artículo 33 dispone que,

1.- La actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe.

2.- Corresponde a la Administración Tributaria la prueba de que , concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias.

Este precepto no supone , desde luego, una nueva normativa sino que, como muy bien se afirma en su Exposición de Motivos , párrafo II, lo que se hace es, "reproducir los principios básicos que deben presidir la actuación de la Administración tributaria en los diferentes procedimientos"

Principios que estaban fijados de antemano en lo que concierne a la exigencia del elemento de culpabilidad y, a la carga de la prueba del mismo que, corresponde a la Administración, en los artículos 5 y 1O del Código Penal, en el artículo 137 de la Ley 30/1992 y, en definitiva , en el artículo 24.2 de la Constitución Española, todos ellos de directa aplicación al Derecho sancionador tributario según reiteradísima jurisprudencia.

CUARTO.- En el supuesto de autos, no se trata, pues, de dilucidar si la mercantil recurrente reunía todos los requisitos necesarios para la aplicación de deducciones por 1+0 , sino dilucidar si su conducta es merecedora de la sanción impuesta por 23.911,74 euros.

La aplicación de la deducción por investigación y desarrollo es una cuestión compleja , ya que la línea divisoria de cuando existe tal investigación y desarrollo y cuando se trata de una mera innovación o trabajo de investigación, no siempre está definida.

En el propio acuerdo de imposición de sanción se manifiesta que "son diversas las consultas de la Dirección General de Tributos referentes a la cuestión", refiriéndose a las 27 de julio 1993, 12 de febrero de 1997 y 22 de julio de 1997, Ello demuestra que no es una cuestión clara y diáfana.

De la propia lectura del artículo 33 de la ley del Impuesto de sociedades se desprende la complejidad de estas deducciones: "se considerará investigación a la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico y desarrollo a la aplicación de los resultados de investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes"

En el propio acuerdo de 5/04/2002 imponiendo la sanción, (folio 15) la Administración considera respecto de la actividad de investigación y desarrollo referente al proyecto 49 (Máquina Zumex Z- PR) , que "tal y como consta en la memoria técnica el origen del proyecto está basado en la compra de una patente (patente p 9100195 concedida por el registro de la propiedad industrial el día 3 de noviembre de 1.993 a D. Carlos Miguel ). Ello , aun suponiendo que en el contenido de la patente concurriesen comPonentes de innovación tecnológica, no puede considerarse que el obligado haya efectuado una actividad de desarrollo, por faltar la incorporación de nuevos conocimientos científicos o técnicos realizados por el sujeto pasivo"

Es decir, la propia administración pone en duda, incluso, que una patente concedida por el Registro de la Propiedad Industrial concurran comPonentes de innovación tecnológica , pero solo por la existencia de la patente anterior considera que falta la incorporación de nuevos conocimientos científicos o técnicos realizados por el sujeto pasivo.

Ello demuestra, no solo la complejidad de la materia, y en concreto sobre el estado de la ciencia, y si existe o no innovación, o si ya está anticipado en otras aplicaciones previas, lo que en materia de propiedad industrial constituye un elemento de notable dificultad; sino también, la diferente interpretación de la norma, pues el referido artículo 33, en su párrafo último acepta" la mejora tecnológica sustancial de materiales , productos, procesos o sistemas preexistentes"

La actora, según pone de manifiesto, interpretó, conforme al citado arto 33, que si bien los proyectos no suponían una invención , si que suponían una mejora sustancial de sistemas preexistentes, por lo que considero que si tenía Derecho a la deducción y así la consignó en sus declaraciones.

En ningún momento se han ocultado datos a la Administración de hacienda; los actores en ningún momento omitieron u ocultaron en su contabilidad el hecho imponible del tributo, poniendo de manifiesto en sus declaraciones los hechos objeto de tributación; formularon en su momento una declaración veraz y completa, practicando la correspondiente autoliquidación amparándose en una interpretación errónea, pero razonable de la norma.

QUINTO.- Todo lo anterior determina la ÍNTEGRA ESTIMACIÓN del recurso planteado , sin que proceda hacer expresa imposición de las costas causadas, pues no se observa el concurso de las determinantes circunstancias , que señala el artículo 139 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.

Fallo

Que DEBEMOS estimar el recurso contencioso-administrativo formulado por Don Javier Roldan García, en nombre y representación de la entidad "Zumex Maquinas y Elementos SA", contra una resolución del T.E.A.R. de fecha 29 de octubre de 2004, desestimatoria de la reclamación 46/8439/01, (y su acumulada 46/3352/02), planteada la primera contra una liquidación derivada de un acta de disconformidad instruida por el concepto tributario impuesto de Sociedades, ejercicios de 1996, 1997, y 1998 , por un importe de 46.956'71 ?; y la acumulada contra un Acuerdo de la Dependencia de Inspección de la Delegación en Valencia de la A.E.A.T., por la que se impone al actor una sanción derivada de 23.911`74 ?; SANCIÓN ESTA QUE ANULAMOS, POR SER CONTRARIA A DERECHO. Todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo a su centro de referencia.

Así, por esta nuestra sentencia , lo pronunciamos, mandamos , y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la Resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma certifico. En Valencia OCHO DE NOVIEMBRE DE DOS MIL SEIS.