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Sentencia Administrativo Nº 777/2005, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 794/2002 de 27 de Junio de 2005
Relacionados:
Orden: Administrativo
Fecha: 27 de Junio de 2005
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: GANDARILLAS MARTOS, MIGUEL DE LOS SANTOS
Nº de sentencia: 777/2005
Núm. Cendoj: 28079330052005100634
Resumen
Voces
Impuesto sobre sociedades
Explotación económica
Elementos patrimoniales
Economía de mercado
Activos financieros
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Rendimientos derivados de elementos patrimoniales
Rendimientos de capital mobiliario
Actividades profesionales
Utilidad pública
Beneficios fiscales
Propiedad intelectual
Contraprestación
Obligación de retener
Plusvalías
Retenciones IRPF
Comunicación de datos
Representación procesal
Incremento del patrimonio
Rentas inmobiliarias
Bienes inmuebles
Sin ánimo de lucro
Capital mobiliario
Cuota líquida
Rendimientos netos
Acta de disconformidad
Encabezamiento
T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5
MADRID
SENTENCIA: 00777/2005
.
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 777
RECURSO NÚM.: 794-2002
PROCURADOR: D. FEDERICO OLIVARES DE SANTIAGO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. J. Ignacio Parada Vázquez
Dña. María Antonia de la Peña Elías
D. Santos Gandarillas Martos
D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo
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En la Villa de Madrid a 27 de Junio de 2005
Visto por la Sala del margen el recurso núm.794-2002 interpuesto por ASOCIACIÓN DE CERVECEROS DE ESPAÑA representado por el procurador D. FEDERICO OLIVARES DE SANTIAGO contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 25.2.2002 reclamación nº 28/03278/99 interpuesta por el concepto de SOCIEDADES habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 7.6.2005 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Santos Gandarillas Martos
Fundamentos
PRIMERO. Se impugna en el presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 25 de febrero de 2002, por la que se desestimaba la reclamación económico- administrativa núm. 3278/99, interpuesta contra liquidación derivada de acta A02 (disconformidad), relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios de 1993 y 1994, por importe de 7.813,13 €.
La cuestión debatida en el presente recurso, en síntesis se limita a determinar si los rendimientos derivados de Letras del Tesoro de la entidad Asociación de Cerveceros de España (ACERES), como entidad parcialmente exenta en los términos contemplados en el art. 5.2 de la
El argumento fundamental invocado ante el TEAR sobre la procedencia de la exención, era la interpretación que de esta cuestión había realizado la Audiencia Nacional en la sentencia de 24 de septiembre de 1998.
SEGUNDO. La recurrente en su escrito de demanda reitera los argumentos en su momento invocados ante el TEAR, y llama la atención de la Sala respecto del cambio que supuso la Disposición Adicional Novena de la Ley 30/94 de 24 de noviembre, y la nueva redacción que se le dio al art. 5 para los ejercicios siguientes a los aquí controvertidos.
Por el Abogado del Estado se solicita la desestimación del presente recurso.
TERCERO. La presente cuestión, con independencia del criterio mantenido por esta Sala en anteriores sentencias, ha quedado definitivamente asentado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo en sentencias de 20 de febrero y 20 de mayo de 2004, a cuya literal redacción nos remitimos precisamente porque esta Sala ha sostenido lo contrario. En un supuesto prácticamente idéntico se dijo:
"Primera.- Hay que reconocer que la redacción del artículo 5º, apartado 2, penúltimo párrafo, de la
Respecto del primero motivo, es clara la definición del hecho imponible, y de sus componentes, que hizo el artículo 3º, apartado 2, de la
Es claro que la definición del hecho imponible como renta económica y la relación de sus componentes no comprendía alguno de los ingresos que pueden obtener las entidades sin fin de lucro, como son paradigmáticamente las cuotas de sus asociados o los obtenidos directamente de la realización de su fin asistencial, benéfico, corporativo, etc.
Es una afirmación apodíctica que para declarar algo exento, es preciso en nuestro Derecho Tributario, que previamente este sujeto al Impuesto de que se trate.
En el caso del Impuesto sobre Sociedades y respecto de las entidades sin fin de lucro no se cumplía tal proposición apodíctica, y por ello el artículo
La segunda imperfección se refiere a los límites o mejor exclusión de la exención de las entidades sin fin de lucro, a que se refiere el artículo 5, apartado 2, citado. En efecto, el precepto que nos interesa dice:
"La exención a que refiere este número no alcanzará a los rendimientos que estas Entidades (sin fin de lucro) pudieran obtener por el ejercicio de explotación económica, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni tampoco a los incrementos de patrimonio".
El apartado 2, del artículo 5, define a continuación lo que se entiende como rendimientos de una explotación económica, y así dispone que serán "todos aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios", es decir en una economía de mercado.
Por el contrario, el apartado 2, del artículo 5, no definió, a los efectos de la exclusión de la exención, lo que eran rendimientos derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, cuyo texto es desafortunado por la utilización del vocablo uso, que jurídicamente tiene un significado concreto, que de seguirse limitaría el alcance de estos rendimientos, por ello el
"2. la exención no alcanzará a los rendimientos que éstas Entidades pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, las derivadas de su patrimonio cuando se halle cedido (...) suprimiendo el vocablo uso que no servía nada mas que para crear confusión.
La idea clave que subyace en estos preceptos es que la exención de las entidades sin fin de lucro no alcanza a los rendimientos que estas puedan obtener en el mercado, bien mediante una explotación económica, bien mediante la cesión a otras empresas de elementos patrimoniales, sean inmuebles, muebles, derechos, dinero (prestamos, créditos), propiedad intelectual, industrial, etc, eximiendo por el contrario los ingresos derivados de su actividad corporativa, fundacional, asistencial, política, sindical, etc, y, en consecuencia el
"art. 349. "Ámbito de la exención".
1. La exención de las Entidades a que se refiere el artículo 30 de este Reglamento abarcará a los rendimientos obtenidos, directa o indirectamente, por el ejercicio de las actividades que constituyen el objeto social o su finalidad específica (...), aunque volvió a cometer el error de repetir el texto legal al regular los rendimientos a que no alcanzaba la exención, "los derivados de elementos patrimoniales cuando su uso se halle cedido".
No obstante lo anterior, el precepto ha de interpretarse en el sentido de que la exención no alcanza a los rendimientos derivados de la cesión en general de elementos patrimoniales, cuando estas entidades los ceden dentro de una economía de mercado.
Segunda.- Es menester invocar el artículo
Lo cierto es que tales incrementos de patrimonio estuvieron sujetos a los dos Impuesto sobre la Renta, si bien no existía ni obligación de retener, ni de informar a la Hacienda Pública, lo que produjo su opacidad o mejor ocultación en ambos Impuestos.
Ahora bien, es claro e indiscutible que la exención del artículo 5º, apartado 2, de la
La
"La ausencia de retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades, y la falta de comunicación de datos con trascendencia tributaria a la Hacienda, han contribuido a asentar la opacidad de esos mercados.
La posibilidad de ocultación de rentas y patrimonios y, en su caso, el tratamiento favorable fiscalmente de estas rentas cuando eran declaradas, por indicación de los valores de adquisición, han sido factores impulsores de estos mercados, que se veían estimulados no sólo por su mera rentabilidad en términos financieros, sino también por la capitalización de las ventajas fiscales que reportaban.
La ausencia de control aseguraba una maximización del beneficio fiscal, de forma que se declaraba en casos de minusvalías y pérdidas, y podía dejarse de hacerlo en caso de plusvalías o incrementos de patrimonio. La discriminación respecto a otros tipos de rentas controladas fiscalmente era evidente".
La Ley reaccionó, quizás de forma desmesurada, porque bastaba con haber establecido obligaciones de información a favor de la Administración Tributaria, pero lo cierto es que utilizó el mecanismo jurídico mas eficaz y las diferencias entre la adquisición de los activos financieros al descuento y el importe de su transmisión o reembolso, que hemos referido, y que de acuerdo con los principios e ideas fundacionales de las Leyes 44/1978 y 61/1978, eran incrementos de patrimonio, los conceptuó ""ex lege"" como rendimientos del capital mobiliario, sujetos, por tanto, a retención y a obligaciones de información muy severas.
Nadie, en su sano juicio, puede mantener, antes al contrario, que la
Pues bien, la interpretación puramente literalista del artículo 5º, apartado 2, de la
Cuarta.- La representación procesal de la parte recurrida trae a colación, inteligentemente, la
Esta Ley respondió en primer lugar (Título I) a la necesidad ineludible de actualizar la legislación sobre fundaciones, cuya normativa estaba anclada en la Ley de 20 de junio de 1849 y en el Decreto e Instrucción de 14 de marzo de 1899. Este Título I carece de interés para las Corporaciones Públicas de base privada, como es la recurrente.
En segundo lugar, la
La
Se aprecia claramente la existencia de dos regímenes de exención tributaria, el pleno, o sea el nuevo para las Fundaciones y Asociaciones comprendidas en el Título II de la
Pues bien, el régimen de exención plena no comprendía en principio los intereses explícitos o implícitos, derivados de la cesión a terceros de capitales propios de la entidad o de los rendimientos derivados de arrendamiento de los bienes inmuebles que constituían el patrimonio fundacional, no obstante lo anterior les concedía una especie de "reducción" consistente en restar para hallar la base imponible el 30 por 100 de dichos intereses y rentas inmobiliarias.
El régimen de exención menos plena, continuó siendo el del artículo 5, apartado 2, de la
"La exención a que se refiere este número no alcanzará a los rendimientos que estas entidades pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados de su patrimonio, ni tampoco a los incrementos del patrimonio(...)".
Esta precisión normativa no significa en absoluto que se reformara el precepto para reducir frente al régimen inicial de la Ley el alcance de la exención, sino simplemente ratificar que los rendimientos derivados del capital mobiliario e inmobiliario, no afecto a explotaciones económicas, siempre estuvieron fuera de la exención, como demuestra el hecho indiscutible de que salvo la reducción del 30 por 100, continuaron fuera de la exención, incluso en las entidades de exención plena.
Quinta.- Sentado lo anterior, hora es de que la Sala analice el significado y alcance del apartado 3, del artículo 5º de la
"El artículo 5, en su apartado 3, recalcó que las exenciones a que se refieren los dos números anteriores no alcanzarán en ningún caso a los rendimientos sometidos a retención por este Impuesto.
Esta puntualización respecto de las entidades sin fin de lucro (las del apartado 2, del artículo 5, de la
La única peculiaridad de los rendimientos sometidos a retención es que por ser pagos en dinero hechos por terceros, de rendimientos netos o cuasi netos, son por ello susceptibles del gravamen anticipado del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades. No tienen, pues, sustantividad propia, y el hecho de que se anticipe, como dicen los hacendistas anglosajones, "pay as you earn", agota su efecto en la propia anticipación como ingresos a cuenta que deben devolverse cuando al final del ejercicio se aprecia que exceden de la cuota líquida del Impuesto. El elevar los rendimientos sometidos a retención a una categoría especial no susceptible, en ningún caso, de devolución, carece de todo fundamento racional.
El párrafo que recalca que las exenciones referidas no alcanzarán en ningún caso a los rendimientos sometidos a retención por Impuesto sobre Sociedades, que como ya hemos dicho eran en aquél entonces sólo los rendimientos de capital mobiliario, es un precepto que existía en el antiguo Impuesto sobre las Rentas del Capital, que tuvo presente la circunstancia muy importante de que gran parte de los intereses y de los dividendos procedían de títulos al portador, de modo que se ignoraba quien era el titular, y como era posible que se tratase de una entidad no sujeta o exenta del Impuesto General sobre la Renta de las Sociedades y demás Entidades jurídicas, para no entorpecer el sistema de retenciones propio del antiguo Impuesto sobre las Rentas del Capital, se exigían en todo caso las retenciones, propias de este Impuesto a cuenta, aunque la entidad estuviera exenta del Impuesto sobre Sociedades.
Pues bien, el párrafo que comentamos, al suprimirse el Impuesto sobre las Rentas del Capital, fue traspuesto al artículo 5 de la Ley 61/1971, con poca fortuna, porque aunque lo que se pretendía era que las retenciones serían exigibles en todo caso a las entidades exentas, como a las no exentas, lo cierto es que su pésima redacción da entender que excluyó dichos rendimientos del alcance y contenido de la exenciones reguladas en los apartados 1 y 2 del artículo 5º, que es cosa distinta.
No ha habido, pues, redundancia, porque, insistimos que el propósito de dicho párrafo era mucho mas limitado y lógico, concretamente defender el sistema de retenciones, y nada mas.
La Sala acepta el único motivo casacional y por tanto estima el recurso de casación, y casa y anula la sentencia recurrida."
CUARTO. De la transcrita sentencia se desprende que el presente recurso debe ser desestimado, sin pronunciamiento en costas.
Fallo
Que debemos desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por ASOCIACIÓN DE CERVECEROS DE ESPAÑA, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 25 de febrero de 2002, por la que se desestimaba la reclamación económico- administrativa núm. 3278/99, interpuesta contra liquidación derivada de acta A02 (disconformidad), relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios de 1993 y 1994, sin pronunciamiento en costas. Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el dia en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.
Ver el documento "Sentencia Administrativo Nº 777/2005, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 794/2002 de 27 de Junio de 2005"
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