Sentencia Administrativo Nº 784/2014, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 472/2010 de 10 de Octubre de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 472/2010

Partes: : ARCHIVADOS, S.L C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 784

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. Emilio Aragonés Beltrán

MAGISTRADOS

Dª. Pilar Galindo Morell

Dª. Ana Rufz Rey

En la ciudad de Barcelona, a diez de octubre de dos mil catorce .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 472/2010, interpuesto por ARCHIVA DOS, S.L. , representado por el/la Procurador/a D. ILDEFONSO LAGO PEREZ , contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. Ana Rufz Rey, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el Procurador D. ILDEFONSO LAGO PEREZ , actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 24 de julio de 2009 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) mediante la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números 08/04781/2008 y 08/06322/2008 interpuestas por la mercantil Archiva Dos, S.L., contra sendos acuerdos de la Administración de Letamendi de la AEAT (Barcelona) por los que se desestiman los respectivos recursos de reposición formulados respecto a la liquidación por el concepto del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2005, y la imposición de sanción derivada de la anterior, con cuantía esta última de 26.665,14 euros.

El acuerdo de la Administración de Letamendi recurrido ante el TEARC practica la liquidación por el concepto del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 2005, en el marco de un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada derivado de la autoliquidación presentada por el aquí recurrente, resultando una minoración de las bases imponibles negativas pendientes de aplicación de 338.604,84 euros a consecuencia de la anulación de las procedentes de los ejercicios 2002 y 2003.

Asimismo, se recurre el acuerdo de imposición de infracción tributaria grave por acreditar improcedentemente bases negativas a compensar en la base de declaraciones futuras, tipificada en el artículo 195 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT).

La resolución del TEARC acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas al considerar que la motivación de la liquidación es suficiente, las notificaciones son correctas y la sanción se ajusta a derecho.

SEGUNDO.-La parte actora solicita el dictado de una sentencia que anule sendos acuerdos reconociendo su derecho a la compensación de las bases negativas de los ejercicios 2002 y 2003 y, por tanto, la adecuación a derecho de su autoliquidación. Realiza las siguientes consideraciones jurídicas: 1.- Nulidad del procedimiento sancionador por haberse incoado con anterioridad a la conclusión del de comprobación limitada; 2.- Insuficiente motivación de la propuesta de liquidación y notificaciones defectuosas; 3.- Falta de motivación del acuerdo sancionador y acreditación de las bases negativas a compensar.

El Sr. Abogado del Estado realiza las siguientes consideraciones jurídicas: 1.- Desviación procesal en cuanto al planteamiento de nulidad del procedimiento sancionador y, en todo caso, adecuación a derecho del mismo; 2.- La comprobación realizada por la Administración y la consiguiente liquidación están suficientemente motivadas; 3.- Validez de las notificaciones verificadas en el administrador único de la sociedad; 4.- Adecuación a derecho del acuerdo sancionador.

TERCERO.-En primer lugar, debe descartarse la desviación procesal alegada por el Sr. Abogado del Estado, por cuanto se constata en las actuaciones que la pretensión de nulidad del procedimiento sancionador por tramitación paralela con el de comprobación ya fue planteada ante el TEARC. En cualquier caso, habiéndose demandado desde un principio la nulidad del acuerdo sancionador, la petición reseñada debería calificarse como nuevo motivo, que no cuestión, lo que supone su admisibilidad por imperativo de la propia noción de desviación procesal y la jurisprudencia recaída al respecto.

En este sentido, baste señalar la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 1994 señala que: 'según la más moderna jurisprudencia, el carácter revisor de la jurisdicción contencioso-administrativa lo que exige es la existencia de un acto administrativo previo, expreso o presunto, de tal forma que una vez que tal acto se ha producido, cuales quiera que fueren sus pronunciamientos, los jueces tienen vía libre y jurisdicción para juzgar todas las cuestiones planteadas. El contenido del acto objeto de impugnación no puede condicionar el ámbito de la potestad judicial, debiéndose resaltar también, como distancia entre cuestiones nuevas y nuevas alegaciones que sirvan de fundamento a unas mismas pretensiones, que si no se pueden plantear temas nuevos (...) nada impide que puedan aducirse nuevos fundamentos jurídicos en apoyo de las pretensiones que, sin modificarse, han sido reproducidas...'

CUARTO.-Entrando en el fondo de la cuestión, el recurrente pretende la nulidad del procedimiento sancionador por haberse incoado un día antes de dictarse la liquidación provisional en el procedimiento de comprobación limitada.

Aún cuando el acuerdo de liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades es de fecha 14 de septiembre y el procedimiento sancionador se inició el 13 de septiembre de 2007, lo cierto es que no se infringe precepto legal alguno que pudiera fundamentar una nulidad de actuaciones.

Por un lado, el artículo 208 de la LGT no proscribe la tramitación simultánea del procedimiento sancionador y el de aplicación de los tributos, con independencia de las causas de incoación del primero, acerca de las que nada se especifica, pues lo único que estipula es que el procedimiento sancionador en materia tributaria se tramite de forma separada a los de aplicación de los tributos, salvo renuncia del obligado tributario, en cuyo caso se tramitará conjuntamente. Por otro, en relación con la fecha de incoación, únicamente se impone el límite temporal del artículo 209 del mismo texto legal , en el sentido de que no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento de comprobación una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución. Ahora bien, dicho precepto no recoge estipulación alguna sobre la necesidad de iniciarlo una vez finalizado el procedimiento de comprobación, circunstancia que ha de interpretarse conjuntamente con la regulación reglamentaria del RD 2063/2004 del Régimen Sancionador Tributario, de la que se desprende la posibilidad de tramitación separada y simultánea, tanto por los órganos gestores como por la Inspección, de un procedimiento de comprobación y de un procedimiento sancionador aún incoado como consecuencia de aquel. Así, su artículo 25 dispone, a propósito de los procedimientos de inspección, que ' En todo caso, el inicio del procedimiento sancionador requerirá autorización previa del inspector-jefe, que podrá ser concedida en cualquier momento del procedimiento de comprobación e investigación o una vez finalizado éste, antes del transcurso del plazo máximo establecido en el artículo 209 de la LGT . 'Dicha circunstancia se aprecia con mayor claridad en la redacción introducida por la disposición final primera del R.D. 1065/2007 que expresamente se refiere al supuesto de que 'el inicio y la tramitación correspondan al mismo equipo o unidad que haya desarrollado o esté desarrollando las actuaciones de comprobación e investigación'.

Siendo así las cosas, no existe base legal alguna de la que inferir la exigencia de resolución previa del procedimiento de comprobación limitada para la incoación del sancionador, siempre que en este último se delimiten adecuadamente los hechos imputados y demás requisitos legalmente exigibles que, en este supuesto, devienen de la propuesta de liquidación.

En el caso de autos, se aprecia que el acuerdo de iniciación del procedimiento sancionador se remite al acto de liquidación provisional, que aún no se había acordado, pero como éste fue dictado al día siguiente y notificado el mismo día (13 de noviembre de 2007) que la incoación del procedimiento sancionador, ninguna indefensión se ha causado, por lo que el defecto no afecta a la validez del acuerdo sancionador.

Por todo ello, el argumento del recurrente no puede prosperar.

QUINTO.-Respecto a los supuestos defectos invalidantes de las distintas notificaciones efectuadas en el marco de los procedimientos de comprobación limitada y sancionador, consta en las actuaciones (documentos presentados ante el TEARC) que, efectivamente, la mercantil demandante fue declarada en situación de concurso voluntario, con designación de administrador concursal y suspensión de las facultades de administración y disposición sobre su patrimonio, todo ello mediante auto de fecha 26 de enero de 2006, dictado en el marco del Procedimiento de Concurso Voluntario 808/2005 por el Juzgado de lo Mercantil número 3 de Barcelona , que fue objeto de inscripción (cuarta) en el Registro Mercantil el 9 de marzo de 2006.

Ciertamente, tras los intentos infructuosos practicados en el domicilio fiscal, tanto la iniciación del procedimiento de gestión como la del sancionador se notificaron al administrador único de la sociedad en fechas 26 de abril y 13 de noviembre de 2007. Ahora bien, dicho administrador, a pesar del obligado conocimiento de la situación concursal de la entidad, nada manifestó ante la Administración sino, al contrario, formuló alegaciones e interpuso recursos de reposición.

Además, debe tenerse en cuenta que no todos los defectos formales tienen la incidencia que aquí se demanda por el recurrente. Como se recoge, por todas, en la STS de 22 de noviembre de 2012, recurso de casación 2125/2011 , las notificaciones tienen, esencialmente, carácter instrumental, en tanto que su importancia radica en que a través de las mismas los interesados puedan llegar a conocer el acto que le afecta, posibilitando su impugnación, en su caso. Por tanto - nos dice el Tribunal Supremo-, aún los vicios de los que adolezca la notificación, los mismos pueden resultar intranscendentes si el interesado llegó a conocimiento del acto.

En dicha Sentencia se cita la de 28 de junio de 2012 , que recoge la doctrina que el Alto Tribunal ha ido desarrollando en los siguientes términos ' no tiene su razón de ser un exagerado formulismo, sino en constituir una pieza clave para la proscripción de la indefensión y la garantía del derecho a la tutela judicial efectiva que consagran el Art. 24 de la Constitución ' [ Sentencias de 25 de febrero de 1998 (rec. apel. núm. 11658/1991 ), FD Primero ; de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001 ), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto]; que las exigencias formales ' sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad'» ( Sentencia de 6 de junio de 2006 , cit., FD Tercero); que ' todos los mecanismos y garantías con que las leyes procesales o procedimentales rodean los actos de comunicación'entre el órgano y las partes 'no tienen otra finalidad o razón de ser que la de asegurar que, en la realidad, se ha producido aquella participación de conocimiento, o que, en la ficción jurídica, se ha producido en determinadas circunstancias o no se ha producido'[ Sentencia de 25 de febrero de 1998 , cit., FD Primero]; que ' el objeto de toda notificación administrativa y de las formalidades de que ha de estar revestida, para tener validez, es el de garantizar que el contenido del acto, en este supuesto de la liquidación tributaria, llegue a conocimiento del obligado'[ Sentencia de 7 de octubre de 1996 (rec. cas. núm. 7982/1990 ), FD Segundo]; que ' [l]os requisitos formales de las notificaciones, que las diferentes normas invocadas establecen, tienen por finalidad garantizar que el contenido del acto administrativo llegue cabalmente a conocimiento del interesado y que incluya los medios y plazos de impugnación, de forma que, cuando ese fin está cumplido, pierden las referidas formalidades su razón de ser y cualesquiera que sean otras consecuencias que pudieran producir su inobservancia (responsabilidad del funcionario, por ejemplo), lo que no puede causar es la anulación de la notificación misma pues resultaría absurdo convertir el medio (el requisito garante de que la notificación se produce) en fin de si mismo'[ Sentencia de 2 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5572/1998 ), FD Tercero]; y, en fin, que ' lo relevante, pues, no es tanto que se cumplan las previsiones legales sobre cómo se llevan a efecto las notificaciones, sino el hecho de que los administrados lleguen a tener conocimiento de ellas', de manera que ' cuando se discute acerca del cumplimiento de las formalidades legales, sobre el cómo han de hacerse las notificaciones, lo decisivo no es que se cumplan esas previsiones legales, sino que efectivamente el sujeto pasivo tenga o haya podido tener conocimiento efectivo del acto notificado'[ Sentencia de 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005 ), FD Cuarto].

En otros términos, « y como viene señalando el Tribunal Constitucional 'n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE ' ni, al contrario, 'una notificación correctamente practicada en el plano formal' supone que se alcance 'la finalidad que le es propia', es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [ SSTC 126/1991 , FJ 5 ; 290/1993 , FJ 4 ; 149/1998, FJ 3 ; y 78/1999, de 26 de abril , FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado» [ Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007 ), FD Tercero].

Sentado lo anterior, es evidente que en el presente caso no existió indefensión alguna. No sólo se formularon reclamaciones económico-administrativas en tiempo y forma ante el TEARC recogiendo parte de las alegaciones del administrador único, sino que éste notificó a su vez las resoluciones al administrador concursal quien, a propósito del procedimiento de comprobación limitada, compareció ante la AEAT en fecha 22 de noviembre de 2007 formulando alegaciones con la presentación de los libros contables y recurriendo en vía de reposición el acuerdo de liquidación provisional el 27 de noviembre y, en idéntico sentido, presentó alegaciones en el procedimiento sancionador el 30 de noviembre de 2007. Es más, tales manifestaciones y recursos fueron expresamente desestimados por la Administración.

Así las cosas, no apreciando indefensión de la mercantil recurrente, no concurre defecto formal alguno que provoque la anulabilidad de las notificaciones prevista en el artículo 63 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común .

SEXTO.-Se plantea seguidamente la insuficiente motivación tanto de la propuesta de liquidación como del acuerdo de incoación del expediente sancionador.

En relación con el primero de los acuerdos, el artículo 102.2 de la LGT dispone:

Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva.

Revisado el expediente administrativo, se aprecia que la propuesta de liquidación está debidamente motivada. Recoge todos los datos legalmente exigibles así como una adecuada exposición de las irregularidades contables detectadas, esto es, 'se han declarado incorrectamente las bases imponibles negativas pendientes de aplicación en períodos futuros establecidas en el artículo 25 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se han modificado las mismas', especificándose que se trata de las bases imponibles negativas de los ejercicios 2002 y 2003, datos indicados con asterisco en la liquidación, signo de puntuación que, a pesar de los reproches del obligado tributario, tan sólo se emplea para identificar los elementos afectados sin que ello provoque distorsión alguna en la motivación. También se hace constar el importe exacto de la minoración de 338.604,84 euros en relación con el saldo declarado.

Es por todo ello que las alegaciones de la parte actora deben ser desestimadas.

En cuanto a la motivación del acuerdo sancionador, criterios de exposición sistemática conducen a su análisis conjunto con las causas de impugnación de la sanción impuesta.

SÉPTIMO.-En relación con la propuesta de liquidación, la mercantil recurrente insiste en que se acreditó convenientemente la existencia de las bases negativas de los ejercicios 2002 y 2003 que fueron anuladas por la Administración. A estos efectos, fueron aportados los correspondientes libros de contabilidad, libro diario y libro mayor.

Ahora bien, es menester tener en cuenta que, cuando se trata de bases imponibles negativas, nos hallamos ante un concepto tributario y no fiscal. Lo cierto es que en la fecha en la que presentó la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades 2005, la entidad no había efectuado las correspondientes autoliquidaciones o declaraciones tributarias de los ejercicios 2002 y 2003 cuyas supuestas bases imponibles negativas pretendía compensar en el ejercicio 2005, incumpliendo así uno de los requisitos legalmente exigidos a tal efecto por el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, según el cual 'Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.'

No se trata de un hecho controvertido, pues ha sido asumido por la propia sociedad quien alega desconocimiento o error, excusas difícilmente admisibles toda vez que, en este punto, la legislación aplicable es meridianamente clara.

Así las cosas, aún cuando en la resolución del recurso de reposición se constata que las autoliquidaciones del Impuesto de Sociedades de los ejercicios cuestionados (2002 y 2003) fueron presentadas en fecha 5 de diciembre de 2007, resulta indudable que, en el momento de instruirse el procedimiento de comprobación limitada y determinarse la liquidación provisional cuestionada, las circunstancias concurrentes no podían fundamentar resolución distinta, apareciendo, por tanto, como ajustada a derecho.

OCTAVO.-Por último, en relación con la sanción tributaria impuesta, la recurrente alega la falta de motivación, tanto del acuerdo de iniciación de las actuaciones como de la imposición de la sanción, así como la ausencia de tipicidad y culpabilidad, por cuanto se ha acreditado la existencia de las bases imponibles negativas correspondientes a los ejercicios 2002 y 2003.

Visto el acuerdo de incoación del expediente, la Sala no aprecia la indefinición y vaguedad imputadas por la parte actora por cuanto, con cita de los preceptos legales aplicables - artículo 195 de la LGT -, se recoge expresamente la conducta investigada, esto es, 'Determinar o acreditar improcedentemente partidas a compensar o deducir en la base de declaraciones futuras en la cuantía de 338.604,84 euros, según se pone de manifiesto en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2005 '. En idénticos términos se contempla en el acuerdo de imposición de la sanción, y si bien ambos pudieren ser más expresivos en cuanto a la conducta de la entidad afectada, no cabe duda de que la calificación jurídica de los hechos es suficiente y ninguna indefensión ha generado el pretendido defecto, pues la incorrecta consignación de bases negativas incurre en el presupuesto de hecho de la infracción descrita en el artículo 195 de la LGT , precepto que no tipifica una conducta de la que se derive un daño actual para la recaudación tributaria, sino que describe actos preparatorios de eventuales defraudaciones futuras, los cuales, por ministerio legal, son tipificados como infracciones autónomas.

En materia sancionadora, como hemos destacado en numerosas sentencias, en palabras de la STC 76/1990, de 26 de abril , 'Toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción'.

Ahora bien, como es sabido, para la imposición de cualquier sanción tributaria no basta la tipicidad, sino que ha de concurrir la indispensable culpabilidad, ya sea por dolo ya por culpa con cualquier grado de negligencia ( art. 183.1 LGT 58/2003). En anteriores sentencias hemos rechazado la tesis de que al tratarse la conducta típica del artículo 195 de la LGT de un acto preparatorio de una futura defraudación ello supone un dolo tendencial o una suerte de premeditación, plan preconcebido o reflexión fría y serena sobre un futuro ilícito. Por el contrario, pudiéndose cometer las infracciones tributarias dolosa o culposamente, con cualquier grado de negligencia ( artículo 183.1 de la LGT ), la aquí cuestionada puede cometerse también por negligencia, sin necesidad de ningún dolo específico.

La parte actora insiste en la ausencia de culpabilidad y, más aún, de tipicidad, porque presentó documentación acreditativa de las bases negativas que habían querido compensarse, alegando que no se presentaron las autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2002 y 2003 de los que devenían dichas bases por mero desconocimiento o error.

Por el contrario, tanto la Administración como el TEARC consideran que la falta de presentación de las autoliquidaciones es una actuación claramente negligente que permite apreciar la comisión de la correspondiente infracción.

En cuanto a la motivación de la culpabilidad, el acuerdo sancionador considera:

«A la vista de los antecedentes que obran en el expediente no cabe duda del carácter culposo de la conducta de un contribuyente que no puso la diligencia que le era exigible en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en este caso la presentación de su declaración correspondiente al Impuesto sobre Sociedades año 2005.

Además, no concurre ninguno de los supuestos de exoneración de responsabilidad previstos en el artículo 179 de la Ley 58/2003 que excluirían la responsabilidad por infracción tributaria del contribuyente, ya que no consta acreditada en el expediente causa de fuerza mayor; ni que se haya puesto por el contribuyente la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, produciéndose una infracción del deber de cuidado; ni tampoco se aprecia una falta de capacidad de obrar en el orden tributario; ni la infracción cometida trae causa de una decisión colectiva en cuya adopción el obligado tributario hubiere salvado su voto; ni por último, su acción u omisión es imputables a una deficiencia técnica de los programas informáticos de asistencia facilitados por la Administración tributaria para el cumplimiento de las obligaciones tributarias».

Pues bien, tal motivación es incorrecta toda vez que la culpabilidad no puede motivarse por exclusión, esto es, por no concurrir ninguno de los supuestos de exoneración de responsabilidad previstos en el artículo 179 de la LGT . No puede fundarse en que no consta acreditado en el expediente que el contribuyente haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, pues eso supone una inadmisible inversión de la carga de la prueba por cuanto ha de ser la Administración la que acredite la ausencia de la diligencia necesaria.

El acuerdo sancionador recoge luego las alegaciones del contribuyente y ofrece respuestas individualizadas, pero vuelve a incurrir en fórmulas genéricas que en nada profundizan en la conducta del sancionado, tales como:

"A la vista de la documentación obrante en el expediente administrativo no puede admitirse ausencia del elemento subjetivo del tipo infractor en quien presenta su declaración en los términos acreditados en la fase de comprobación habiendo inclumplido el deber de mínimo cuidado que se requiere a la hora de confeccionar una declaración, habiendo sido necesaria la intervención de la Administración para su subsanación."

A juicio de la Sala, tal motivación no subsana el déficit anterior y también resulta insuficiente. Si la Administración colige la ausencia de la diligencia debida de la propia conducta de la empresa, esto es, de 'su declaración en los términos acreditados en la fase de comprobación', debería haber concretado cuales eran esos 'términos' o 'antecedentes' de los que infería la omisión del deber de cuidado, lo que no se efectúa, pues en cuanto a los hechos, lo único que se declara es: Determinar o acreditar improcedentemente bases imponibles a compensar en la base de declaraciones futuras, propias o de terceros, todo ello de acuerdo con lo expuesto en la liquidación provisional de referencia dictada en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2005.

Tampoco la mera referencia a que ha sido necesaria la intervención de la Administración para la subsanación, permite asentar debidamente la culpabilidad.

Todo lo anterior supone que la Administración no ha justificado concreta y adecuadamente que la obligada tributaria cometió la conducta típica por una omisión de la diligencia exigible, y en consecuencia, la sanción debe ser anulada, careciendo de sentido que la Sala se pronuncie sobre si la conducta objeto de sanción fue negligente, pues no puede subsanar ese déficit de motivación.

NOVENO.-Según lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa aplicable ratione temporis, no habiéndose acreditado mérito alguno para apreciar temeridad o mala fe en el recurrente, no cabe pronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Fallo

PRIMERO.- ESTIMAR PARCIALMENTEel recurso contencioso-administrativo número 472/2010 promovido por la mercantil Archiva Dos, S.L. contra el acto objeto de esta litis que SE ANULA, ASÍ COMO LOS ACUERDOS DE LOS QUE TRAE CAUSA, EN EL LIMITADO EXTREMO DE ANULAR LOS ACUERDOS DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓNpor no ajustarse a derecho

SEGUNDO.- NO EFECTUARpronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.