Sentencia Administrativo Nº 794/2012, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 750/2009 de 12 de Julio de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: Recurso ordinario (Ley 1998)

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 750/2009 y 751/2009 acumulado

Partes: A.T.T. 2001, S.L. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 794

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

D.ª M. JESÚS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO

D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a doce de julio de dos mil doce.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 750/2009 y 751/2009, interpuesto por A.T.T. 2001, S.L., representado por la Procuradora D.ª EMMA NEL.LO JOVER, contra T.E.A.R.C., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el Procurador D.ª EMMA NEL.LO JOVER, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugnan por la entidad mercantil «ATT 2001, S.L.» en los presentes recursos contencioso- administrativos acumulados dos resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), ambas de fecha 16 de abril de 2009, desestimatorias:

a) La que es objeto del recurso 750/2009, de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. NUM000 y NUM001 , interpuestas contra acuerdos dictados por la Dependencia Provincial de Inspección de Girona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de retenciones del capital mobiliario, ejercicios de 2001 y 2002, liquidación y sanción tributaria y cuantías respectivas de 23.956,37 € y 15.999,30 €.

b) La que es objeto del recurso 751/2009, de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. NUM002 y NUM003 , interpuestas contra acuerdos dictados por la misma Dependencia Provincial de Inspección de Girona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios de 2001 y 2002, liquidación y sanción tributaria y cuantías respectivas de 41.614,73 € y 27.852 €.

SEGUNDO:Como se recoge en la demanda formulada en el recurso 750/2009, tal recurso está íntimamente ligado al recurso 751/2009: los hechos y alegaciones son los mismos, tanto en el acta de la Inspección como en la resolución del TEARC, la propia demanda y la contestación del abogado del Estado. Se destaca así en las conclusiones de la parte actora: «En el presente tenemos dos procedimientos acumulados. En el recurso 751 se combate la resolución del TEAR que a su vez confirma actas de inspección de liquidación y sanción levantadas por el impuesto de Sociedades al considerarse en las mismas que los sueldos que han percibido la Sra. Rosa . en lo que excedía del salario mínimo interprofesional, y D. Lorenzo y Melchor , en lo que excedía del salario medio de los oficiales de segunda. En este recurso 751 se combate el incremento de bases que hace la inspección respecto a las declaradas por el contribuyente en los ejercicios 2001 y 2002. En el 750, que se dirige contra la resolución del TEAR que confirma actas de inspección que consideran que dichas percepciones no deducible en el Impuesto de Sociedades, constituyen rendimientos del capital inmobiliario».

Ello no obstante, en el recurso 750/2009 se plantea una cuestión inicial particular, la invocación de la prescripción de la deuda en la tramitación de la reclamación por el órgano económico-administrativo. Aunque la parte actora confunde fecha de la resolución y fecha de su notificación, e invoca la fecha de interposición cuando es innegable que la presentación de alegaciones interrumpe la prescripción, es lo cierto que tales alegaciones se presentaron el 14 de junio de 2005 y la resolución se notificó el 1 de julio de 2009, habiendo transcurrido entre ambas fecha el plazo legal de prescripción de cuatro años.

Así lo confirma el examen del expediente seguido ante el TEARC de la de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 y su acumulada nº NUM001 , concepto: retenciones del capital mobiliario, liquidación y sanción:

1) a los folios 419 a 423 figuran las alegaciones efectuadas por ATT 2001, S.L., con sello de entrada en la Secretaría Delegada de Gerona el 14 de junio de 2005;

2) al folio 423 bis y anexo figura copia de las actas de conformidad, IRPF de 2001-2002, de don Genaro y doña Rosa , remitidas por la Inspección Regional, con sello de entrada en el TEARC de 30 de enero de 2006, sin ninguna otra actuación;

3) a los folios 424 a 430, la resolución del TEARC impugnada, en la que consta fecha 16 de abril de 2009;

4) al folio 431, acuerdo de notificación del fallo, suscrito por la Secretaria del TEARC, en el que consta sello de registro de salida núm. 08/016215/2009, de fecha 18 de junio de 2009 (que es la misma fecha del propio acuerdo);

5) al folio 432 aviso de recibo de la notificación (reclamación NUM000 ), que consta efectuada el 1 de julio de 2009.

Por tanto, han de declararse prescritas la liquidación y sanción por este concepto de retenciones del capital mobiliario, dado que entre las alegaciones y la fecha de notificación de la resolución (e incluso la fecha en que se acuerda tal notificación) han transcurrido más de cuatro años, sin que la copia recibida el 30 de enero de 2006 tenga efectos interruptivos, dado que no consta actuación alguna del TEARC diferente del sello de entrada.

En consecuencia, el recurso nº 750/2009 habrá de ser estimado en su integridad, por prescripción.

En cambio, no ocurre lo mismo respecto de la liquidación y sanción por el Impuesto sobre Sociedades, objeto del recurso acumulado nº 751/2009, pues la resolución del TEARC, aunque es de la misma fecha, consta notificada el 18 de mayo de 2009 (folio 528 del expediente del TEARC de la reclamación NUM002 y su acumulada NUM003 ), antes del transcurso de los cuatro años desde las alegaciones presentadas también el 14 de junio de 2005 (folio 518 de este expediente). Los dos recursos contencioso-administrativos fueron interpuestos ante esta Sala en plazo, el 16 de julio de 2009.

TERCERO:Resultan de las actuaciones, y en particular del contenido de las resoluciones impugnadas del TEARC:

1. Antecedentes básicos de las cuestiones controvertidas en la litis

Cabe reseñar la siguiente recopilación que al efecto se contiene en tales resoluciones:

«Antes de constituirse la empresa recurrente (en adelante ATT) D. Genaro ejerció la misma actividad a la que se dedicaba la sociedad a título individual presentando en los años anteriores a los comprobados autoliquidaciones por el IRPF optando por el procedimiento de tributación conjunta con su cónyuge Dª Rosa y sus hijos D. Melchor , Dª Natividad y D. Lorenzo . En ninguna de dichas declaraciones se consignaron rendimientos distintos de los derivados de la actividad económica salvo en el caso de Lorenzo que declaró hasta 1999 rendimientos distintos de los de la actividad.

En 29 de mayo de 2001 se constituyó la sociedad ATT a la que D. Genaro cedió todo su patrimonio empresarial previo, siendo sus socios además de él su cónyuge Dª. Rosa y el hijo de ambos D. Lorenzo .

Durante los años 2001 y 2002 la sociedad satisfizo remuneraciones a los referidos socios así como a D. Melchor el cual no ostentaba dicha condición. Tales retribuciones fueron consideradas por la empresa como gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades. En los modelos 190 correspondientes a los mencionados periodos Impositivos la entidad hizo constar que dichas retribuciones se pagaron a las anteriores personas en calidad de 'consejeros y administradores'.

La Inspección consideró correctas las retribuciones satisfechas a D. Genaro administrador de la sociedad admitiendo su carácter de deducible, cuestionando sin embargo que la totalidad de las cantidades pagadas a su cónyuge y a sus hijos reunieran dicho requisito al amparo de lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades.

La Inspección entendió que las retribuciones percibidas por Dª Rosa y D. Lorenzo eran superiores a las normales en el mercado y consideró los excesos como retribución a fondos propios y por tanto no deducibles conforme a lo establecido en el artículo 14.1.a) de la mencionada norma legal.

En el caso de la Sra. Rosa porque de los antecedentes recabados tanto a la entidad como a terceros se concluía que la misma no realizaba funciones gerenciales y, por ello se optaba por aplicar como retribución el salario mínimo y el exceso se consideraba retribución a los fondos propios dado su carácter de socia.

Respecto de D. Lorenzo se había constatado que percibía retribuciones superiores a las que correspondían por su cualificación profesional por lo que el exceso sobre las normales de mercado dado que asimismo era socio de la entidad se entendía que eran retribuciones a fondos propios.

Algo similar ocurría con las cantidades pagadas a D. Melchor en 2002 pues si bien tanta la misma categoría profesional que su hermano en su caso también percibía cantidades superiores a la media respecto de las pagadas al resto de empleados de esa categoría pero en este caso como no ostentaba la condición de socio se consideraba el exceso como una liberalidad tampoco deducible como gasto de acuerdo con el artículo 14.1.e) de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades».

2. Alegaciones de la entidad mercantil recurrente

También se considera útil a estos efectos transcribir el resumen que las mismas resoluciones del TEARC hacen de las alegaciones efectuadas por la entidad mercantil recurrente:

«1°) La presentación de los modelos 190 haciendo constar que las retribuciones a la cónyuge y a los hijos del administrador en la clave E 'consejeros y administradores' era un simple error del que no podía presumirse Intencionalidad alguna pues la clave que realmente correspondía era la A (trabajadores por cuenta ajena);

2°) Las remuneraciones satisfechas a la Sra. Rosa lo fueron por su condición de gerente de la misma, ya que desarrollaba tales funciones el igual que su marido y por ello sus percepciones debían considerarse rendimientos del trabajo, se aportaba para respaldar tal afirmación numerosa documentación de clientes, proveedores y entidades de crédito en las que se recoge el tipo de relación que sostenían con ella en el marco de sus relaciones comerciales con ATT;

3°) En cuanto a las cantidades pagadas a los Sres. Lorenzo Melchor se sostenía que las conclusiones de la Inspección derivaban de las preguntas efectuadas por el actuario al representante de la sociedad en la diligencia n° 10 que después se había dejado sin efecto y que, en todo caso hacia referencia a otros empleados y no a los Sres. Lorenzo Melchor , se precisaba que además de los trabajos propios de su cualificación profesional ejercía funciones de encargados de obras pues se habían estado llevando a cabo más de 26 obras en 2002 y muchas de ellas simultáneamente; y

Por último, se señalaba que por lo anterior debla concluirse que las cantidades pagadas tanto a la Sra. Rosa como a sus hijos estaban relacionadas con la obtención de ingresos de las sociedad y por tanto debla ser

gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades, que los afectados habían declarado dichos ingresos como rendimientos del trabajo en el IRPF y la empresa había practicado retenciones sobre los mismos entendiendo que se trataban de rendimientos del trabajo personal».

3. Fundamentos del sentido desestimatorio de las resoluciones del TEARC

Las consideraciones del TEARC, a la vista de la documentación obrante en el expediente, tanto la remitida por la Inspección como la aportada por la entidad recurrente ante el propio TEARC, son, en síntesis, las siguientes:

a) En cuanto a la presentación por parte de la sociedad de los Modelos 190 consignando las retribuciones de la Sra. Rosa y de sus dos hijos en la clave E retribuciones a 'consejeros y administradores': Independientemente de que se haya tratado de un mero error o de una inclusión intencionada como fue el parecer del actuario lo cierto es que contrariamente a lo que parece deducirse de las alegaciones formuladas esta circunstancia si bien ha podido ser apreciada a modo de indicio en ningún caso a la vista de las actuaciones de comprobación efectuadas se ha tenido en cuenta como único elemento de convicción para la Incoación del acta. La Inspección recabó numerosa información tanto de la sociedad como de terceros y en base a los resultados obtenidos practicó la regularización ahora discutida.

b) En relación con las retribuciones satisfechas durante los ejercicios de referencia a Dª. Rosa : La recurrente alega que obedecen a que realizaba junto a su marido tareas de gerencia en la entidad. A este respecto durante las actuaciones Inspectoras se requirió a la obligada tributaria diversos justificantes que apoyaran tales manifestaciones y que demostraran que realizaba tales tareas directivas, así, se solicitó el libro de actas para comprobar si figuraban intervenciones de la Sra. Rosa en la marcha diaria de la empresa a lo que se contestó que el libro de actas se había perdido, por otro lado se efectuaron requerimientos de información a terceros, clientes y proveedores en los que se solicitaba en resumen con quien se habían mantenido las relaciones contractuales siendo las respuesta que se llevaban a cabo con el Sr. Genaro y sólo en un caso se informó que además con la Sra. Rosa se trataban temas de facturas, precios, vencimientos, etc.; finalmente se realizaron también requerimientos a entidades bancarias que contestaron que el Sr. . Genaro era quien retiraba los fondos vinculando a su esposa con tareas puramente administrativas. Constaba también que la Sra. Rosa al recibir la comunicación de ampliación de actuaciones por Retenciones de capital mobiliario suscribió la recepción de la notificación como 'esposa del administrador'.

c) Teniendo en cuenta lo expuesto y tras el examen de la documentación que se ha aportado consistente en numerosas declaraciones de clientes, proveedores y entidades bancarias lo único que, puede deducirse es que la Sra. Rosa realizaba trabajos administrativos en la entidad pero en modo alguno puede inferirse que la tareas desarrolladas en la misma fueran gerenciales o directivas, pues en las descripciones que en ellas se efectuaba de la actividad realizada por la mencionada señora se hacia referencia en todos los casos a a actividades simplemente administrativas tales como realizar ingresos y presentación de documentos en entidades de crédito, contactos con clientes y proveedoras relativas a la realización de pedidos una vez hablándose contactado con el Sr. Genaro , a la facturación, etc., tareas que no pueden enmarcarse en el desarrollo de tareas directivas en la sociedad.

d) Conviene precisar que antes de la constitución de la sociedad la Sra. Rosa no llevaba a cabo ningún tipo de actividad empresarial ni de forma individual ni conjuntamente con su marido pues en los ejercicios anteriores a 2001 y 2002 presentaba declaración conjunta con los demás miembros de la unidad familiar y los únicos rendimientos consignados en las autoliquidaciones eran los derivados de la actividad económica ejercida por el Sr. Genaro .

e) Una vez se ha llegado a la conclusión de que la Sra. Rosa no desarrollaba en la sociedad tareas gerencíales pero sí tareas administrativas (recogida correo, cobro de clientes, pago a proveedores y llevanza bancos) ante la ausencia de categoría profesional cierta y teniendo en cuenta que tenia estudios elementales y se desconocía su horario de oficina o dedicación se considera correcta la presunción de que la actividad desarrollada en la misma se había de entender retribuida con el salarlo mínimo interprofesional y el exceso desde ese importe hasta la suma total obtenida retribución al capital propio dada su condición de socia de ATT.

f) En cuanto a los Sres. Lorenzo y Melchor : Indicar, en primer lugar, que el requerimiento para que se aportara determinada documentación efectuado por el actuario en la diligencia n° 10 y que no fue cumplimentado por el obligado tributario no se dejó sin efecto por el inspector actuario en la siguiente diligencia n° 11, pues si en la misma se incluyó un párrafo en el apartado 1 por error ese defecto ya fue subsanado en la diligencia nº 12 sin que el representante de la entidad formulara objeción alguna respecto de este particular. Los Sres. Lorenzo Melchor figuraban en la documentación aportada por la sociedad (nóminas, etc.) con la calificación profesional de oficiales de segunda, encofradores, sin que se haya aportado prueba alguna de que las labores desempeñadas en la sociedad tuvieran otro carácter ya que no se han aportado ni sus horarios de trabajo ni indicio alguno de que tal y como se alega actuaban como encargados de obras pues la empresa tampoco explicitó como se realizaba la conexión entre la percepción diaria de los encargados y la nómina final, esto es, como se trasladaban al gerente o administrador las cantidades o unidades de obra que servían de base para calcular el importe a incluir en la nómina.

g) Por tanto, no habiéndose acreditado que el empleo de los hermanos Lorenzo Melchor en la sociedad obedeciera a una categoría superior resultaba que las cantidades percibidas excedían a las normales de mercado para los empleados de su categoría profesional por ello el exceso sobre las mismas debía calificarse como retribución de fondos propios para el que era socio de la entidad y como liberalidad por parte de la entidad para el otro que era hijo de dos socios de ATT.

h) El hecho de que ATT practicara retenciones a cuenta del IRPF sobre las cantidades satisfechas a la Sra. Rosa y a los Sres. Melchor Lorenzo no afecta a la regularización efectuada por el Impuesto sobre Sociedades de la que ha derivado en la no consideración como gastos fiscalmente deducible de parte de las retribuciones percibidas por dichas personas físicas bien por entenderse que obedecen a una liberalidad bien por considerarse retribuciones de fondos propios categorías expresamente excluidas como tales según lo previsto en el artículo 14.a ) y e) de la ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades . Las retenciones practicadas o las que se debería haber practicado según la calificación de las rentas efectuada no tiene incidencia en la liquidación ahora impugnada y serán objeto de análisis en los expediente de reclamación NUM004 y NUM005 acumulada, relativos a la liquidación practicada en concepto de retenciones del capital mobiliario, en la cual se sostiene que al no haberse abordado la cuestión en el acta, la obligada tributaria puede instar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

CUARTO:Estimado el recurso nº 750/2009 y anuladas la liquidación y sanción correspondientes al concepto de retenciones del capital mobiliario, ha perdido su objeto la alegación que acaba de señalarse -letra h) anterior- relativa a retenciones a cuenta del IRPF, que, efectivamente, solo afecta a tales liquidación y sanción y no a la regularización efectuada por el Impuesto sobre Sociedades (objeto del recurso nº 751/2009).

QUINTO: Disponiendo el art. 16 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en la redacción aplicable al caso, que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas podrán ser valorados por la Administración tributaria por su valor normal de mercado, e incuestionado que estamos en el supuesto legal de vinculación dada la cualidad de socios de la esposa y uno de los hijos y el parentesco de éstos y del restante hijo, la cuestión litigiosa, en cuanto a la liquidación, queda ceñida a las tareas llevadas a cabo por todos ellos en la sociedad recurrente, dado que tampoco se cuestiona que, partiendo de las señaladas por la Inspección, su valor de mercado sea el fijado por dicha Inspección.

La demanda articulada en el recurso nº 751/2009 viene a reproducir -e incluso a remitirse explícitamente- las alegaciones efectuadas ante el TEARC, que ya han quedado resumidas; en síntesis: doña Rosa ejercía funciones de gerente y don Lorenzo y don Melchor eran encargados de obra, por lo que las retribuciones percibidas por ellos no eran superiores a las normales en el mercado.

Sin embargo, tales alegaciones de la demanda no desvirtúan, a juicio de la Sala, las conclusiones alcanzadas tanto por la Inspección como por el TEARC: 1.ª) Doña Rosa realizaba trabajos administrativos en la entidad, pero en modo alguno puede inferirse que la tareas desarrolladas en la misma fueran gerenciales o directivas, pues en las descripciones que en ellas se efectuaba de la actividad realizada por la mencionada señora se hacia referencia en todos los casos a actividades simplemente administrativas; y 2.ª) Don Lorenzo y don Melchor figuraban con la calificación profesional de oficiales de segunda, encofradores, sin que se haya aportado prueba alguna suficiente de que actuaran como encargados de obras.

En la presente litis se ha practicado una abundante prueba testifical, cuyo resultado tampoco puede estimarse bastante para desvirtuar tales conclusiones de la Inspección y del TEARC:

-- En cuanto a doña Rosa , se dice por los testigos que estaba apoderada en la cuenta y realizaba operaciones de caja, pero el término «coordinación de las operaciones» no se cree que sea el más adecuado para definir la relación, ya que si tenían que tratar algún tema lo hacían con el Sr. Genaro ; que era la interlocutora; que solo acudió el declarante una vez a la oficina; que iba a su casa para cobrar los talones; o que le había llevado algunos talones en pago de los encargos realizados. En la testifical grabada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 3 de Girona se recoge que la empresa era Don. Genaro y su denominación social, ATT, eran las iniciales del nombre y apellidos de dicho señor, sin constar que su esposa tuviera función alguna.

-- Respecto de don Lorenzo y don Melchor , los profesionales facultativos que intervinieron en algunas obras han manifestado que coordinaban los trabajos de estructura, exclusivamente de estructura; y que intervenían en la fase de cimentación, muros de contención y la estructura.

La conclusión que se alcanza por la Sala de la apreciación de esta prueba pericial no puede ser otra que no cabe atribuir tareas propiamente gerenciales a doña Rosa ni tampoco verdaderas tareas de encargados de las obras a don Lorenzo y don Melchor , así como quelas retribuciones normales en el mercando, al que han de ajustarse las operaciones vinculadas, son las que determina la Inspección y confirma el TEARC. Las parcas alegaciones contenidas en el escrito de conclusiones de la parte actora acerca de la valoración de esta prueba testifical no permiten apartarnos de la conclusión alcanzada.

En consecuencia, habrá de desestimarse la impugnación dirigida contra la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, que habrá de ser confirmada.

SEXTO:Respecto de la sanción tributaria confirmada por el TEARC se sostiene por éste que «en la actuación del reclamante concurre cuando menos la culpabilidad inherente a la falta de diligencia toda vez que la entidad reclamante consideró rendimientos del trabajo y por ende, gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades parte de las retribuciones satisfechas a dos socios de la entidad y al hijo y hermano de éstos cuando tras las actuaciones de comprobación parte de dichas cantidades se han calificado como retribución de fondos propios o como liberalidades sin que concurra ningún supuesto exculpatorio de la conducta del sujeto pasivo por cuanto dicha falta no se halla justificada por una interpretación jurídica razonable de las normas tributarias ni tampoco por una laguna interpretativa de la mismas debiéndose, por tanto, confirmar la sanción impuesta».

Por su parte, la demanda sostiene que «gran parte de los sueldos percibidos por DÑA. Rosa y D. Melchor y Lorenzo , que, conforme a la inspección exceden de lo que pactarían partes independientes, y a la vista de los datos obrantes en el expediente (toda la documentación aportada por esta parte en la que se justifica los servicios que prestan estas personas y que justifican su retribución, y teniendo en cuenta que tanto en contabilidad, llevada de forma adecuada, como en la propia declaración de IRPF de estas personas) no cabe hablar ni ocultación, ni de fraude, ni de ausencia de justificación de los gastos sino de discrepancia de valoración respecto a lo que es precio de mercado de unos servicios prestados por unos familiares para su propia empresa, en detrimento, en definitiva, no de la existencia del gasto (que ha existido sin ningún género de dudas) sino de la necesariedad del mismo, lo que excluye, con arreglo al criterio jurisprudencial reseñado, el elemento subjetivo del ilícito tributario; ello unido a que la empresa declaró puntual e íntegramente todas las operaciones controvertidas en la correspondiente declaración por el concepto impositivo y período controvertido, veracidad y complitud, que permiten afirmar que aquélla no obró de mala fe ni con ánimo de ocultación, llevando, en definitiva, a descartarse el necesario requisito subjetivo de culpabilidad en la conducta de la empresa», resultando procedente la apreciación de interpretación razonable de la norma.

A juicio de la Sala, no cabe apreciar en el presente caso la indispensable culpabilidad para imponer las sanciones tributarias. Como destaca la STC 76/1990, de 26 de abril , «toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción» -Fundamento 8.B)-.

Además, en los casos de interpretación razonable de la norma, es imprescindible, además, «una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere», tal como proclama la STC 164/2005, de 20 de junio de 2005 , Razonamiento Jurídico 6, in fine: «Cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación. En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. En el presente caso y pese a la formal argumentación contenida en la Sentencia impugnada, tal operación no se ha realizado, por lo que se vulnera el derecho fundamental alegado».

Aplicadas estas consideraciones al caso enjuiciado, y a la vista de las circunstancias concurrentes, hemos de concluir que no concurre certeza del juicio de culpabilidad sobre los hechos, requisito indispensable para toda resolución sancionadora, sea penal o sea administrativa, ni tampoco una motivación suficiente, habida cuenta de los innegables interrogantes que surgen para determinar el indicado precio normal de mercado de las tareas en cuestión, llevadas a cabo por familiares directos. Estamos ante una conducta que no debe ser objeto de sanción en el ejercicio de la potestad administrativa sancionadora al no poder efectuarse un reproche merecedor de tal tipo de sanciones, sin que exista, en suma, merecimiento de la sanción o pena administrativa.

En consecuencia, habrá de estimarse el recurso en este particular, con anulación de la sanción tributaria impuesta por el concepto de Impuesto sobre Sociedades.

SÉPTIMO:En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación parcial, en los términos expuestos, de los presentes recursos contencioso-administrativos acumulados, por no ser conformes a derecho las resoluciones a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Fallo

ESTIMAMOS EN PARTE los recursos contencioso-administrativos acumulados números 750/2009 y 751/2009, promovidos contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) a las que se contrae la presente litis, y la ANULAMOS PARCIALMENTE, por no ajustarse a derecho, en los siguientes términos:

1.º) Se anula en su totalidad la resolución recaída en las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. NUM000 y NUM001 , relativas al concepto de retenciones del capital mobiliario, declarando igualmente nulas y sin efecto la liquidación y la sanción a que se refieren, por prescripción.

2.º) Se anula parcialmente la resolución recaída en las reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. NUM002 y NUM003 , relativas al concepto de Impuesto sobre Sociedades, declarando nula y sin efecto, exclusivamente, la sanción tributaria a que se refiere.

3.º) Se confirma en lo demás la resolución recaída en las mismas reclamaciones económico-administrativas acumuladas núms. NUM002 y NUM003 , relativas al concepto de Impuesto sobre Sociedades, declarando conforme a derecho la liquidación a que se refiere.

4.º) No se hace especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.