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Última revisión
15/11/2013
Sentencia Administrativo Nº 814/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 522/2011 de 19 de Septiembre de 2013
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Orden: Administrativo
Fecha: 19 de Septiembre de 2013
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: ORNOSA FERNANDEZ, MARIA ROSARIO
Nº de sentencia: 814/2013
Núm. Cendoj: 28079330052013100828
Núm. Ecli: ES:TSJM:2013:12135
Núm. Roj: STSJ M 12135/2013
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 - 28004
33009710
PROCURADOR D./Dña. VICTOR ALEJANDRO GOMEZ MONTES
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
RECURSO NÚM.: 522-2011
PROCURADOR D./DÑA.: VICTOR ALEJANDRO GOMEZ MONTES
En la Villa de Madrid a 19 de septiembre de 2013
VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 522/2011, interpuesto por DESARROLLOS URBANISTICOS BALEARES S. L., representada por el Procurador D. Victor Alejandro Gómez Montes, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de fecha 28 de marzo de 2011 en la reclamación NUM000 , en la que ha sido parte la Administración General del Estado representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
La parte actora alega en la demanda dos motivos de oposición, que coinciden con los que ya se mantuvieron ante el TEAR:
Por un lado, la nulidad o anulabilidad del informe ampliatorio en cuanto que es un reproducción del acta en disconformidad.
Por otra parte, mantiene discrepancia en cuanto a la regularización de la inspección basada únicamente en presunciones y en las discrepancias de las declaraciones realizadas por el representante de la entidad actora y las diferentes entidades que facturaron a la misma durante el ejercicio 2003 por las obras de rehabilitación de un palacete en la C/ Montesión 17 de Palma de Mallorca. Muestra su disconformidad con que el hecho de que subcontratar para ello a empresas de Madrid o Cuenca pueda constituir una presunción de que los trabajos que reflejan las facturas no llegaran a realizarse por el elevado coste que ello suponía, destacando que el 60% de las empresas contratadas eran mallorquinas. Además señala que en todos los casos de las facturas no admitidas están justificados los pagos mediante cheques al portador o nominativos, habiendo aportado extractos bancarios de la cuenta de la entidad actora en los que se justifica su cobro. En todo caso, señala al analizar las facturas emitidas por todas y cada una de la empresas que realizaron los trabajos que no puede basarse la AEAT en las discrepancias entre lo declarado por el representante de la entidad actora y de las distintas empresas ya que las mismas son perfectamente posibles al realizarse las actuaciones inspectoras cuatro años después de que se efectuasen los trabajos. Señala también, que el hecho de no haberse aportado en muchos casos cartas de pago no puede significar por sí solo la no realización de los trabajos máxime cuando no es un requisito legal.
La defensa de la Administración del Estado al contestar a la demanda señala al contestar a la demanda que la recurrente reproduce en su escrito de demanda los motivos de oposición que efectuó ante el TEAR en su escrito de reclamación económico administrativa sin que haga referencia a lo resuelto por el TEAR en la Resolución aquí impugnada y mantiene la validez del informe ampliatorio al acta en disconformidad ya que el hecho de que sea similar al acta no implica su anulabilidad al no haberse producido indefensión alguna. Por otra parte y en relación a las facturas cuyo gasto no se admite por la administración. Además señala que se aportan con la demanda por primera vez documentos que debieron de ser aportados a la administración, sustrayendo el conocimiento de ésta de las mismas. Solicita por ello la confirmación de la Resolución del TEAR.
En tal sentido, el artículo 145 LGT 1963 , aplicable a este supuesto ya que el ejercicio inspeccionado es el de 2003, cuando aún no había entrado en vigor la Ley General Tributaria 58/2003, determina los requisitos de las actas en el siguiente sentido:
No se hace mención al informe ampliatorio que complementa al acta y hay que acudir al
art. 56. 3 del
El examen del informe ampliatorio al acta en disconformidad en este caso, permite apreciar que consta de 22 folios en los que se analizan con profusión de datos los hechos y los fundamentos de derecho que sirven de base a la regularización efectuada por la inspección y que dan expresiva cuenta de todas las entidades que facturaron en el ejercicio 2003 a la entidad actora respecto de las obras de rehabilitación de un inmueble en la C/ Montesión nº 17 de Palma de Mallorca y de las razones que mueven a la inspección a establecer la presunción de que no se realizaron los trabajos o servicios que expresan.
El que el acta en disconformidad contenga similares hechos y fundamentos de derecho que el informe ampliatorio no puede suponer motivo invalidante alguno por cuanto ni implica nulidad de lo actuado, conforme a lo previsto en el art. 62 LRJP, por cuanto no hay omisión del procedimiento establecido, ni supone tan siquiera la anulabilidad del mismo conforme al art. 63 LRJP ya que no va en contra de previsión legal alguna y lo determinante, en todo caso, es que no produce indefensión alguna en la parte actora, que, conoce perfectamente los motivos en los que se basa la regularización y ha podido alegarlos con extensión en este recurso.
Tiene razón el TEAR en su Resolución cuando señala que si la AEAT hubiese querido diferenciar el acta del informe ampliatorio lo que podía haber hecho, según el criterio mantenido por la parte actora, era simplemente suprimir párrafos del citado informe y habría evitado la identidad de hechos y fundamentos de derecho a la que se opone la actora.
Debe por ello decaer este motivo de impugnación.
Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir el carácter deducible de cualquier gasto hay que cumplir el requisito de
Por otro lado, el
art. 139.1 de la indicada Ley, relativo a las obligaciones contables, dispone:
'Los sujetos pasivos de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio
Esta norma conduce al
Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que el gasto ha sido necesario para la obtención del ingreso, es decir, para que exista correlación entre ingresos y gastos.
Además, esta Sala y Sección ha declarado de manera reiterada que recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del
Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar:
De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el obligado tributario demuestre la realidad del servicio que motiva el pago para evidenciar la correlación entre el gasto y los ingresos. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar los hechos que atribuyen carácter deducible a un concreto gasto.
Es preciso señalar, en primer lugar, y respecto del examen de la deducción de gastos relativos a diferentes facturas emitidas por distintas entidades subcontratadas respecto de las obras de rehabilitación de un placete en la C/ Montesión nº 17 de Palma de Mallorca que, tal como destaca el Abogado del Estado en la contestación a la demanda, la parte actora reproduce su escrito de alegaciones de la reclamación económico administrativa ante el TEAR en la demanda sin que se haga referencia a lo resuelto y razonado por dicho Órgano y que, precisamente, constituye el objeto de impugnación de este recurso y debería ser la base de sus alegaciones.
La actividad principal de la actora sujeta estaba clasificada en el epígrafe de I.A.E.(Empresario) 501.1, de construcción completa.
Durante el ejercicio 2003 la actividad desarrollada consistió únicamente en la reforma integral de un inmueble sito en Palma de Mallorca en la calle Montesión 17, obra contratada con la sociedad MIRODE INMUEBLES SL (nif: 1382545153). El importe facturado por estos trabajos ascendió a 762.770,97 euros más IVA por 122.043,36 euros (total 884.814,33 euros). Esta cifra coincide con el importe declarado tanto por IVA como por el Impuesto sobre Sociedades del año 2003.
Las obras se iniciaron en enero de 2003 a pesar de tener los presupuestos fecha de firma de febrero y marzo del mismo año (5 y 25 de febrero, y 12 de marzo de 2003). El representante de la actora manifestó en diligencias 3 y 5 que para la realización de los trabajos no empleó personal propio, sino que lo subcontrató íntegramente con terceras empresas. La sociedad SOMIGASA SL (Cif. B57082091) con domicilio en Palma de Mallorca, fue, según manifestó el compareciente en diligencia 6, la que aportó el encargado de obra, servicio por el que le facturó 189.349,61 euros IVA incluido. Para el resto de las obras subcontrató parte con empresas de Palma de Mallorca, y también sociedades con domicilio en la península (Cuenca y Madrid).
A preguntas del actuario, en diligencia 3, el representante de la actora manifestó que para la realización de los trabajos los materiales empleados eran adquiridos por ella misma a terceros. No obstante, en posteriores comparecencias, en las que se entraba a detallar trabajos individualizados de empresas con las que subcontrató los mismos, manifestó que en ninguna ocasión el obligado tributario adquirió materiales para la realización de las obras puesto que al subcontratar los trabajos, se acordaba su realización completa, incluyendo aportación de mano de obra y material necesario para ello. Además manifestó, que en el caso de sociedades con domicilios en la península, el desplazamiento de los empleados, así como el alojamiento de los mismos, siempre corría a cargo de estas empresas, no sufragando el obligado tributario ningún gasto de este tipo, ni tampoco de transporte hasta la obra del material necesario para la realización de los trabajos.
Igualmente, se manifestó en diligencias 5 y 7 que por los trabajos subcontratados con las empresas que ejecutaron las obras, no se firmaban presupuestos ni contratos por escrito.
También manifestó en diligencia 7, que los pagos de las facturas recibidas se realizaban mediante la entrega de talones nominativos generalmente, aunque en alguna ocasión, y en el caso de importes pequeños, se hacía mediante talones al portador. Junto al talón se remitía una carta en la que se le comunicaba el envío del talón con el que se hacía el pago de las facturas recibidas, carta comunicativa que no se pedía fuera firmada por el receptor de la misma, y que no ha sido aportada a la inspección por no disponer de las mismas, según manifestó en diligencia 8. No obstante, existe algún talón con el que se ha manifestado se ha hecho el pago de alguna factura recibida, que según consta en la base de datos de la AEAT figura cobrado por el propio administrador de la sociedad.
El TEAR, en su resolución, se refiere a los motivos que deben de servir de base a la confirmación de la liquidación impugnada y puestos en relación con lo que se desprende del examen del expediente administrativo y las argumentaciones de la demanda puede afirmarse en relación a todo ello que:
a) Se produce en este caso una ausencia de documentación y justificación que contraria al normal desarrollo de la actividad económica de la actora, tal como la inexistencia de contratos, presupuestos, albaranes, justificantes de los transportes de los materiales, o de los desplazamientos del personal hasta las obras, los gastos de alojamiento y manutención o dietas de estos, así como de acreditación de que determinadas empresas de la isla de Mallorca hubiesen facilitado los materiales contratados con la entidades sitas en Madrid o Cuenca, debe pensarse que aunque la entidad actora defiende que una empresa pueda subcontratar la ejecución de obras con otras empresas que no tengan su sede en la misma ciudad o lugar donde se realizan las obras no deja de ser sorprendente que para un obra en Palma de Mallorca se subcontrate, aunque sea en un 40% de los casos, tal como reconoce la parte actora en la demanda, con empresas de Madrid y de Cuenca, con el encarecimiento que ello supone de traslado de personal, materiales y mantenimiento de aquel durante las obras que se prolongan a lo largo del año 2003.
b) Se produjeron durante las actuaciones inspectoras gran cantidad de importantes incongruencias en las manifestaciones del representante de la entidad actora ya éste manifestó que para la realización de los trabajos, los materiales empleados eran adquiridos por ella misma a terceros. No obstante, en posteriores comparecencias, en las que se entraba a detallar trabajos individualizados de las empresas con las que subcontrató los mismos, manifestó que en ninguna ocasión el obligado tributario adquirió materiales para la realización de las obras puesto que al subcontratar los trabajos, se acordaba su realización completa, incluyendo aportación de mano de obra y material necesario para ello.
c) Sin embargo, cuando la Inspección efectuó requerimientos a los proveedores de la entidad actora sus contestaciones ponen en evidencia graves contradicciones con las manifestaciones del representante de la actora y que fueron recogidas en diversas Diligencias que obran en el expediente. Las discrepancias afectan, según los casos, tanto al lugar de entrega de los materiales como al personal que realiza las obras, los medios de pago, etc. Por ejemplo, el representante del interesado manifestó, que en el caso de sociedades con domicilios en la península, el desplazamiento de los empleados, así como el alojamiento de los mismos, siempre corría a cargo de estas empresas, no sufragando el obligado tributario ningún gasto de este tipo, ni tampoco de transporte hasta la obra del material necesario para la realización de los trabajos, mientras que en varias contestaciones a los requerimientos se manifiesta por parte de los proveedores exactamente lo contrario, es decir, que dichos gastos eran, cuenta del reclamante, lo que lleva a concluir que no pudiendo probar ni uno ni otro los referidos gastos, remitían a la otra parte la responsabilidad de los mismos.
d) Es de destacar también la existencia de proveedores que en el ejercicio regularizado estaban dados de baja provisional en la base de datos de la AEAT, no presentaban declaraciones, carecían de trabajadores, no tenían imputaciones en el modelo 347, no realizando, por tanto, actividad en dicho ejercicio.
e) En cuanto a los pagos, se achaca por la AEAT a la actora que no se aportaran las cartas que se remitían junto al talón, siendo un hecho comprobado por la Inspección que alguno de los talones fue cobrado por el propio administrador de la entidad actora y por terceras personas.
Respecto del hecho de que no se aporten las cartas de pago en la mayoría de los casos, tiene razón la actora de que no constituye un requisito legal pero si un indicio de la realidad de los pagos máxime cuando la mayoría de los mismos se hacen con talones al portador y en todo caso, tanto respecto de los cheques nominativos como al portador se ha justificado su cargo en un cuenta corriente de la entidad actora pero no su ingreso en las cuentas de las entidades que facturaban a la misma.
Si concretamos algo más las anteriores afirmaciones se puede señalar que:
En el caso de la entidad AMECOBA el representante de la actora declara en diligencia que el material empleado fue llevado a la obra y sin embargo la citada empresa contestó al requerimiento de información de la AEAT diciendo que el material se puso a su disposición en el almacén de Madrid
Por lo que respecta a la empresa ROMERO MUELA HNOS SL, con sede en Cuenca, se prestan trabajos con dos trabajadores desplazados a la isla de Mallorca durante casi todo el año 2003 (al menos de abril a diciembre) y no hay una sola factura, recibo o nómina justificativo de viajes o dietas y aunque no se conservasen los mismos, tampoco consta su inclusión en la contabilidad de la empresa. Idéntico es el caso de la empresa CAÑIZARES MORENO con sede también en (Muelas) Cuenca, al igual que el empresario Adriano o CONSTRUCCIONES ALGABA CAÑIZARES SL, Daniel , ENARASA SL con sede en Pedroñeras (Cuenca).
La empresa INFRAESTRUCTURA Y TÉCNICA URBANÍSTICA SA, además de no constar como se realizaron y pagaron los supuestos desplazamientos de sus trabajadores, no tenía ningún tipo de actividad desde 1998.
La entidad CONSTRUCCIONES ESPECIALES DE OBRAS TÉCNICAS SA, respecto de la cual el representante de la actora manifestó en diligencia 5 que esta sociedad les hizo trabajos de enfoscar una parte de una galería visitable de saneamiento, no teniendo ni contrato ni presupuesto, ni detalle de los días que duraron los trabajos ni los trabajadores que los desarrollaron, no conociendo tampoco la persona de contacto con la empresa y no teniendo actividad desde 1998.
En relación a la entidad DIRECCION000 C. B. no se ha acreditado ni el trasporte de la mercancía ni la instalación de la misma, sin que sea de recibo la argumentación de la actora de que varios miembros de la comunidad de bienes ya no formaban parte de la misma en el momento de la inspección, ya que los miembros de la comunidad de bienes con la que se hizo la inspección los sucedían en todas las obligaciones de la misma.
El representante de la actora manifestó en diligencia 5 que los trabajos desarrollados consistieron en suministrar paneles fijos para las divisiones de los baños, no teniendo contrato ni presupuesto, ni detalle de los días que duraron los trabajos ni los trabajadores que los desarrollaron.
En diligencia 7, el actuario preguntó al compareciente en donde se suministraban los paneles, y si se los instalaron en la obra de Mirode manifestando que no lo recordaba. Se le preguntó que como se realizó el traslado de los paneles a la obra en Palma de Mallorca y manifestó que tampoco lo recordaba. Y respecto a quien corrió con los gastos del desplazamiento y alojamiento de los trabajadores, y donde se alojaron manifestó que corrieron siempre a cargo de esta sociedad, que Desarrollos Urbanísticos Baleares no sufragó nunca los gastos ni de desplazamiento, ni de alojamiento de ningún empleado de la obra.
La inspección realizó requerimiento de información a esta sociedad que fue notificado el 12-06-2007. En contestación reflejada en diligencias extendidas con un comunero de la entidad en fechas 27 de junio y 10 de julio de 2007, se constataron los siguientes hechos:
La sociedad tiene su domicilio fiscal en Madrid, desarrollando la actividad de fabricación de artículos de carpintería metálica y cerrajería de aluminio (epígrafe 314.1 del IAE.
Los trabajos desarrollados consistieron en la elaboración y suministro de muebles bajos de carpintería metálica, elaboración de ventanas con vidrio laminar, trabajos realizados íntegramente en el propio local de trabajo que dispone la comunidad en Getafe, poniéndolo a disposición del adquirente una vez terminados, y siendo este quien se lo llevó.
La palabra montaje que aparece en el concepto de la factura emitida hace referencia al montaje de los vidrios en la estructura de la ventana, mientras que el concepto reflejado de 'obra Mirode', simplemente consiste en la referencia del pedido según le indicó el adquirente, puesto que según manifestó, no se instaló en ninguna obra, sino que se puso a disposición del adquirente en el propio local.
Las facturas fueron cobradas en efectivo mediante dos talones.
Por ello existen contradicciones en cuanto a las mercancías adquiridas, ya que la actora mantuvo que lo suministrado fueron paneles fijos para las divisiones de los baños, mientras que el requerido dijo que entregó muebles bajos de carpintería metálica y ventanas con vidrio laminar. Tampoco ha quedado acreditado el transporte del material adquirido desde Madrid, donde se puso a disposición del adquirente, hasta Palma de Mallorca, ni su instalación, puesto que el trabajo simplemente fue hacer entrega del pedido.
En el caso de la entidad CONSULT FACTOR S L tampoco se acredita por la actora la realidad de los supuestos trabajos de asesoramiento prestados ya que la descripción de los mismos es genérica y por otro lado, se dan contradicciones sobre quien de la citada entidad cobró un talón en pago de la factura emitida respecto de los mismos, 018-2003, con base imponible de 15.300 euros e IVA soportado de 2.448 euros. Por otro lado el representante de dicha entidad D. Lorenzo , manifestó que el importe facturado fue cobrado mediante talón nominativo a nombre de Consult Factor, talón que cobró la administradora de la sociedad, Da. Enriqueta . No obstante, se verificó por la AEAT según constaba en su base de datos que el talón fue cobrado en efectivo por el propio D. Lorenzo .
A su vez Dª Enriqueta era administradora de otra de la entidades que facturaron a la actora por las obras, IBERBAGUJO S L, y en este caso el talón emitido en pago de las obras lo cobró D. Lorenzo también. Existen también contradicciones con esta empresa ya que mientras que el representante de la misma dijo a la AEAT que se envió una sola persona para hacer labores de secretaria, el representante de la entidad actora había manifestado que se enviaron varias secretarias. Además el supuesto empleado enviado D. Victorio solo estuvo dado de alta en la seguridad social desde el 25 de marzo de 2003 al 30 de noviembre de 2003 y no hay constancia de que se le pagasen gastos de viaje, estancia o dietas.
Respecto de PROYECTOS EXCAVACIONES Y GESTION INMOBILIARIA SL el representante de la entidad actora señaló a la inspección en cuanto al pago de los gastos de viajes, desplazamientos, y alojamientos de los trabajadores enviados a Palma de Mallorca que corrieron a cargo de esta sociedad, desconociendo donde se hospedaron, y siendo a cargo de esta empresa la compra de los materiales utilizados por estos trabajadores.
Sin embargo la sociedad se dio de alta en el IAE en fecha 15-10-2003, teniendo su domicilio fiscal en Madrid. No constan pagos por rendimientos de trabajo o a profesionales.
Los conceptos facturados son por encofrados para muro de hormigón, mano de obra, losa de hormigón, arena, plastón, grava,
gravilla, oficial 1ª, ayudante, peón, no constando en el modelo 347 ni declarado ni imputado por ninguna sociedad, gastos en compras.
Por ello es evidente que la sociedad emitió facturas con carácter previo a su constitución, que no disponía de empleados durante el ejercicio 2003, así como que no tiene imputaciones ni declaraciones de compras en el modelo 347 por la adquisición del material suministrado, y que no presenta declaración alguna ni por IVA, Impuesto sobre Sociedades, ni retenciones a trabajadores.
En relación a la empresaria Rosario existen numerosas contradicciones en cuanto a quien hizo los trabajos y a quien facturó, respecto a la no justificación de la subcontratación que dice realizó por los trabajos por los que fue contratada, subcontratación de la que no aporta ni siquiera el nombre de la empresa, ni factura recibida, llegando a decir incluso que esta empresa no existía, en cuanto a no poder concretar en donde realizó la obra, ni tan solo la isla o ciudad, y por último respecto al cobro de los servicios realizados, al decir que fue la empresa «Pladeco' quien les pagó (en lugar del obligado tributario), no cobrando el talón la empresaria, se puede concluir que no queda acreditado en ningún modo la realización de los trabajos por los que ha facturado. Además, su marido D. Arsenio era también administrador de la sociedad Proyectos Excavaciones y Gestión Inmobiliaria SL.
Pues bien, a la vista de todos los extremos más arriba comprobados por la AEAT se puede deducir la corrección de lo presumido en la liquidación impugnada por la inspección, una vez recabado un conjunto de pruebas indirectas, que no constituyen una simple sospecha, y de las que se infiere la inexistencia de prestaciones de servicios por las cuantías y conceptos pretendidos, todo ello frente a la contabilidad aportada y a las facturas emitidas, que no son suficientes para acreditar la realidad de los trabajos y servicios prestados, ya que, al ser puestos en cuestión por la administración, pudieron y debieron probarse, según las reglas de la carga de la prueba del art. 114 LGT 1963 por la entidad actora, sin que los documentos aportados con la demanda y cuyo conocimiento, tal como señala el Abogado del Estado se sustrajo a la administración, puedan ser suficientes para acreditar tal cuestión puesto que no pueden acreditar el pago diversas cartas privadas o la certificación del cargo de tres talones en la cuenta de la actora y pudo y debió de acreditarse, en cambio, el ingreso de los mismos en la cuentas de las entidades que emitieron las facturas.
Todo ello implica que sea correcta la minoración del gastos gasto en 229,720,04 euros, efectuada por la AEAT en su liquidación por el Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio 2003 y que, en consecuencia, proceda la íntegra desestimación del recurso y la confirmación de la resolución del TEAR, por seer conforme a derecho.
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por DESARROLLOS URBANISTICOS BALEARES S L representada por el Procurador D. Victor Alejandro Gómez Montes, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de fecha 28 de marzo de 2011 en la reclamación NUM000 , la cual confirmamos por ser conforme a derecho, sin pronunciamiento en costas.
No se hace expresa imposición de costas. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .
Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.