Sentencia Administrativo Nº 817/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3671/2011 de 22 de Julio de 2015

Encabezamiento

T.S.J.C.V.

Sala Contencioso Administrativo

Sección Tercera

R. 3671/2011

SENTENCIA Nº 817/2015

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA.

Magistrados:

D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

D. RAFAEL PÉREZ NIETO.

En la Ciudad de Valencia, a 22 de julio de 2015.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 3671/11, interpuesto por D. Diego , representado por la Procuradora Dª. María Alcalá Velázquez y asistido por el Letrado D. José A. Ferrándiz Ferrer, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por la Abogada del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la reso¬lución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, y realizado trámite de conclusio¬nes, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 21 de julio de dos mil quince, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administra¬tivo se ha interpuesto por D. Diego contra dos resoluciones de 30-9-2011 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones NUM000 y NUM001 , interpuestas contra sendas resoluciones sancionadoras de fecha 13-9-2010 practicadas por la Administración de Alcoi de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IRPF de 2006 y 2007, por unos respectivos importes de 3.024,52 euros y 95,01 euros.

SEGUNDO.-Las sanciones antedichas traen causa de las actuaciones de regularización de la oficina de gestión de Alcoi del IRPF de 2006 y 2007, por las deducciones practicadas indebidamente por el actor por gastos de construcción de vivienda habitual, al haber sobrepasado el plazo de cuatro años desde el inicio de la construcción. Tal conducta motivó la correspondiente liquidación de deudas tributarias de los ejercicios 2006 y 2007 del IRPF, por unos importes de 8.641,47 euros y de 301,65 euros de cuota respectiva, sin que conste que tales actos fueran recurridos.

Seguidamente, en fecha 4-6-2010 se notificó al recurrente por la Administración demandada el inicio de sendos expedientes sancionadores por dos infracciones leves, consistentes en dejar de ingresar en tiempo la totalidad de la deuda tributaria correspondiente a su correcta autoliquidación, siendo leve la tipificación de las infracciones por ser la base inferior a 3.000 euros y no apreciarse ocultación u otra circunstancia agravante.

El recurrente se conformó al parecer con las liquidaciones de deuda tributaria, impugnando por el contrario las sanciones impuestas por dicha conducta, que fueron confirmadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional.

La demanda presentada en esta fase jurisdiccional alega la ausencia de culpabilidad y de prueba inculpatoria, considerando que la interpretación del actor fue razonable, pues el exceso en la construcción fue debido a la desaparición de la empresa OBRAS Y CONSTRUCCIONES ATLANTIS S.L., cuya insolvencia deb interpretarse como similar a un concurso de acreedores, con la ampliación del plazo de construcción prevista en el artículo 55.3 del reglamento del IRPF , sin que se haya motivado adecuadamente la culpabilidad.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a los motivos de la demanda, indicando que resulta clara la motivación de la culpabilidad y la comisión de la infracción imputada, siendo pertinente la sanción impuesta, solicitando la desestimación de la demanda.

TERCERO.-La conducta de la actora que la Agencia Estatal de la Administración Tributaria le imputa tiene todos los visos de haberse cometido, tal como se desprende del expediente administrativo y, particularmente, de la aceptación y no impugnación de las liquidaciones del IRPF de 2006 y 2007, que definen la conducta del recurrente que supuso la regularización tributaria.

Los hechos descritos por la resolución sancionadora acreditan que el actor cometió la infracción leve de practicarse unas indebidas deducciones por construcción de vivienda habitual, una vez transcurrido el plazo legal de cuatro años, sin que quepa analogías con figuras distintas que permitían la ampliación de ese plazo. Asimismo, la conducta antijurídica quedó reflejada en las liquidaciones firmes, pues el actor practicΎo deducciones fiscales que no eran pertinentes, dejando de ingresar en tiempo la deuda que le debía corresponder.

En este caso, pues, queda patente la antijuricidad y la culpabilidad del actor en los hechos imputados, siendo procedente las sanciones y su graduación, porcentaje mínimo del 50% y reducción del 30% por conformidad con la regularización de cuota e intereses, de conformidad a los arts. 178 , 179 y 191 de la Ley General Tributaria .

Finalmente, las resoluciones sancionadoras de 13-9-2010 afrontan la culpabilidad del recurrente, realizando una adecuada motivación de la culpabilidad imputada.

En efecto, el punto de partida debe ser que no hay infracción tributaria sin dolo o simple negligencia, pues como expone la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 76/1996, de 26 de abril , « [t]anto del actual artículo 1 del Código Penal como del citado artículo 77.1 de la LGT ha desaparecido el adjetivo 'voluntarias' que seguía a los sustantivos 'acciones u omisiones'. Es cierto que, a diferencia de lo que ha ocurrido en el Código Penal, en el que se ha sustituido aquél término por la expresión 'dolosas o culposas', en la LGT se ha excluido cualquier adjetivación de las acciones u omisiones constitutivas de infracción tributaria. Pero ello no puede llevar a la errónea conclusión de que se haya suprimido en la configuración del ilícito tributario el elemento subjetivo de la culpabilidad para sustituirlo por un sistema de responsabilidad objetiva o sin culpa. En la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. Pero como se ha dicho, nada de esto ocurre. El propio artículo 77.1 de la LGT dice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables 'incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.- No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico en su redacción, en el nuevo artículo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente» (FD 4, letra A).

Sobre la culpabilidad y su relación con los hechos probados debemos remitirnos a la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 28 de junio de 2012 (rec. cas. 904/2009 ), que establece:

« Esta Sala viene señalando [Sentencias de 10 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 6102/2008 ), y de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10234/2004 ), FFDD Cuarto, Undécimo y Duodécimo, respectivamente] que «la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad es, en muchas ocasiones -no siempre-, una cuestión puramente fáctica, y, por ende, no revisable en esta sede [véanse, entre otras, las Sentencias de este Tribunal de 21 de abril de 1999 (rec. cas. núm. 5708/1994 ), FD 1 ; de 29 de octubre de 1999 (rec. cas. núm. 1411/1995), FD Segundo ; y de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997 ), FD Segundo], salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [véanse, entre muchas otras, las Sentencias de esta Sala de 9 de febrero de 2005 (rec. cas. núm. 2372/2002), FD Cuarto ; y de 25 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 1886/2000 ), FD Sexto; en el mismo sentido, entre las más recientes, véase la Sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto]».

Pero también hemos precisado en las mismas resoluciones que «no sucede lo mismo cuando lo que en realidad se achaca a la Sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el art. 77.1 L.G.T ., y, en definitiva, el art. 25 C.E ., exigen para que pueda imponerse sanciones [en este sentido, Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Cuarto] »; y este es claramente el caso, dado que, como acabamos de señalar, entre otras cosas, la representación de la entidad recurrente pone de relieve que no es válida «una motivación del acuerdo de imposición de sanción que suponga en realidad una inversión de la carga de la prueba, al basarse en afirmaciones genéricas y no en una actividad probatoria previa a la imposición de la sanción», y que «[t]anto el acuerdo sancionador como la Sentencia de instancia afirman la existencia de negligencia atendiendo al importe dejado de ingresar, sin que pueda apreciarse en ello actividad probatoria alguna» (quinto motivo).

Esta misma doctrina aparece recogida en Sentencias posteriores, entre las que pueden citarse las de 15 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 3334/2007 ), FD Tercero B); de 30 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 6176/2008 ), FD Tercero ; de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 ), FD Tercero ; de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 ), FD Tercero ; de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009 ), FD Cuarto ; de 18 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4082/2007 ), FD Quinto ; de 4 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 4693/2007 ), FD Tercero ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 480/2007 ), FD Tercero ; de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 427/2005), FD Octavo A ); y de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9740/2004 ), FD Décimo.

(...)

Y debe entenderse que la transcrita no es motivación bastante porque, como ha señalado esta Sala en precedentes pronunciamientos, la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable - como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [ Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD Quinto, in fine ; reiteran esta doctrina las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004), FD Cuarto; de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5018/2006), FD Sexto; de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5734/2005), FD Octavo; de 15 de enero de 2009 (rec. cas. núms. 4744/2004 y 10237/2004), FFDD Undécimo y Duodécimo, respectivamente; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005), FD Sexto; de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5338/2003), FD Sexto; de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Cuarto; de 15 de octubre de 2009 (rec. cas. núms. 4493/2003, 6567/2003, 9693/2003 y 10237/2004), FFDD Quinto, Octavo, Séptimo y Duodécimo, respectivamente; de 21 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3542/2003), FD Sexto; de 23 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 3121/2003), FD Tercero; de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6058/2003), FD 5 B); de 10 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 5023/2006), FD Sexto; de 18 de noviembre de 2009 (rec. cas. núm. 4212/2003), FD Octavo; y de 9 de diciembre de 2009 (rec. núms. 4012/2005 y 5020/2006), FD Quinto]»(FD Cuarto) .

Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.

Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (« cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)».

En el presente supuesto, la culpabilidad mínima para sancionar que reclama el art. 183.1 de la LGT pasa por examinar el Acuerdo de imposición de la sanción que, en su fundamentación jurídica analiza el requisito subjetivo de la culpabilidad y la motiva en el folio 8 vuelta en los siguientes términos:

' En el presente caso, deducir de la cuota por el concepto adquisición de vivienda habitual sin ceñirse al requisito legal fijado de plazo para su construcción, supone el disfrute de un beneficio fiscal sin hallarse fundamentado y se considera una omisión de la diligencia debida pues se establece claramente en la ley y no es susceptible de interpretación diversa. Es exigible a cualquier ciudadano medianamente diligente que ejerza el derecho a consignar beneficios fiscales como el enunciado sólo cuando se cumplan todos los requisitos'.

Basta la lectura del acuerdo sancionador para constatar que cumple con las exigencias que dimanan del principio de culpabilidad y su necesaria motivación, en la medida en que razona y explica suficientemente la conducta del sujeto pasivo constitutiva de culpa o falta de diligencia, de forma clara e individualizada .

En el presente caso, el órgano competente para sancionar ha impuesto una sanción a partir de una determinada actuación del contribuyente, deduciendo la existencia de una infracción a partir de una conducta poco diligente, motivando la culpabilidad, con explicación de la causa por la que era merecedora de la imposición de una sanción, además de regularizar esta situación tributaria irregular.

Por todas estas razones, deberá desestimarse el recurso contencioso-administrativo.

CUARTO.- La desestimación del recurso contencioso-administrativo determina, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (redacción dada por Ley 37/2011, de 10 de octubre), la imposición de las costas procesales a la parte actora.

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala las costas en un máximo de 1.000 euros en concepto de honorarios de Letrado.

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-adminis¬trativo interpuesto por D. Diego contra dos resoluciones de 30-9-2011 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones NUM000 y NUM001 , interpuestas contra sendas resoluciones sancionadoras de fecha 13-9-2010 practicadas por la Administración de Alcoi de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, con expresa imposición de las costas al recurrente, en la cuantía señalada en el FD Cuarto.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.