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Sentencia Administrativo Nº 834/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 282/2016 de 15 de Septiembre de 2016
Relacionados:
Orden: Administrativo
Fecha: 15 de Septiembre de 2016
Tribunal: TSJ Andalucia
Ponente: VALPUESTA BERMÚDEZ, VICTORIANO
Nº de sentencia: 834/2016
Núm. Cendoj: 41091330032016100579
Núm. Ecli: ES:TSJAND:2016:8159
Voces
Incremento de valor
Terrenos de naturaleza urbana
Plusvalías
Impuesto sobre Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana
Cuestión de inconstitucionalidad
Impuestos locales
Incremento de valor de los terrenos
Equidad
Determinación de la base imponible
Prueba en contrario
Ordenanzas
Liquidaciones tributarias
Obligaciones tributarias
Entes públicos
Procedimiento de apremio
Constitucionalidad
Representación procesal
Arquitecto técnico
Realización forzosa
Hecho imponible del impuesto
Valor catastral
Tasación pericial contradictoria
Prueba pertinente
Valor del terreno
Obligado tributario
Ordenanza municipal
Acción urbanística
Pérdidas patrimoniales
Ganancia patrimonial
Seguridad jurídica
Aprovechamiento urbanístico
Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO EN SEVILLA.
SECCION TERCERA.
RECURSO DE APELACIÓN.
REGISTRO NÚMERO282/2016
SENTENCIA
Ilmos. Srs. Magistrados:
D. Victoriano Valpuesta Bermúdez. Presidente.
D. Eloy Méndez Martínez.
D. Guillermo del Pino Romero.
En Sevilla, a quince de septiembre del año dos mil dieciséis.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo en Sevilla del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, ha visto elrecurso de apelacióntramitado en el registro de esta Sección Tercera con elnúmero282/2016, interpuesto por el Organismo Provincial de Asistencia Económica y Fiscal de la Diputación Provincial de Sevilla (O.P.A.E.F.), representado por la Procuradora doña María Rocío López Fe Moreno, y asistido de Letrado, contra la sentencia de 21 de enero del 2016 dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 13 de Sevilla en el procedimiento allí seguido con el número 223/2015; habiendo formulado escrito de oposición al recurso de apelación la entidad mercantil Sekurama Business, S.L., representada por el Procurador don Santiago Rosríguez Jiménez, y asistida de Letrado. Ha sido ponente el Iltmo. Sr. Don Victoriano Valpuesta Bermúdez, que expresa el parecer de la Sala.
Antecedentes
PRIMERO.- Por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 13 de Sevilla en el procedimiento reseñado, se dictó sentencia por la que se estimaba el recurso interpuesto por la entidad mercantil Sekurama Business, S.L. contra la resolución de 11 de febrero de 2015 de la Vicepresidenta del O.P.A.E.F. desestimatoria del recurso de reposición formulado frente al acuerdo de liquidación del Impuesto municipal sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con número 086/2014/10/015/0000062, del Ayuntamiento de San Juan de Aznalfarache, por un importe de 185.025,08 euros.
SEGUNDO.- Contra dicha sentencia se formuló recurso de apelación por el O.P.A.E.F. en razón a las alegaciones que en su escrito se contienen, dadas aquí por reproducidas en aras de la brevedad, que fue admitido.
TERCERO.- Por la sociedad recurrente se dedujo escrito de oposición al recurso de apelación formulado de adverso, elevándose a continuación las actuaciones a esta Sala.
CUARTO.- En la tramitación del presente recurso de apelación se han observado todas las prescripciones legales; habiéndose señalado para votación y fallo el día de ayer, en el que, efectivamente, se ha deliberado, votado y fallado.
Fundamentos
PRIMERO.- Constituye el objeto de la presente apelación la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 13 de Sevilla por la que se estima el recurso interpuesto por la entidad mercantil Sekurama Business, S.L. contra la resolución de 11 de febrero de 2015 de la Vicepresidenta del O.P.A.E.F. desestimatoria del recurso de reposición formulado frente al acuerdo de liquidación del Impuesto municipal sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con número 086/2014/10/015/0000062, del Ayuntamiento de San Juan de Aznalfarache, por un importe de 185.025,08 euros.
La sentencia acoge la pretensión actora y ello, con modificación del anterior criterio del propio Juzgado, conforme a la doctrina de diversos Tribunales Superiores de Justicia, cuya exposición principia refiriendo la sentencia del T.S.J. de Valencia 20 de julio de 2015 (rec. 3720/15 ) y termina citando la sentencia del T.S.J. de Cataluña de 18 de julio de 2013 (rec. 515/11 ) -que, a su vez, se remite a otra anterior de 22 de marzo de 2012 (rec. 511/11)-, de las cuales transcribe sus razonamientos, a los que después nos referiremos, pues si se parte de que el valor declarado de adquisición del terreno en fecha de 26 de octubre de 2006 fue de 14.250.000 euros y el valor declarado de transmisión el 4 de agosto de 2006 fue de 3.500.000 euros, constando a su vez dos tasaciones a efectos hipotecarios de 12.810.500 euros y de 10.440.000 euros en fechas respectivas de 24 de octubre de 2006 y 14 de mayo de 2009, y una tercera tasación efectuada por el arquitecto técnico al servicio del O.P.A.E.F. en el procedimiento de apremio de 27 de septiembre de 2013 de 933.822 euros, llega la sentencia a la conclusión, en sentido contrario al mantenido por el juzgador con anterioridad como decimos, que falta un incremento real del valor de los terrenos, lo que impide apreciar el hecho imponible del impuesto girado.
Frente a ella se alza la representación procesal del O.P.A.E.F. aduciendo, en síntesis que, dada la configuración del impuesto, la plusvalía sometida a tributación está 'cuantificada de forma objetiva' en la propia ley, sin que se pueda admitir prueba en contrario, y que sin la reforma legal de la regulación del impuesto sólo cabe, como ha hecho un Juzgado de San Sebastián, plantear en su caso la correspondiente cuestión de inconstitucionalidad.
Pues bien, lo que dicen esas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en síntesis, es lo siguiente:
'El vigente sistema legal de determinación de la base imponible contenido en el art.
Desde su implantación en 1988, ha sido objeto de amplia polémica si dicho sistema ha de considerarse como una ficción legal (la impropiamente llamada presunción iuris et de iure) o, por el contrario, se trata de un sistema sólo aplicable cuando el incremento verdaderamente producido es superior al resultante de aquel sistema (sería una presunción iuris tantum, en el sentido de que siempre correspondería al contribuyente probar que el incremento real es inferior).
El art. 107.1 LHL dispone que la base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de veinte años, pero se ha sostenido que este precepto legal es una mera declaración de intenciones o un eufemismo amable, pues ha de estarse en todo caso al sistema legal, del que siempre resulta un incremento, quedando reforzada este interpretación por la eliminación en la
Sin embargo, el impuesto grava según el art. 104.1 LHL, el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o por la constitución o transmisión de cualquiera de los derechos reales que cita la norma. Por tanto, el incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana constituye el primer elemento del hecho imponible, de manera que en la hipótesis de que no existiera tal incremento, no se generará el tributo y ello pese al contenido de las reglas objetivas de cálculo de la cuota del art. 107 LHL, pues al faltar un elemento esencial del hecho imponible, no puede surgir la obligación tributaria. En conclusión, la ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible, pues la contradicción legal no puede ni debe resolverse a favor del 'método de cálculo' y en detrimento de la realidad económica, pues ello supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica.
Las mismas conclusiones han de aplicarse cuando sí ha existido incremento de valor, pero la cuantía de éste es probadamente inferior a la resultante de aplicación de dicho método de cálculo, al infringirse los mismos principios.
Estas conclusiones, ya sostenidas por diversos criterios doctrinales y pronunciamientos jurisprudenciales, han de considerarse incuestionables en el momento actual, a la vista de la realidad económica citada. De esta forma, de ser la de la ficciónjurídica la única interpretación posible del art. 107 LHL, éste habría de considerarse inconstitucional, pero como consecuencia de la obligación de los Jueces y Tribunales, contenida en el art.
Las consecuencias no pueden ser otras que las siguientes:
1.ª) Cuando se acredite y pruebe que en el caso concreto no ha existido, en términos económicos y reales incremento alguno, no tendrá lugar el presupuesto de hecho fijado por la ley para configurar el tributo (art. 104.1 LHL), y este no podrá exigirse, por más que la aplicación de las reglas del art. 107.2 siempre produzca la existencia de teóricos incrementos.
2.ª) De la misma forma, la base imponible está constituida por el incremento del valor de los terrenos, el cual ha de prevalecer sobre lo que resulte de la aplicación de las reglas del art. 107, que sólo entrarán en juego cuando el primero sea superior. Por tanto, seguirá siendo de aplicación toda la jurisprudencia anterior sobre la prevalencia de los valores reales, pudiendo acudirse incluso a la tasación pericial contradictoria, en los casos en los que se pretenda la existencia de un incremento del valor inferior al que resulte de la aplicación del cuadro de porcentajes del art. 107. en esta hipótesis, la base imponible habrá de ser la cuantía de tal incremento probado, sin que sea admisible acudir a fórmulas híbridas o mixtas, que pretendan aplicar parte de las reglas del art. 107 al incremento probado.
Estas conclusiones vienen a aceptarse en la citada contestación a la demanda, en la cual, como ha quedado ya apuntado, se sostiene que el sistema liquidatorio legal no excluye que el sujeto pasivo pruebe que, en el caso concreto, lleva a resultados apartados de la realidad. Por otra parte, en relación con el referido antecedente inmediato de la fórmula contenida en el art. 107, la STS de 22 de octubre de 1994 (RJ 19994/8205) fuetajante al sostener que tenía carácter subsidiario, en defensa y garantía del contribuyente. Y, por fin, no desvirtúa las anteriores conclusiones el hecho de que el sistema legal sea obligatorio, en todo caso, para los Ayuntamientos que no pueden acudir a datos reales cuando éstos arrojen un resultado superior, pues la Constitución no garantiza a los entes públicos ningún derecho a gravar siempre la capacidad económica real y efectiva, mientras que sí impide que se graven capacidades económicas ficticias de los ciudadanos.
(.../...) En el presente caso, es pacifico que la Ordenanza impugnada se atiene estrictamente a las reglas legales contenidas en el art. 107 LHL, lo que implica que su nulidad sólo podría predicarse tras la expulsión del ordenamiento jurídico, previa la pertinente cuestión de inconstitucionalidad, del referido precepto legal, sin que quepa compartir que, dado el carácter potestativo del impuesto, las Ordenanzas locales se aparten de la norma legal a la vista de la realidad económica actual.
Sin embargo, la inconstitucionalidad citada solo resultaría de una interpretación que condujera a estimar que el precepto establece una ficción legal que permitiera gravarsupuestos de inexistencia de incremento de valor o de incrementos en cuantía ficticia en cuanto alejados de los verdaderamente producidos en la realidad. Pero no existe inconstitucionalidad alguna si, como ha quedado señalado, se interpreta que las normas legales establecen únicamente una presunción iuris tantum, susceptible de quedar desvirtuada, en cada caso concreto, mediante una prueba adecuada y suficiente, en los términos citados, a cargo de los obligados tributarios, y de acuerdo con la previsión del art.
En consecuencia, la problemática que queda destacada en la demanda ha de ser necesariamente ventilada en cada caso concreto y no, como se pretende, en el enjuiciamiento de la Ordenanza, disposición de carácter general que se ciñe al contenido de la norma legal y cuya nulidad, limitada incluso a los porcentajes anuales de los ejercicios en los que, en realidad económica, no se han producido incrementos en el valor de los terrenos de naturaleza urbana provocaría distorsiones aplicativas inasumibles'.
Por su parte, la sentencia del Pleno de la Sala de lo Contencioso del T.S.J. de Valencia de 20 de julio de 2015 (recurso 23/2015 ) hace 'un análisis profundo de la regulación del impuesto, a partir del cual abordar la perspectiva constitucional, pues solo despejadas dichas cuestiones estaremos en condiciones de dar respuesta a la cuestión atinente a la llamada 'fórmula de cálculo de la base imponible'. A este respecto, comenzamos señalando que el IIVTNU viene regulado en los artículos
Y el Artículo 107: 'Base imponible
1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.
A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado'
Plantea la parte recurrente la inconstitucionalidad de la regulación expuesta y el argumento sustantivo de la cuestión planteada radica sobre la premisa de que la normativa reguladora de la base imponible del IIVTNU establece una regla de valoración legal que implica que en todo caso con independencia del incremento de valor se tributa por dicho impuesto, por ello queda gravada una capacidad económica no real sino presunta o ficticia, lo que resulta contrario al principio constitucional de capacidad económica. Respecto a dicha cuestión, señalar que, si bien le consta a esta Sala que el Juzgado de lo Contencioso- Administrativo nº 3 de Donostia ha planteado la cuestión de inconstitucionalidad de los artículos
Como ya se ha afirmado, no compartimos plenamente el planteamiento y ello determina en el caso de autos la no procedencia de planteamiento de dicha cuestión por los argumentos que pasamos a exponer. En primer lugar, señalamos que en los supuestos de transmisiones con pérdidas patrimoniales la aplicación del art 104 TRLHL nos conduce a la afirmación, que después se razonará, de que no se produce hecho imponible y por tanto no procede la aplicación de los arts 107 y 110,4. Según el artículo
En segundo lugar, el planteamiento referido a la posible infracción del principio de capacidad económica, en los términos que pretende la apelante, no nos resulta tampoco claro y ello por la razón de que el TC ha seguido una práctica exegética caracterizada por flexibilizar la aplicación rigurosa del principio de capacidad económica previsto en el art.
El Tribunal Constitucional considera que el art.
Desestimada la pretensión de planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad en los términos en los que ha sido planteada por la parte recurrente, procede realizar el examen hermenéutico de los preceptos reguladores y, tras ello, poner de manifiesto las dudas sobre la constitucionalidad que desde otro punto de vista pueden suscitarse. Esta Sala concluye que la hermenéutica de los preceptos reguladores, art 104, 107 y 110,4 TRLHL, nos impone una distinción fáctica sustancial, a saber: los supuestos generadores de pérdidas o de ganancia cero, y la de aquellos en los que se produce incremento pormínimo que pueda resultar.
Así pues, cuando la transmisión se efectúa por valor inferior al de adquisición, el titular sufre una pérdida económica y por tanto el supuesto no es subsumible en el ámbito del artículo
La distinción conceptual hecho imponible-base imponible es clara: el hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, en tanto que la base imponible es la magnitud establecida por Ley que expresa la medición del hecho imponible. Por lo que, partiendo de la referida distinción, la falta de materialización del hecho imponible (en definitiva, la falta de incremento de valor) impide la aplicación de las normas de determinación de la base imponible.
Dicha solución hermenéutica es la que se deriva del art art.
La tarea interpretativa de dichos preceptos solo cabe efectuarla con los criterios suministrados por Art.
Y, si bien nos hallamos con dos expresiones idénticas en los art 104 y 107 ('el incremento de valor'), no cabe atribuir a las mismas un sentido unívoco, pues en el ámbito de la interpretación de las normas la interpretación gramatical, referida al sentido literal' que dispone el artículo
Como precedentes jurisdiccionales que avalan esta conclusión, señalamos tres Sentencias del Tribunal Supremo: (i) la Sentencia de 29 de abril de 1996, Recurso 3279/1993 , que no sujeta a plusvalía la transmisión de un terreno en el que estaban suspendidas las licencias con ocasión de la modificación urbanística prevista en la que pasaba a ser un terreno carente de posibilidad alguna de aprovechamiento urbanístico, (ii) la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de septiembre de 1997, Recurso 336/1993 , queconsideró desproporcionado un aumento lineal del 300% sobre el valor inicial del terreno y (iii) la Sentencia de 30 de noviembre de 2000, Recurso 2306/1995 , en la que se declaró la no sujeción a plusvalía de un terreno cuya edificabilidad ya estaba agotada por haberse construido los bloques permitidos en la parcela en la que estaba integrado. Resulta claro que para el Tribunal Supremo la inexistencia de incremento del valor excluye la aplicación del Impuesto.
A conclusión bien distinta nos conduce el examen del supuesto en que la transmisión se efectúa por valor superior al de adquisición, ya que aquí el titular obtiene una ganancia económica y, por tanto, el supuesto es subsumible en el ámbito del artículo
También el T.S.J. de Madrid aplica la doctrina del T.S.J. de Cataluña ya expresada en su sentencia de 8 de octubre de 2015 (recurso 841/14 ), en la que sostenía que, 'encontrándose debidamente acreditado en autos con la prueba practicada ante el Juzgado, que en la transmisión de autos no se había producido ningún incremento del valor del inmueble transmitido, sino, por el contrario, una disminución de su valor, debíamos concluir que no se había producido el hecho imponible del IIVTNU y, por tanto, que no se debía tributar por dicho impuesto', así como en su sentencia de 26 de enero de 2016 (recurso 281/2015 ).
Compartimos el mismo criterio. En el caso que nos ocupa, el O.P.A.E.F. postula la realidad de un incremento teórico porque entiende que así se dispone en el
SEGUNDO.- No obstante, dadas las serias dudas de derecho que el caso presenta, ya apreciadas en la sentencia recurrida, no procede hacer pronunciamiento de condena sobre las costas de esta apelación (ex art.
Vistos los preceptos legales citados, los concordantes, y demás de general y pertinente aplicación
Fallo
Que debemos desestimar y desestimados el recurso de apelación interpuesto por el Organismo Provincial de Asistencia Económica y Fiscal de la Diputación Provincial de Sevilla (O.P.A.E.F.), contra la sentencia de 21 de enero del 2016 dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 13 de Sevilla en el procedimiento allí seguido con el número 223/2015, la cual se confirma. Sin costas.
Notifíquese la presente sentencia a las partes haciéndoles saber que contra la misma se puede interponer recurso de casación en los términos y con los requisitos para su admisión previstos en los arts. 86 y siguientes de la L.J ., el cual habrá de prepararse en el plazo de treinta días a contar desde la notificación de esta resolución, previo el depósito que corresponda.
Así por esta nuestra sentencia que se notificará en legal forma a las partes, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
Ver el documento "Sentencia Administrativo Nº 834/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 282/2016 de 15 de Septiembre de 2016"
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