Sentencia Administrativo Nº 842/2014, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 836/2012 de 25 de Junio de 2014

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2012/0005750

Procedimiento Ordinario 836/2012

Demandante:D./Dña. Ceferino

PROCURADOR D./Dña. PALOMA RABADAN CHAVES

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 842

RECURSO NÚM.: 836-2012

PROCURADOR D./DÑA.: PALOMA RABADÁN CHAVES

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 25 de Junio de 2014

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 836-2012 interpuesto por D. Ceferino representado por la procuradora DÑA. PALOMA RABADÁN CHAVES contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24-2-2012 reclamación nº NUM000 y NUM001 interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se dio traslado para conclusiones, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 24-6-2014 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 24 de febrero de 2012 en la que acuerda desestimar las reclamaciones económico- administrativas números NUM000 y NUM001 , interpuestas contra el acuerdo de liquidación nº NUM002 , dictado por la Administración de San Blas de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, por cuantía de 12.472,45 euros (REA NUM000 ) y contra acuerdo de imposición de sanción tributaria consistente en dejar de ingresar parte de la deuda tributaria en el plazo reglamentario, derivada del acuerdo de liquidación anterior, por cuantía de 5.833,77 euros (REA NUM001 ).

SEGUNDO:El recurrente solicita en su demanda que se anule el acto impugnado por ser contrario a Derecho. Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, la omisión del trámite de audiencia por la manipulación del acuse de recibo del trámite de audiencia, porque el primer intento de notificación tuvo lugar pretendidamente el 24-03-2009 a las 10:30 horas y el segundo se realizó pretendidamente el día siguiente a las 12:30 horas, sin embargo si se examina la fotocopia del acuse de recibo se puede comprobar que en el segundo intento la hora ha sido sobre escrita y que se ha puesto un '12' por encima de los números que hay debajo en los cuales se ve claramente un '0', generándole indefensión, incumpliéndose el requisito temporal de que entre los dos intentos debe mediar al menos sesenta minutos.

Por otra parte, alega la falta de motivación de la liquidación porque no exterioriza las razones por las que se efectúan las correcciones a la autoliquidación. En lo referente a los rendimientos del capital mobiliario se omite el importe la entidad financiera que medió, las fechas en que pretendidamente se percibieron y la naturaleza de los activos. Algo parecido ocurre con los donativos en los que se ignora los motivos por las que se rechazan. Que no se indica razón alguna por la que se rechaza la reducción de sus rendimientos del trabajo personal por importe de 27.071,19 euros que el recurrente consignó en su autoliquidación, más allá de citar el precepto pretendidamente incumplido. Otro tanto ocurre con los intereses procedentes de la transmisión o amortización de Letras del Tesoro. Lo mismo cabe decir de los donativos, que de manera sorprendente duplica la declarada en la autoliquidación, así declaró 31,50 euros que pasan a ser 63 euros según el criterio de la Administración.

En cuanto a la sanción, manifiesta la falta de motivación de la sanción impuesta, sin prueba alguna de la pretendida culpa o negligencia, habiendo aplicado responsabilidad objetiva.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, en cuanto a los intentos de notificación, que la alegación de la recurrente en ningún caso resultaría aceptable dado que, además de no constar cuanto señala, no constituiría motivo de nulidad absoluta, al no haberse producido indefensión material al recurrente, que tanto en reposición como ante el TEAR ha podido argumentar cuanto ha considerado oportuno en relación a todos los aspectos del acto impugnado.

Por otro lado, alega que no es cierto que la liquidación provisional no incluyera una motivación sucinta pero suficiente para que el actor pudiera conocer y combatir los fundamentos de las rectificaciones realizadas.

En cuanto a la motivación de la sanción, considera que el recurrente dejó de ingresar en su autoliquidación la deuda tributaria correspondiente a una correcta aplicación de la normativa que identifica la resolución sancionadora y si no cumplió su deber legal fue, en el mejor de los casos, por una falta de diligencia inexcusable.

CUARTO:En cuanto a la primera de las alegaciones formulada por la recurrente se debe señalar que efectivamente como alega en la demanda en la copia del Acuse de Recibo que figura en el expediente administrativo remitido se puede apreciar que en el segundo intento de notificación, la hora aparece sobre escrita y rectificada, aunque en las actuaciones no consta razón alguna de la referida rectificación de la hora. En el citado Aviso de Recibo se aprecian dos intentos de notificación, el primero el día 24 de marzo de 2009 a las 10:30 horas y el segundo el 25 de marzo de 2009 a las 12:30 horas, pero con la referida hora alterada.

Sobre dicha cuestión hay que tener en cuenta que se refiere a los intentos de notificación del trámite de alegaciones y propuesta de liquidación provisional de 13 de marzo de 2009, pasándose a notificar por anuncios en el Boletín Oficial del Estado de 19 de mayo de 2009.

Pues bien, como se expresa en la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2011 (Recurso de Casación núm. 5423/2008 ) '...como ha señalado el Tribunal Constitucional, reconocer que los actos de notificación « cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la oportuna interposición de los recursos procedentes » ( STC 155/1989, de 5 de octubre ( RTC 1989, 155) , FJ 2); teniendo la « finalidad material de llevar al conocimiento » de sus destinatarios los actos y resoluciones « al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela judicial efectiva » sin indefensión garantizada en el art. 24.1 CE ( STC 59/1998, de 16 de marzo ( RTC 1998, 59) , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre ( RTC 2003 , 221) , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2).

Y aunque el grueso de la doctrina constitucional sobre la incidencia que tienen las notificaciones defectuosamente practicadas sobre el derecho a la tutela judicial efectiva se ha forjado en el ámbito del proceso judicial, el propio máximo intérprete de la Constitución ha puesto de relieve que existen determinados supuestos en los que este derecho puede verse afectado en el ámbito del procedimiento administrativo, supuestos en los que la doctrina sentada en relación con los actos de comunicación procesal practicados por los órganos judiciales resultará aplicable mutatis mutandis a las notificaciones de los actos y resoluciones efectuadas por la Administración. Así sucede, en particular: a) cuando el vicio en la notificación haya dificultado gravemente o impedido al interesado el acceso al proceso; b) cuando falte la notificación personal del inicio de la vía de apremio, aunque se haya podido impugnar la liquidación tributaria; y c) cuando en el ámbito de un procedimiento sancionador no se haya emplazado al interesado, causándole indefensión, pese a que podía ser localizado a partir de los datos que obraban en el expediente [ SSTC 291/2000, de 30 de noviembre ( RTC 2000, 291) , FFJJ 3, 4 y 5; 54/2003, de 24 de marzo , FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril, FFJJ 5 y 6; y 111/2006, de 5 de abril ( RTC 2006, 111) , FFJJ 4 y 5].

Una vez reconocida la aplicación del derecho a la tutela judicial efectiva en el ámbito del procedimiento administrativo, resulta necesario poner de manifiesto que es doctrina del Tribunal Constitucional que, en materia de notificaciones, únicamente lesiona el art. 24 de la CE la llamada indefensión material y no la formal, impidiendo «el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución » ( SSTC 155/1989, de 5 de octubre ( RTC 1989 , 155) , FJ 3 ; 184/2000, de 10 de julio, FJ 2 ; y 113/2001, de 7 de mayo ( RTC 2001, 113) , FJ 3), con el «consiguiente perjuicio real y efectivo para los interesados afectados» [ SSTC 155/1988 ( RTC 1988 , 155) , FJ 4 ; 112/1989 , FJ 2 ; 91/2000 ( RTC 2000 , 91) , de 30 de marzo ; 184/2000, de 10 de julio , FJ 2 ; 19/2004, de 23 de febrero ( RTC 2004 , 19 ) ; y 130/2006, de 24 de abril ( RTC 2006, 130) , FJ 6. En igual sentido Sentencias de esta Sala de 25 de octubre de 1996 (rec. apel. núm. 13199/1991), FD Cuarto ; y de 22 de marzo de 1997 ( RJ 1997, 3708) (rec. de apel. núm. 12960/1991 ), FD Segundo].

Lo anterior implica, básicamente, en lo que aquí interesa, que si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, puede afirmarse que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio -y, por lo tanto, pudo defenderse frente al mismo-, o no lo hizo exclusivamente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio general de buena fe que rigen en esta materia [ SSTC 101/1990, de 4 de junio ( RTC 1990 , 101) , FJ1 ; 126/1996, de 9 de julio , FJ 2 ; 34/2001, de 12 de febrero ( RTC 2001 , 34) , FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2 ; 90/2003, de 19 de mayo, FJ 2 ; y 43/2006, de 13 de febrero ( RTC 2006, 43) , FJ 2].

Igual doctrina se contiene en distintos pronunciamientos de esta Sala. En particular, hemos aclarado que el rigor procedimental en materia de notificaciones « no tiene su razón de ser en exagerado formulismo, sino en constituir una pieza clave para la proscripción de la indefensión y la garantía del derecho a la tutela judicial efectiva que consagran el Art. 24 de la Constitución » [ Sentencias de 25 de febrero de 1998 ( RJ 1998, 1408) (rec. apel. núm. 11658/1991 ), FD Primero ; de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001 ), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 ( RJ 2008, 8041) (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto]; hemos afirmado que las exigencias formales « sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad » ( Sentencia de 6 de junio de 2006 , cit., FD Tercero); hemos dicho que «todos los mecanismos y garantías con que las leyes procesales o procedimentales rodean los actos de comunicación» entre el órgano y las partes « no tienen otra finalidad o razón de ser que la de asegurar que, en la realidad, se ha producido aquella participación de conocimiento, o que, en la ficción jurídica, se ha producido en determinadas circunstancias o no se ha producido » [ Sentencia de 25 de febrero de 1998 , cit., FD Primero]; hemos destacado que « el objeto de toda notificación administrativa y de las formalidades de que ha de estar revestida, para tener validez, es el de garantizar que el contenido del acto, en este supuesto de la liquidación tributaria, llegue a conocimiento del obligado » [ Sentencia de 7 de octubre de 1996 ( RJ 1997, 1759) (rec. cas. núm. 7982/1990 ), FD Segundo]; hemos declarado que «[l]os requisitos formales de las notificaciones, que las diferentes normas invocadas establecen, tienen por finalidad garantizar que el contenido del acto administrativo llegue cabalmente a conocimiento del interesado y que incluya los medios y plazos de impugnación, de forma que,cuando ese fin está cumplido, pierden las referidas formalidades su razón de ser y cualesquiera que sean otras consecuencias que pudieran producir su inobservancia (responsabilidad del funcionario, por ejemplo), lo que no puede causar es la anulación de la notificación misma pues resultaría absurdo convertir el medio (el requisito garante de que la notificación se produce) en fin de si mismo » [ Sentencia de 2 de junio de 2003 ( RJ 2003, 5591) (rec. cas. núm. 5572 / 1998 ), FD Tercero]; y, en fin, hemos dejado claro que « lo relevante, pues, no es tanto que se cumplan las previsiones legales sobre cómo se llevan a efecto las notificaciones, sino el hecho de que los administrados lleguen a tener conocimiento de ellas », de manera que « cuando se discute acerca del cumplimiento de las formalidades legales, sobre el cómo han de hacerse las notificaciones, lo decisivo no es que se cumplan esas previsiones legales, sino que efectivamente el sujeto pasivo tenga o haya podido tener conocimiento efectivo del acto notifica do» [ Sentencia de 7 de mayo de 2009 ( RJ 2009, 5287) (rec, cas. núm. 7637/2005 ), FD Cuarto].

En otros términos, «y como viene señalando el Tribunal Constitucional ' n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE ' ni, al contrario, ' una notificación correctamente practicada en el plano formal ' supone que se alcance ' la finalidad que le es propia'.

El marco normativo que debe dar cobertura a la notificación viene conformado por lo previsto en el art. 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de la Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común (LRJyPAC), los art. 109 a 111 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ); y los arts. 41 y 44 del Real Decreto 1829/1999 , por el que se aprueba el Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales.

En el presente caso, aunque no consta si realmente el segundo intento de notificación se realizó a la hora rectificada o a otra hora diferente, pues no aparece explicación alguna de la rectificación de la hora, se debe tener en cuenta que la aunque se apreciara el defecto observado por el recurrente, no produciría la nulidad un la anulabilidad de la liquidación posteriormente dictada, pues de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo y del tribunal Constitucional antes referida, en el presente caso no se ha generado ningún tipo de indefensión, pues una vez notificada correctamente la liquidación provisional, el recurrente pudo formular alegaciones y presentar las pruebas que ha considerado oportuno frente a la liquidación practicada, tanto en vía administrativa, en la reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid como en el presente recurso contencioso administrativo.

Por ello, el defecto indicado no incurre en ninguno de los supuestos de nulidad de pleno derecho ni de anulabilidad previstos en los arts. 62 y 63 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , lo que conduce a desestimar la pretensión del recurrente de que se declare la nulidad o anulabilidad por el mencionado motivo invocado en la demanda.

QUINTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación provisional practicada 13 de marzo de 2009, en el apartado de motivación se expresa lo siguiente: 'La reducción practicada sobre los rendimientos íntegros del trabajo personal es incorrecta, según establece el artículo 18.2 y 3 , y disposiciones transitorias 11 y 12 de la Ley del Impuesto .

Se aumenta la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.b . y 25.2 de la Ley del Impuesto .

La deducción estatal practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades es incorrecta, de acuerdo con los artículos 68.3 y 69.1 de la Ley del Impuesto .

La deducción autonómica practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades es incorrecta, de acuerdo con el artículo 77 de la Ley del Impuesto .

Tras varios intentos de notificación del trámite de alegaciones por parte del servicio de correos, en fecha 4 de junio de 2009 se le publica en el BOE, dándosele por notificado. A fecha de hoy no consta en esta Administración que haya presentado alegaciones, por lo que procedemos a practicar liquidación.'.

En cuanto a la alegación de la demanda relativa a la motivación de la liquidación, debe tenerse en cuenta que en la liquidación se comprenden varios conceptos que requieren un examen diferenciado.

En primer lugar, en cuanto a la reducción practicada sobre los rendimientos íntegros del trabajo personal que la liquidación provisional considera que es incorrecta, según establece el artículo 18.2 y 3 , y disposiciones transitorias 11 y 12 de la Ley del Impuesto , debe precisarse que el art. 18 de Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas regula los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo y concretamente en los apartados 2 y 3, en la redacción aplicable al ejercicio objeto del litigio, establecía lo siguiente:

'2. El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

En el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40 por ciento no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se tomarán cinco años.

No obstante, dicho límite se duplicará para los rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores que cumplan los siguientes requisitos:

1.º Las acciones o participaciones adquiridas deberán mantenerse, al menos, durante tres años, a contar desde el ejercicio de la opción de compra.

2.º La oferta de opciones de compra deberá realizarse en las mismas condiciones a todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupos de empresa.

Reglamentariamente se fijará la cuantía del salario medio anual, teniendo en cuenta las estadísticas del Impuesto sobre el conjunto de los contribuyentes en los tres años anteriores.

3. El 40 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a). 1.ª y 2.ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación.

El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.'.

Por tanto, el incremento de la base imponible por este concepto no trae su causa en unos mayores ingresos que pudiera haber aplicado la Administración en la liquidación, sino en la no aceptación de una reducción de los ingresos que es pretendida por el recurrente.

El recurrente consignó en su autoliquidación una reducción en la casilla 08 correspondiente a 'Reducciones (art. 18.2 y 3 y disposición transitoria 11 y 12 de la Ley)' el importe de 27.071,19 euros, mientras que la Administración consigna 0,00 en la liquidación por ese concepto.

Pues bien, como reiteradamente ha señalado esta Sala en otros supuestos en los que se pretende aplicar por los contribuyentes las mencionadas reducciones, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley General Tributaria es al recurrente al que corresponde probar que reúne los requisitos para la aplicación de la reducción que pretende en su autoliquidación, de tal manera que la motivación de la liquidación, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 102.2 de la Ley General Tributaria no puede consistir en estos supuestos en la justificación de un hecho negativo, como lo es la falta de acreditación por el recurrente del cumplimiento de los requisitos para la reducción, pues la motivación de la liquidación se completa con la referencia a los preceptos que se considera que no se cumplen y el concepto no admitido, cumpliendo con ello lo dispuesto en el art. 102.2 citado de la Ley General Tributaria .

El recurrente ni en la en la reclamación económico administrativa ni en el presente recurso contencioso administrativo ha alegado ni menos aún acreditado en forma alguna la procedencia de la indicada reducción que pretendía en su autoliquidación, por lo que debe ser desestimada su pretensión.

Sin embargo, en cuanto al aumento la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta no declarados o declarados incorrectamente, al tratarse de unos mayores ingresos, corresponde a la Administración probar la procedencia de los mismos. En este sentido en la liquidación practicada únicamente se aprecia que duplica el importe declarado en concepto de 'Rendimientos procedentes de la transmisión o amortización de Letras del Tesoro', pero no se aporta al expediente administrativo documento alguno que justifique la fecha en que se produjo la transmisión o amortización, la cuenta en la que se ingresó el importe, la titularidad a favor del recurrente o cualquier otro dato que permitiera acreditar el importe, la fecha y la titularidad de los rendimientos a efectos de imputar el importe que aplica la Administración de 950,01 euros en vez del importe declarado por el contribuyente de 475,01 euros.

Por ello, debe considerarse que la liquidación no cumple los requisitos establecidos en el art. 102.2 de la Ley general Tributaria en cuanto a los rendimiento de las Letras del Tesoro.

Por último, en cuanto a la deducción practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades que la liquidación considera incorrectas, como reconoce el recurrente en su demanda, el importe reconocido por la Administración en la liquidación es superior al declarado por el contribuyente, ya que éste declaró el importe de 31,50 euros, mientras que la Administración reconoce un importe de 63 euros, por lo que no procede entrar a valorar sobre dicho concepto las alegaciones del recurrente, pues la liquidación de la Administración le beneficia al reconocerle un importe de deducción superior al declarado en su autoliquidación y las alegaciones del recurrente en modo alguno podrían determinar la nulidad o anulabilidad de la liquidación en dicho concepto.

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo respecto de la liquidación, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida y la liquidación de la que trae causa respecto de la supresión de la 'Reducciones (art. 18.2 y 3 y disposición transitoria 11 y 12 de la Ley)' por importe de 27.071,19 euros y no conforme a derecho respecto al aumento la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta, anulando este último en cuanto el importe que aplica la Administración es de 950,01 euros en vez del importe declarado por el contribuyente de 475,01 euros. Dejando inalterado el importe reconocido por la Administración en concepto deducción practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades, al reconocer un importe superior al declarado por el contribuyente y, por tanto más beneficioso para éste, sin que por la vía de impugnación del acto impugnado se puede determinar una situación peor para el contribuyente que la reconocida por la Administración en el acto impugnado. Sin perjuicio de que la Administración practique nueva liquidación manteniendo la supresión de la 'Reducciones (art. 18.2 y 3 y disposición transitoria 11 y 12 de la Ley)' por importe de 27.071,19 euros, pero suprimiendo el incremento de la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta, por no estar motivado dicho aumento de base y dejando inalterado el importe reconocido por la Administración en concepto deducción practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades, al reconocer un importe superior al declarado por el contribuyente.

SEXTO:En cuanto a la sanción impuesta, hay que tener en cuenta que la estimación parcial del recurso, determina que la sanción deba ser anulada por carecer del presupuesto de la que deriva que no es otro que la liquidación provisional, pero, además, habiéndose alegado por el recurrente la falta de motivación de la culpabilidad, debe tenerse en cuenta que en el acuerdo sancionador, de 9 de octubre de 2009, sobre dicha cuestión, en relación con el contribuyente del presente caso, se expresa lo siguiente: 'La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso, a la vista de los antecedentes que obran en el expediente, se aprecia una omisión de la diligencia exigida sin que, por otra parte, se hayan efectuado alegaciones o una interpretación razonable de la norma que pudiera amparar la conducta que se sanciona y sin que tampoco se puedan apreciar otras causas de exoneración de responsabilidad previstas en la Ley General Tributaria.'

Pues bien, las expresiones contenidas en dicho párrafo, que son las únicas que se refieren propiamente a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, no puede considerarse que contengan la motivación suficiente a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no basta la simple manifestación genérica sin la necesaria concreción e individualización en cada caso, pues no se concreta en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que se relata una sucinta descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada, pero no se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que no consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, no conteniendo las referidas expresiones valoración alguna de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad, sin que pueda presumirse la culpabilidad de la simple exposición o relato del hecho que se considera susceptible de ser sancionado, o con la referencia a dichos hechos que constan en las actuaciones que dieron lugar a la regularización efectuada, sin valorar la intencionalidad del contribuyente, pues supondría establecer una responsabilidad objetiva, lo que incumple lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa: '...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art. 77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).'

Por todo lo expresado, procede la estimación del recurso contencioso administrativo respecto de la sanción impuesta, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, en cuanto a la sanción impuesta, así como el acuerdo sancionador del que trae causa.

SÉPTIMO:Conforme al art. 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente el recurso, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Fallo

Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Ceferino , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 24 de febrero de 2012, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida y la liquidación de la que trae causa respecto de la supresión de la 'Reducciones (art. 18.2 y 3 y disposición transitoria 11 y 12 de la Ley)' por importe de 27.071,19 euros y no conforme a derecho respecto al aumento la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta, anulando este último en cuanto el importe que aplica la Administración es de 950,01 euros en vez del importe declarado por el contribuyente de 475,01 euros, dejando inalterado el importe reconocido por la Administración en concepto deducción practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades. Sin perjuicio de que la Administración practique nueva liquidación manteniendo la supresión de la 'Reducciones (art. 18.2 y 3 y disposición transitoria 11 y 12 de la Ley)' por importe de 27.071,19 euros, pero suprimiendo el incremento de la base imponible del ahorro en el importe de los rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención ni ingreso a cuenta, por no estar motivado dicho aumento de base y dejando inalterado el importe reconocido por la Administración en concepto deducción practicada por cantidades o bienes donados a determinadas entidades, y declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, en cuanto a la sanción impuesta, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo sancionador del que trae causa. Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.