Sentencia Administrativo Nº 844/2013, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1231/2010 de 18 de Junio de 2013

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 844/2013

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Tercera

Iltmos. Srs.:

Presidente:

D. LUIS MANGLANO SADA.

Magistrados:

D. RAFAEL PÉREZ NIETO.

D. GONZALO BARRA PLÁ.

En la Ciudad de Valencia, a 18 de junio de dos mil trece.

VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 1231/2010, interpuesto por Dª. Laura , representada por la Procuradora Dª. Estrella Vilas Loredo y asistida por el Letrado D. José P. Ortells Ramos, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba y realizado trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 11 de junio de dos mil trece, teniendo así lugar.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por Dª. Laura contra la resolución de 27-11-2009 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimó la reclamación NUM000 , formulada contra la parcial desestimación del recurso de reposición formulado contra la liquidación de la Dependencia de Gestión de Vila-Real de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto IRPF de 2005, por un importe final a devolver de 693,92 euros.

SEGUNDO.-Del expediente administrativo y de la prueba documental practicada en este proceso se desprende que la actora, en régimen de sociedad de gananciales con su marido D. Ernesto , disponía en propiedad de tres locales comerciales en Vila-Real, estando dos de ellos, los ubicados en la calle Francisco Tárrega y Avenida de Francia, en situación de arrendamiento durante el ejercicio comprobado, mientras que el tercero, el de la calle Joanot Martorell, no llegó a arrendarse en 2005.

La recurrente declaró en el ejercicio 2005 del IRPF diversos rendimientos de capital inmobiliario, procediendo a deducir el 50% de varias partidas referidos a los tres inmuebles, en concepto de gastos (1.114,63 euros), amortización (6.065,77 euros) y gastos financieros (7.554,34 euros), con una cuota a devolver de 1.626,67 euros.

El órgano de gestión de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria comprobó dicha autoliquidación y procedió a liquidar el IRPF de 2005 a la actora, fijando una deuda de 609,05 euros, si bien estimó parcialmente el subsiguiente recurso de reposición, admitiendo tan solo el 50% de un gasto a deducir de 6.277,89 euros, fijando una cuota a devolver de 693,92 euros.

Las discrepancias de la Administración tributaria con la declaración actora son, finalmente, las siguientes:

-No se admite gasto deducible alguno del inmueble de la Calle Joanot Martorell, por no haberse alquilado en 2005.

-Del local de la Avenida de Francia se admite como gasto de amortización el 54,24% del valor del inmueble por corresponder a la parte de construcción, más 308,08 euros de IBI y 3.334,25 euros de intereses bancarios.

-Se admite como gasto del local de la calle Francisco Tárrega 244,60 euros de IBI y el 42.43% del valor del inmueble correspondiente a la parte de construcción.

Tampoco se admitió el gasto correspondiente por no aceptarse la vinculación del préstamo obtenido el 15-1-2002 de BANCAJA con la cancelación del préstamo hipotecario solicitado en la Caja Rural el 10-10-1994, que financió la adquisición del local de la calle F. Tárrega, relacionando el préstamo obtenido el 15-1-2002 con la adquisición del inmueble de la Avda. Francia el 17-1-2002.

La actora alega en su demanda que los gastos deducidos en su declaración del IRPF de 2005, relativos a los rendimientos del capital inmobiliario, son correctos y ajustados a derecho, solicitando la anulación de los actos impugnados, alegando la existencia de un error en los gastos de amortización del local de Francisco Tárrega, que se cuantifican de forma pertinente en 699,56 euros (en lugar de los declarados 949,44 euros), procediendo la deducibilidad de los gastos financieros del local de la calle Francisco Tárrega (779,25 euros, por existir una continuidad financiera en la cancelación del préstamo de la Caja Rural y la contratación del préstamo de BANCAJA, y de los pretendidos de la calle Joanot Martorell, por darse una simultaneidad entre la adquisición de ese inmueble y el préstamo con BANKINTER. Por último, la demanda reivindica su derecho a deducir los gastos (financiación ajena, IBI y amortización) del local de la calle Joanot Martorell, pues no es criterio válido que se nieguen por no haberse obtenido rentas en 2005, pues se acredita la finalidad de destinarlo al arrendamiento y la expectativa de obtener rentas, dentro de un negocio conjunto de alquiler de tres locales.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso, alegando que son correctos los cálculos del órgano de gestión tributaria sus apreciaciones de que nos son posibles las deducciones practicadas por la actora, remitiéndose a las razones dadas por el TEARCV, sin que en este proceso se haya practicado prueba alguna que desvirtúe la actividad administrativa cuestionada.

TERCERO.-Examinada la prueba documental practicada en este proceso (expediente administrativo, certificados de BANKIA y de la Caixa Rural de Vila-Real) y una vez analizados los argumentos de las partes, procederá otorgar la razón a la demanda por las razones que se exponen seguidamente.

Queda claro que el debate jurídico de este proceso se centra en la deducibilidad de los gastos derivados de la actividad de arrendamiento de inmuebles (locales comerciales) de la recurrente (50% de la sociedad de gananciales), por el concepto de rendimientos de capital inmobiliario del IRPF de 2005.

Para ello deberá comenzarse con citar el artículo 21 del TRLIRPF, RD Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , que establece los gastos deducibles:

' 1. Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes:

a) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Se considerarán gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, entre otros, los siguientes:

Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso y disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación.

Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre el bien o derecho productor de aquéllos y no tengan carácter sancionador.

Los saldos de dudoso cobro en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

Las cantidades devengadas por terceros como consecuencia de servicios personales y los gastos de reparación y conservación.

b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el tres por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.

En el supuesto de rendimientos derivados de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, será igualmente deducible en concepto de depreciación, con el límite de los rendimientos íntegros, la parte proporcional del valor de adquisición satisfecho, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

No obstante, el importe máximo deducible por la totalidad de los gastos no podrá exceder de la cuantía de los rendimientos íntegros...'.

Serán, pues, deducibles los gastos directamente relacionados con los inmuebles arrendados, debiendo darse una necesaria correlación entre los gastos habidos y las rentas derivadas del arrendamiento de los inmuebles, es decir, serán deducibles los gastos necesarios para obtener los rendimientos.

Respecto a los gastos declarados y no admitidos del local de la calle Joanot Martorell, es cierto que en el ejercicio 2005 no obtuvo rentas por no haber llegado a ser arrendado, pero una vez acreditada la titularidad del bien inmueble y la existencia de gastos devengados con anterioridad a la fecha del arrendamiento, habrá que determinar que, de la prueba practicada, de la existencia de una actividad global de arrendamiento de tres inmuebles, del propósito evidenciado en tal sentido, sin prueba alguna de un posible aprovechamiento, uso o disponibilidad por sus propietarios, de la naturaleza de los gastos y su directa relación con el negocio de arrendamiento, su imprescindibilidad, resulta patente que tales gastos se encuentran expresamente destinados a posibilitar la actividad de arrendamiento y, consecuentemente, debe admitirse la deducción de los gastos financieros (capital e intereses del préstamo), del IBI y de los gastos de amortización, por ser de aplicación el citado artículo 21 del TRLIRPF.

No debe olvidarse que en materia probatoria debe acudirse a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria , en relación a las previsiones para el proceso que nos ocupa del art. 217, apartados 2 y 3 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba:

' 1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc.), cosa que ha hecho la actora en este proceso de manera conveniente.

Así la STS de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2739/2002 ) establece:

« En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ).

En el presente caso se pretendió por la recurrente que se apreciase la deducibilidad de un gasto, para así minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. En consecuencia, es al recurrente, que pretende hacer valer su derecho a la deducción, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administración y quién, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que ésta no sea suficiente en orden a la justificación del hecho del que derivan legalmente las deducciones cuya validez y procedencia propugna» (FD 3).

La STS de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica:

« Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T . es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Tratándose -hemos dicho- «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.» [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]» (FD 5).

Por ello, si de la prueba practicada resulta que el inmueble litigioso se considera destinado de forma principal y permanente en el tiempo al arrendamiento, procederá la imputación de los gastos por todo el ejercicio 2005 al considerar que se trata de un inmueble en expectativa de ser arrendado.

En cuanto a los gastos de amortización del local de la calle Francisco Tárrega, una vez realizadas las correcciones admitidas por la demanda en el cálculo de la amortización, deberá admitirse la pretensión actora de que se considere un valor acreditado de adquisición 54.966,88 euros, un valor de construcción de 23.318,80 euros (el 42,42%), con un resultado de 699,56 euros resultante de aplicar una amortización del 3%, reduciendo el gasto de amortización declarado en 249,88 euros.

Asimismo, igual acogida tiene la pretensión de la demanda de que sean deducibles los gastos financieros del local de la calle Francisco Tárrega, pues se ha acreditado documentalmente que esos gastos (derivados del préstamo de BANCAJA de 28-1-2002) son una continuidad del anterior préstamo con la Caja Rural, cancelado el 30-1-2002 por el importe del saldo pendiente (27.141,65 euros), coincidente con el citado préstamo de BANCAJA (27.500 euros). Estamos ante una subrogación de una entidad de crédito en el lugar de la otra, con la misma obligación de abonar la actora la deuda que grava el inmueble, siendo deducibles esos gastos financieros (779,25 euros) al darse la debida correlación entre los citados préstamos.

Similar conclusión estimatoria debe alcanzarse respecto a los gastos financieros del local de la calle Joanot Martorell, pues existe coincidencia entre la fecha de adquisición del inmueble (3-6-2005) y la constitución del préstamo con garantía hipotecaria con BANKINTER en escritura pública de esa fecha.

Por todo ello, procederá estimar el recurso contencioso-administrativo y, en congruencia con las pretensiones deducidas en la demanda, procederá reconocer el derecho de la actora a que se fije una cuota a devolver en el IRPF de 2005 de 1.589,19 euros, una vez restado el error reconocido, de la que procede deducir la suma ya abonada por la AEAT de 693,92, para un resto definitivo de 895,27 euros.

CUARTO.- No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

1. Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª. Laura contra la resolución de 27-11-2009 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimó la reclamación NUM000 , formulada contra la parcial desestimación del recurso de reposición formulado contra la liquidación de la Dependencia de Gestión de Vila-Real de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto IRPF de 2005, por un importe final a devolver de 693,92 euros.

2. Se anulan y dejan sin efecto los actos impugnados, por ser contrarios al ordenamiento jurídico.

3. Se reconoce el derecho de la recurrente a que se le devuelva la suma de 895,27 euros.

4. No se hace expresa imposición de las costas procesales.

Contra esta Sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.