Sentencia Administrativo Nº 857/2009, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 222/2006 de 09 de Septiembre de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

Recurso núm. 222/2006

Partes: Dª. Santiaga C/ TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA

S E N T E N C I A Nº 857

Ilmos. Sres.

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

Dª. ANA MARÍA APARICIO MATEO

D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a nueve de septiembre de dos mil nueve.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado, en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 222/2006, interpuesto por Dª. Santiaga , representada por el Procurador D. Jorge Rodríguez Simón, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Abogado del Estado.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. ANA MARÍA APARICIO MATEO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO: La representación actora interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 14 de diciembre de 2005, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. NUM000 .

SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, en el que las partes despacharon, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación; en cuyos escritos, en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron la anulación de los actos objeto de recurso y la desestimación de éste, respectivamente, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO: Seguidos los preceptivos trámites, se acordó el señalamiento para votación y fallo del recurso, que tuvo lugar el día fijado al efecto.

CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se formula el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 14 de diciembre de 2005, desestimatoria de la reclamación económico administrativa núm. NUM000 , deducida frente a al acuerdo del Inspector Jefe de la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT en Cataluña, de 15 de mayo de 2001, de liquidación por el concepto de IRPF correspondiente a los ejercicios 1995 a 1997 e importe de 33.272,25 euros.

La resolución impugnada desestima la reclamación con fundamento, en síntesis, en que el "centro de intereses económicos" de la Sra. Santiaga , a que se refiere el art. 12.1.b) de la Ley 18/1991 , se halla situado en España, con la única salvedad de la vivienda situada en Londres (adquirida mediante 'lease' por período de 249 años); de tal forma que, habiendo presentado la citada declaraciones ante la Administración española por los ejercicios de que se trata, bajo el régimen de sujeción por obligación real, y tributado en el Reino Unido como residente, se debe acudir a lo dispuesto en el apartado 2º del art. 4 del Convenio de 21 de octubre de 1975 , suscrito entre los Reinos de España y Reino Unido para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. Tras lo cual, añade que ha quedado acreditada la existencia de vivienda permanente a disposición de la contribuyente en los dos países y que la situación familiar de la Sra. Santiaga es la de separada de su marido, con tres hijos mayores de edad, de los cuales dos residen en España y el otro en el Reino Unido; razón por la que sostiene que no es posible atender a los lazos personales como definitorios del lugar en que se encuentra el centro de intereses vitales de la contribuyente, y concluye que "al margen de la referida situación familiar, no se ha aportado por la reclamante prueba alguna que acredite o exteriorice la existencia de cualquiera otros lazos o relaciones personales en el Reino Unido, distintos de los familiares, en el periodo considerado, silencio éste que impone obviar el aspecto personal del denominado 'centro de intereses vitales', acudiendo a su vertiente económica, y, en este punto, basta la remisión a lo ya argumentado en el Fundamento Séptimo de la presente resolución para concluir que el 'centro de intereses vitales', al que se refiere el Convenio, y en ausencia de otras pruebas no aportadas por la representación de la interesada, se halla situado en España, confirmándose la tributación de la contribuyente por obligación personal, tal como consideró la Inspección".

SEGUNDO: La representación de la parte actora opone, como primer motivo de impugnación, la nulidad de las actuaciones de comprobación e investigación derivada de la incompetencia del actuario, con fundamento en el incumplimiento de lo preceptuado por el art. 29 del Reglamento de la Inspección en relación con el inicio de tales actuaciones, dado que no existió un acto expreso de inclusión de la recurrente en un Plan de Inspección sino que se refiere a la Sra. Santiaga en calidad de cónyuge del Sr. Jaime , no obstante datar la separación de ambos del año 1988; sin que posteriormente se subsanara tal error, a pesar de haber sido puesta de manifiesto su situación personal por parte de la propia interesada; lo que sostiene debe conllevar la anulación de la totalidad del procedimiento y de la regularización tributaria practicada.

El art. 29 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprobó el Reglamento de la Inspección de Tributos, preceptúa lo siguiente:

"Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se iniciarán:

a) Por propia iniciativa de la inspección, como consecuencia de los planes específicos de cada funcionario, equipo o unidad de inspección, o bien sin sujeción a un plan previo por orden superior escrita y motivada del Inspector-Jefe respectivo.

b) A petición del obligado tributario, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 28 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y en el art. 33 bis de este Reglamento ".

De otro lado, conviene recordar que todo obligado tributario puede ser objeto de un procedimiento de comprobación e investigación tributaria encaminado a verificar el exacto cumplimiento de las obligaciones legalmente establecidas (art. 109 de la LGT 1963 , en relación con el art. 10 del RGIT ), y la fórmula elegida por la Administración Tributaria, entre otras posibles, para dirigir y coordinar aquellas actuaciones de comprobación e investigación tributaria son los Planes de Inspección (art. 19 del RGIT ), que tienen por objeto delimitar las actuaciones a realizar durante un determinado período de tiempo y seleccionar los obligados tributarios objeto de las mismas.

Por último, esta Sección ha tenido ocasión de pronunciarse en relación al tema de que se trata, entre otras, en sentencias núm. 645/2006, 988/2006 y 1223/2007 , con remisión a la Sentencia del Tribunal Supremo, de 4 de octubre de 2004 , en la que se resume la doctrina sentada en la materia por el Alto Tribunal, del siguiente tenor literal:

«Es reiterado el criterio de esta Sala que considera a la inclusión en el Plan de Inspección como un acto de trámite que no es obligado notificar y que no es susceptible de recurso independiente. La doctrina jurisprudencial al respecto puede resumirse en los siguientes términos:

a) El RGIT, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , precisa en su Exposición de Motivos que: "La planificación de las actuaciones inspectoras se concibe como criterio básico en el ejercicio de las funciones propias de la Inspección de los Tributos. En efecto, esta planificación supone no sólo el establecimiento de unos criterios generales para las actuaciones inspectoras, sino una regulación concreta acerca de qué titulares de Órganos han de decidir en cada caso y de forma sucesiva o eslabonada los contribuyentes objeto de las actuaciones inspectoras. De este modo la planificación no sirve sólo a los fines de una correcta organización interna de la Inspección, sino también al principio de seguridad de los administrados en orden a los criterios seguidos para decidir quiénes han de ser destinatarios de las actuaciones inspectoras".

El apartado 1 del artículo 19 del RGIT , referido, dispone que el Ministerio de Economía y Hacienda elaborará anualmente un Plan Nacional de Inspección utilizando, a tal efecto, el oportuno apoyo informático, con base en criterios de oportunidad, aleatoriedad u otros que estime pertinentes, y a continuación en el apartado 3, de dicho artículo, se aclara que el Plan Nacional de Inspección establecerá los criterios sectoriales o territoriales, cuantitativos o comparativos, o bien de cualquier otra especie que hayan de servir para seleccionar a los sujetos pasivos u obligados tributarios cerca de los cuales hayan de efectuarse las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación o de obtención de información para el próximo año, y el apartado 4 añade, que una vez aprobado el Plan Nacional de Inspección y de acuerdo con los criterios recogidos en él, los Órganos que hayan de desarrollar las correspondientes actuaciones inspectoras formarán sus propios planes de inspección, los cuales se desagregarán mediante comunicación escrita en planes de cada funcionario, equipo o unidad de inspección.

b) Es menester destacar algo que es fundamental, y es que el apartado 6, de dicho artículo 19 , dispone que "los planes de los Órganos que han de desarrollar las actuaciones inspectoras tienen carácter reservado y no serán objeto de publicidad", lo cual es totalmente lógico, pues lo contrario dejaría inerme a la Inspección de Hacienda, por cuanto enterados los contribuyentes que van a ser objeto en el año de que se trata de actuaciones de comprobación e investigación procederían inmediatamente a presentar las correspondientes declaraciones complementarias o las principales no presentadas, lo cual equivaldría a una permanente "amnistía" fiscal de las sanciones, dado que el artículo 61, apartado 2, de la Ley General Tributaria , según la redacción dada por la Disposición Adicional 31, de la Ley 46/1985, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado , para 1986 , modificó el apartado 2, del artículo 61 de la Ley General Tributaria , excluyendo respecto de los ingresos realizados fuera de plazo, sin requerimiento previo, las sanciones, pero no así los intereses de demora.

Como corolario lógico de la reserva y confidencialidad de los Planes desagregados de la Inspección, es que la Administración Tributaria no está obligada a notificar a los contribuyentes el hecho de su inclusión en un Plan concreto de Inspección, por ello carece de sentido que se tenga derecho a interponer recurso contra el acto de inclusión en el Plan de Inspección de la Unidad de Inspección de la Administración Tributaria.

c) La Sala reitera que la inclusión de un contribuyente en un Plan de Inspección es un acto de trámite, reservado y confidencial, que "per se" no afecta a los derechos subjetivos del contribuyente y que no es recurrible en vía económico-administrativa, ni tampoco jurisdiccional. No sólo por razón de su especial carácter de reservado y confidencial, sino porque sólo son recurribles, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 41, apartado 1, letra b), del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativa , aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, y en el artículo 37.1.b) del Reglamento de Procedimiento en dichas reclamaciones aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo , "los actos de trámite que deciden directa o indirectamente el fondo del asunto o pongan término a la vía de gestión", que no es el caso de autos, pero, a su vez, el acto de inclusión referido tampoco es susceptible de recurso potestativo de reposición, porque el artículo 1º, apartado 1, del Real Decreto 2244/1979, de 7 de septiembre , por el que se reglamenta el recurso de reposición previo al económico-administrativo, dispone que "todos los actos de la Administración General o Institucional del Estado reclamables en vía económico-administrativa serán susceptibles de ser impugnados previamente en reposición con arreglo a lo que se dispone en el presente Real Decreto", lo cual implica que hay una absoluta identidad conceptual de los actos reclamables y de los no reclamables entre el recurso de reposición y las reclamaciones económico-administrativas, de donde se deduce que el acto de inclusión en un Plan de Inspección tampoco es reclamable en reposición.

d) Lo afirmado anteriormente no ha quedado desvirtuado por lo ordenado, con posterioridad, por el artículo 26 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que dispone: "La Administración Tributaria hará públicos los criterios que informan cada año el Plan Nacional de Inspección", sin que, obviamente, ello lleve consigo la obligación de notificar a todos y cada uno de los contribuyentes incluidos en el Plan concreto de Inspección, el hecho de su inclusión, pero sí a respetar en dicha selección los criterios señalados, como disponía y dispone el artículo 18 del Reglamento General de Inspección de los Tributos , cuyo texto es: "El ejercicio de las funciones propias de la Inspección de los Tributos se adecuará a los correspondientes planes de actuaciones inspectoras, sin perjuicio de la iniciativa de los inspectores actuarios, de acuerdo con los criterios de eficacia y oportunidad".

En consecuencia, con anterioridad a la promulgación de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, eran reservados y confidenciales tanto el Plan Nacional de Inspección y sus Planes desagregados, como el hecho concreto de inclusión de los contribuyentes, por tanto, lógicamente no existía, en absoluto, obligación por parte de la Administración Tributaria de notificar los actos concretos de inclusión, los cuales eran, de acuerdo con la normativa entonces vigente, meros actos de trámite, de naturaleza económico-administrativa, no susceptibles de impugnación mediante recurso de reposición y/o reclamación de esa naturaleza.

A partir de la vigencia de la Ley 1/1998 , de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , el régimen jurídico ha cambiado, pero sólo en parte, al disponer su artículo 26 la publicación de los criterios que informan cada año el Plan Nacional de Inspección, y así la Resolución de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha dictado la Resolución normativa de fecha 27 de octubre de 1998, en cuyo apartado tercero, se dispone: "1. La Agencia (...) contará en lo sucesivo con un único Plan de Control Tributario anual. Dicho Plan se compondrá de:

a) Las directrices generales del Plan, mediante la determinación de las áreas de riesgo fiscal de atención prioritaria y criterios básicos de desarrollo. Este apartado será objeto de publicación en el Boletín Oficial del Estado, mediante acuerdo del Director General de la Agencia. Por lo que a este apartado se refiere, y en cuanto el mismo integre el Plan Nacional de Inspección, confeccionado de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la publicación dará cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

b) Los Planes Parciales de Control Tributario de las áreas de Inspección Financiera y Tributaria, Aduanera e Impuestos Especiales, Gestión Tributaria y Recaudación.

c) (...)".

Continuaron, pues, siendo reservados y confidenciales los actos concretos de inclusión de los contribuyentes en los Planes sectoriales y desagregados de Inspección, si bien los contribuyentes dispondrán de nuevos elementos de juicio precisos (directrices y criterios) para apreciar cualquier causa o motivo que haya podido viciar la correspondiente decisión de incluirlos en el respectivo Plan de Inspección, alegación que podrán hacer cuando se inicien las actuaciones inspectoras (SSTS. de 20 de octubre de 2000, 17 de febrero y 23 de octubre de 2001 )».

En aplicación de la doctrina jurisprudencial que ha quedado expuesta, se hace obligado concluir que la parte actora no ha aportado, en este caso, elementos de prueba de los que inferir la concurrencia de vicio alguno en la decisión de incluirla en el plan de inspección, que tuvo lugar mediante Orden del Inspector Jefe, de 19 de febrero de 1999, para la comprobación del IRPF e Impuesto sobre el Patrimonio de los ejercicios 1994 a 1997, en la que aparece debidamente identificada Dª. Santiaga , con su nombre y apellidos así como con su NIF; sin que ello quede desvirtuado por el hecho de que, además, conste designada como cónyuge de D. Jaime , no obstante datar la separación de ambos del año 1988, por cuanto esta última circunstancia no priva de eficacia a la orden en cuestión y mucho menos altera la competencia del funcionario de la Inspección designado para llevar a cabo las actuaciones de comprobación necesarias, como se pretende, máxime si se tiene en cuenta que a lo largo del procedimiento de inspección la citada ha tenido ocasión de formular cuantas alegaciones ha estimado oportunas en defensa de sus intereses, lo que descarta toda situación de indefensión.

TERCERO: Por lo que respecta al fondo del asunto, se aduce en el escrito de demanda la no residencia fiscal en España de la Sra. Santiaga en los ejercicios 1995 a 1997, ambos inclusive, por cuanto únicamente la vivienda ubicada en el Reino Unido tiene el carácter de permanente, pues ha sido en ella en la que ha venido residiendo de forma habitual y continuada durante los años 1995 a 1997, según ha quedado acreditado mediante la prueba documental aportada a la litis; por el contrario, los inmuebles situados en España han permanecido arrendados o, alternativamente, se trata de una vivienda vacacional destinada a estancias cortas, por lo que no pueden considerarse como vivienda permanente a los efectos del Convenio de la OCDE, amén de haber sido transmitidos, la vivienda de Ibiza en el año 1997, y los inmuebles situados en Barcelona en virtud de acuerdo transaccional del año 2000. En segundo lugar, tampoco cabe situar los intereses personales de la recurrente en España durante el período de comprobación, dado que, a partir del 30 de abril de 1996 en que transmitió las acciones de las entidades mercantiles de las que era titular, la mayoría de dicho patrimonio se sitúa fuera de España, y tampoco sus vínculos familiares se hallan en España, puesto que la reclamante está divorciada y sus hijos son mayores de edad y residen en ambos países; circunstancias todas ellas que, en su conjunto, prueban la voluntad de la actora de desprenderse de su patrimonio situado en España y de trasladar todos sus intereses al Reino Unido y, en todo caso, que desde el año 1996 la mayor parte de sus bienes ya no se encontraban en España.

El art. 11 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aplicable por razones temporales, preceptúa:

"Uno. Son sujetos pasivos del Impuesto:

a) Por obligación personal, las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.

b) Por obligación real, las personas físicas distintas de las mencionadas en la letra anterior que obtengan rendimientos o incrementos de patrimonio producidos en territorio español..."

En el primer caso, el art. 13 de la referida norma establece que: "Los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir serán gravados por la totalidad de la renta que obtengan, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador".

En el segundo, el art. 16.1 de la misma Ley dispone: "Los sujetos pasivos por obligación real de contribuir estarán sometidos al Impuesto en los términos previstos en este Capítulo, sin perjuicio de lo dispuesto en los Tratados y Convenios Internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno".

Como señala la resolución impugnada, la delimitación entre ambas normas de sujeción se instituye en torno al concepto de "residencia habitual", cuya definición viene establecida en el art. 12 de la Ley , en los siguientes términos:

"Uno. Se entenderá que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca más de 183 días, durante un año natural, en territorio español.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos..."

En interpretación de las anteriores normas, la Sentencia de la Audiencia Nacional, de 7 de junio de 2007 , señala: «el factor determinante y diferenciador de las modalidades personal y real de sujeción al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es esencialmente la residencia habitual. Se deduce del artículo 12, Uno que nuestra legislación, a efectos del Impuesto examinado, asimila al concepto de residencia habitual no sólo la permanencia en territorio español durante un determinado lapso de tiempo, sino también poseer en dicho territorio el núcleo de la actividad empresarial, profesional o económica del contribuyente, que constituye lo que se conoce como "centro de intereses económicos", asimilación que supuso una modificación de la clásica noción tributaria de residencia habitual, introducida por primera vez en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 1991 , y que implica que tal "centro de intereses económicos", por mor de la referida reforma legal, deba considerarse equivalente o análogo a la residencia o domicilio».

Por su parte, el Convenio, de 21 de octubre de 1975 , suscrito entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte, para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, ratificado mediante Instrumento publicado en el BOE de 18 de noviembre de 1976, dispone en su art. 4 , relativo al domicilio fiscal:

"1) A los efectos del presente Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» designa, con sujeción a las disposiciones de los párrafos 2) y 3) de este artículo, cualquier persona que, en virtud de la legislación de este Estado, esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, su residencia, su sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga; pero la expresión no incluye a una persona que esté sujeta a imposición en ese Estado contratante sólo por lo que respecta a rentas procedentes de él. Las expresiones «residente de España» y «residente del Reino Unido» se interpretarán, por tanto, de esta forma.

2) Cuando en virtud de las disposiciones del párrafo (1 ) de este artículo una persona física resulte residente de ambos Estados contratantes, su residencia se determinará según las siguientes reglas:

a) Esta persona será considerada residente del Estado contratante donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados contratantes, se considerará residente del Estado contratante con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);

b) Si no pudiera determinarse el Estado contratante en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados contratantes se considerará residente del Estado contratante donde viva de manera habitual;

c) Si viviera de manera habitual en ambos Estados contratantes o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado contratante del que sea nacional;

d) Si fuera nacional de ambos Estados contratantes o no lo fuera de ninguno de ellos, las Autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común Acuerdo.

3) Cuando en virtud de las disposiciones del párrafo (1 ) de este artículo una sociedad sea residente de ambos Estados contratantes, se considerará residente del Estado contratante en que se encuentre su sede de dirección efectiva".

CUARTO: Debe partirse de la consideración de que, como sostiene la propia resolución impugnada, los criterios jerárquicamente previstos en el anterior Convenio para delimitar la 'residencia fiscal' del contribuyente regirán exclusivamente cuando, atendiendo a la normativa interna de cada uno de los Estados, el sujeto pasivo aparezca como residente fiscal en ambos; de tal forma que, al haber tributado la recurrente como residente en el Reino Unido en este caso, únicamente serán de aplicación los criterios delimitadores de la potestad tributaria recogidos en aquél, si la residencia fiscal de la citada resulta al mismo tiempo situada en España, de acuerdo con lo dispuesto en el ordenamiento interno español.

Al efecto, de las actuaciones practicadas a lo largo del procedimiento, se infiere que Dª. Santiaga ha aportado certificados de residencia fiscal en el Reino Unido, así como las declaraciones de renta presentadas en dicho país durante los años objeto de inspección; la citada cuenta con una vivienda en Londres, sita en el núm. 1 de Spicer House, 3 Bina Gardens, en Chelsea, Londres, alquilada a Spicer Management Limited el 18 de junio de 1992, por un período que finalizará el 28 de septiembre de 2241 (249 años y 3 meses); asimismo ha justificado el abono de los consumos de agua, gas, electricidad, telefonía, seguros y canon de televisión; de entre ellos, los relativos al gas se corresponden con el consumo medio de una propiedad de dos habitaciones con calefacción central.

La Administración demandada concluye, no obstante, que el centro de intereses económicos de la Sra. Santiaga durante el período comprobado, de 1995 a 1997, a los efectos de lo dispuesto en el art. 12. Uno, b) de la Ley 18/1991 , se hallaba situado en España, en consideración a las viviendas sitas en este último país de las que era titular, a las rentas por arrendamientos de dos de dichas viviendas, a las acciones de las sociedades Burberrys SAE y Mercader y Casadevall SA (hasta su enajenación el 30 de abril de 1996), al pleito mantenido ante la jurisdicción española acerca de las acciones donadas por el padre de la contribuyente, así como la percepción de la pensión compensatoria derivada de su separación matrimonial acordada por las autoridades españolas; intereses económicos que, para la Inspección, exceden en mucho del que pudiera representar una única vivienda situada en el Reino Unido.

Una vez establecida la residencia fiscal de la contribuyente en España, conforme a lo expuesto, la resolución impugnada acude a las normas fijadas por el repetido Convenio, de 21 de octubre de 1975, cuyo art. 4.2 .a) dispone como primer criterio delimitador de la residencia el contar con "una vivienda permanente a su disposición", como se ha visto, y concluye que la reclamante disponía de una vivienda a su disposición en el Reino Unido y dos viviendas en España, una situada en Ibiza, y la otra en la calle Abogado Ballvé de Barcelona, esta última, desde el 15 de mayo de 1996, en que se extinguió el contrato de arrendamiento concertado sobre la misma; disponibilidad de vivienda en ambos Estados que obliga a la aplicación del segundo de los criterios establecidos en la anterior norma para determinar la competencia fiscal de los Estados firmantes, criterio este último que alude "al centro de intereses vitales", definido como el "Estado contratante con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas".

Para la determinación de dicho centro de intereses vitales en el supuesto enjuiciado, se sostiene en la precitada resolución que la situación familiar de la Sra. Santiaga , separada y con tres hijos mayores de edad, de los cuales dos residen en España y otro en el Reino Unido, impide atender a los posibles lazos personales como definitorios del lugar en que se encuentra dicho centro de intereses vitales de la contribuyente, quien, se añade, tampoco ha aportado prueba alguna que acredite la existencia de otros lazos o relaciones personales en el Reino Unido, distintos de los familiares, en el período considerado, por lo que se acude nuevamente a la vertiente económica y se reiteran las consideraciones contenidas en el fundamento séptimo de la resolución, en tal caso, a los efectos de determinar el "centro de intereses económicos" de la citada; de todo lo cual se infiere la obligación personal de contribuir en España que se concluye en aquélla.

QUINTO: Sentado lo anterior, procede señalar que, a la luz de los elementos probatorios que obran en las presentes actuaciones, aparece cumplidamente acreditado en este caso que el centro de intereses económicos de la recurrente, Sra. Santiaga , se hallaba situado efectivamente en España durante los ejercicios comprobados, conforme a las previsiones del ya citado art. 12.Uno, b) de la Ley 18/1991 , que asimila el indicado concepto al de residencia habitual en territorio español, a los efectos de su consideración como residente fiscal en nuestro país y consiguiente obligación personal de contribuir en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por su renta mundial (DGT, Consulta nº 1581/2005. de 22 julio 2005); ello fundamentalmente como consecuencia de la titularidad de varias viviendas, valoradas en la cantidad global de 193.050.000 Ptas., y un significativo número de acciones en sendas sociedades, cuyo valor teórico, a fecha 31 de diciembre de 1995, se cuantificó en 1.295.307.880 Ptas. y 66.793.607 Ptas., respectivamente.

Dicha circunstancia, unida a la asimismo justificada residencia fiscal en el Reino Unido de la anterior, conlleva que deba acudirse preceptivamente a los criterios recogidos en el art. 4.2.a) del Convenio, de 21 de octubre de 1975 , para determinar el Estado que ha de sujetar la renta en virtud de tal residencia. Así, por lo que respecta al primero de los indicados criterios, relativo a la disponibilidad de vivienda permanente en uno o en ambos Estados contratantes, lo único que exige el precitado Convenio a tales efectos es la libre disponibilidad de una vivienda permanente en el Estado de que se trate (SAN de 1 de junio de 2000 ); y en el supuesto enjuiciado, la actora disponía efectivamente de un vivienda permanente a su disposición en España, con independencia de que ésta se hallara situada en una población turística, además de una segunda vivienda a partir del 15 de mayo de 1996, en relación a la que tampoco cabe atender a las concretas circunstancias personales o familiares que se oponen.

El segundo de los criterios establecidos en la precitada norma para determinar la competencia fiscal de los Estados firmantes alude "al centro de intereses vitales" de la persona en cuestión, concepto que el precepto precisa con remisión al "Estado contratante con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas". Se trata de establecer respecto a qué país concurren mayores vínculos, personales y económicos y, con ello, una voluntad de permanencia (TEAC 18 de julio de 2003).

En el supuesto enjuiciado, la interesada no ha aportado elementos de prueba de los que inferir la existencia de mayores vínculos personales con el Reino Unido que aduce, lo que sin duda alguna le incumbía justificar en virtud del principio de distribución de la carga de la prueba que establece el art. 114 de la LGT , en concordancia con los criterios de normalidad, disponibilidad y facilidad probatoria que rigen al efecto. De tal forma que se estima acorde con las circunstancias concurrentes atender, a tales efectos, al ámbito de las relaciones económicas, con ratificación en tal sentido de los razonamientos que se contienen en la resolución impugnada.

En consideración a lo expuesto, se estima oportuno precisar que, a juicio de este Tribunal, debe entenderse debidamente justificado que el centro de los intereses económicos de la Sra. Santiaga se hallaba en España durante todo el período de comprobación que nos ocupa; sin que a ello obste el hecho de que procediera a transmitir las acciones de que era titular en fecha 30 de abril de 1996, por cuanto, si bien es cierto que la actora manifiesta que, con dicha venta, la mayor parte de su patrimonio quedo situado fuera de España, no acredita en modo alguno el destino de las sumas percibidas como consecuencia de aquella operación, y mucho menos que se situaran en el Reino Unido. En tal sentido, la propia resolución impugnada sostiene en su fundamento de derecho séptimo, en razonamiento que debe ser asumido por este órgano jurisdiccional, que: "Enajenadas dichas acciones el 30 de abril de 1996, nada se puede decir sobre la situación geográfica del evidente interés económico que supone para la interesada los 1.131 millones de Ptas obtenidos en dicha venta; así se desconoce hacia qué bienes o derechos se canalizó a partir de ese momento dicha inversión, y, obviamente el Estado o Estados en los que cabe situar a las mismas".

Por consiguiente, tampoco resulta atendible la alegación de la parte actora, en el sentido de que a partir de la indicada fecha sus intereses deben entenderse emplazados en el Reino Unido, por cuanto en este último país únicamente consta acreditada la existencia de la vivienda anteriormente reseñada, frente a las restantes propiedades de las que seguía siendo titular la recurrente en España, que evidencian una clara desproporción favorable a este último país, y de las que no se desprendió hasta los años 1997 y 2000, respectivamente; razón por la que procede añadir que la voluntad de desprenderse del patrimonio situado en España y de trasladar todos sus intereses al Reino Unido, que aduce, se materializó efectivamente una vez transcurrido el período de tiempo a que se contrae la presente litis.

SEXTO: Por último, se impugna la liquidación tributaria practicada por la Inspección de Tributos, con fundamento en la no aplicación de la deducción por doble imposición internacional, que impone el art. 24 del Convenio suscrito entre España y el Reino Unido para evitar la doble imposición, y dado que las autoridades del Reino Unido han considerado a la Sra. Santiaga residente en dicho país, toda vez que disponía de vivienda permanente en el mismo durante los años objeto de comprobación, por lo que no puede obviarse la sujeción a gravamen en el Reino Unido y practicarse la deducción correspondiente, conforme a las previsiones asimismo del art. 82 de la Ley 18/1991 , con la consiguiente anulación de las liquidaciones impugnadas en este caso.

El art. 82 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , regula la deducción por doble imposición internacional en los siguientes términos:

"Uno. En el caso de obligación personal de contribuir, cuando entre los ingresos del sujeto pasivo figuren rendimientos o incrementos de patrimonio obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá de la cuota líquida la menor de las cantidades siguientes:

a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de carácter personal sobre dichos rendimientos o incrementos de patrimonio.

b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.

Dos. A estos efectos, el tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida por la base liquidable. El tipo medio efectivo de gravamen se expresará con dos decimales".

Por su parte, el art. 24 del Convenio entre España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, de 21 de octubre de 1975, prevé en su número dos los métodos para evitar la doble imposición en el caso de España:

"2) En el caso de España:

a) Cuando un residente de España obtenga rentas que, de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio, puedan someterse a imposición en el Reino Unido, España deducirá del impuesto sobre la renta de esa persona una cantidad igual a la del impuesto pagado en el Reino Unido; sin embargo, dicha deducción no podrá exceder de aquella parte del impuesto computada antes de que fuera efectuada la deducción, que corresponde a las rentas obtenidas en el Reino Unido. El impuesto pagado en el Reino Unido se deducirá también de los impuestos españoles a cuenta de los generales sobre la renta, de acuerdo con las disposiciones de este párrafo.

b) Cuando, de conformidad con cualquier disposición del Convenio, las rentas obtenidas por un residente de España estén exentas de impuestos en España, España podrá, sin embargo, tener en cuenta las rentas exentas a efectos de calcular el importe del impuesto sobre las restantes rentas de ese residente.

c) Si una sociedad residente del Reino Unido paga dividendos a una sociedad residente de España, respecto de los cuales, de acuerdo con las disposiciones del apartado (c) del párrafo (3 ) del art. 10 , la sociedad últimamente mencionada no tenga derecho al crédito fiscal a que se refiere el apartado (b) de aquel párrafo, se considerará, a los efectos de este párrafo, que dichos dividendos se han gravado en el Reino Unido por un importe equivalente a quince ochenta y cincoavos de su importe".

En aplicación de la normativa que antecede, procede estimar parcialmente el presente recurso, en el sentido de declarar el derecho de la recurrente a que se practiquen nuevas liquidaciones en relación con el IRPF de los ejercicios 1995 a 1997, en las que se tomen en consideración las deducciones por doble imposición internacional procedentes conforme a las anteriores reglas, previa anulación de las liquidaciones practicadas y con devolución, en su caso, de las cantidades indebidamente ingresadas e intereses correspondientes. Con desestimación del resto de las pretensiones de la parte y sin que se aprecie la concurrencia de méritos suficientes para hacer expresa imposición de las costas procesales causadas, a tenor de la regulación contenida en el art. 139 de la LJCA .

Fallo

Dar lugar en parte al recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª. Santiaga contra la resolución impugnada, que anula parcialmente en el sentido declarar el derecho de la recurrente a que se practiquen nuevas liquidaciones en relación con el IRPF de los ejercicios 1995 a 1997, en las que se tomen en consideración las deducciones por doble imposición internacional procedentes conforme a las anteriores reglas, previa anulación de las liquidaciones practicadas y con devolución, en su caso, de las cantidades indebidamente ingresadas e intereses correspondientes; manteniéndola en cuanto al resto de pronunciamientos, por ser conforme a Derecho. Sin expresa imposición de las costas causadas en el presente procedimiento.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.