Sentencia Administrativo Nº 881/2009, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1108/2007 de 25 de Junio de 2009

Encabezamiento

T.S.J.C.V.

Sala Contencioso Administrativo

Sección Primera

Asunto nº "1108/2007"

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE LA COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

En la Ciudad de Valencia, veinticinco de junio del dos mil nueve.

VISTO por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. Edilberto Narbón Láinez.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Carlos Altarriba Cano

Dña. Desamparados Iruela Jiménez.

D. Francisco Sospedra Navas.

D. José Luís Piquer Torromé.

SENTENCIA NUM: 881

En el recurso contencioso administrativo núm. 1108/2007, interpuesto por la mercantil JAGOPE, S.A., representado por el Procurador de los Tribunales doña Isabel Gómez Ferrer Bonet y defendida por el Letrado don Francisco Serantes Callón contra "Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 31 de mayo de 2007, desestimando la reclamación número 46/2116/02, contra la liquidación tributaria girada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por la que se le impuso a la entidad reclamante una multa pecuniaria por un importe de 21.200,03.-euros, al apreciar la existencia de una infracción tributaria grave como consecuencia de la falta de ingreso de parte de la deuda tributaria dentro del plazo reglamentario para presentar la declaración, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, períodos 1996 y 1997, que traía causa del acta de conformidad levantada por el mismo concepto y períodos impositivos."

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrado ponente (P.R.), el Ilmo. Sr. D. José Luís Piquer Torromé.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley , se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara Sentencia por la que se confirmase la Resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba ni existiendo oposición a la admisión del presente recurso, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el doce de junio de dos mil nueve.

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone por la actora, recurso frente a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 31 de mayo de 2007, desestimando la reclamación número 46/2116/02, contra la liquidación tributaria girada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por la que se le impuso a la entidad reclamante una multa pecuniaria por un importe de 21.200,03.-euros, al apreciar la existencia de una infracción tributaria grave como consecuencia de la falta de ingreso de parte de la deuda tributaria dentro del plazo reglamentario para presentar la declaración, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades , períodos 1996 y 1997, que traía causa del acta de conformidad levantada por el mismo concepto y períodos impositivos. En concreto se la imputa a la recurrente

no haber incluido en su contabilidad ni en las declaraciones del Impuesto sobre sociedades presentadas , los ingresos reales por venta de viviendas, áticos y viviendas en planta baja con terraza. Lo que fue confirmado en la diligencia de fecha 25/10/01, con ocasión de la formulación de alegaciones en el trámite de audiencia, donde la recurrente admitido la realidad de estas diferencias entre precios declarados, consignados en escritura pública, y los reales o efectivamente percibidos de los adquirientes. De dicha conducta resultó un incremento no declarado de ingresos de de 15.900.000.-pesetas en el año 1996 y 6.250.000 pts en el año 1997. Y en virtud de lo dispuesto en los artículos 77 y 79 de la LGT'63 , la Administración consideró que dicho conducta constituía infracción tributaria grave , al dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria, por lo que se acuerda iniciar expediente sancionador , no apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad, que concluyo con el acuerdo de imposición de sanción por importe de 21.200,03.-euros. (15.2180 ,08.-euros respecto del ejercicio 1996 y 5.9819,95.-euros respecto del ejercicio 1997)

SEGUNDO.- En cuanto al primer motivo del recurso por el que manifiesta la recurrente la ausencia de culpabilidad en su conducta.

En relación con el principio de culpabilidad es preciso tener en cuenta la doctrina consolidada por el Tribunal Supremo y por el Tribunal Constitucional acerca del mismo. Así, pues, en lo tocante a la alegada falta de culpabilidad, para resolver la cuestión planteada, una vez más, hemos de traer a colación la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo que tiene declarado que "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva , sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones puesto que para ellos se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios" (SSTS de 5 de septiembre de 1991 y 8 de mayo de 1997, 25 de mayo de 2000, entre otras muchas).

En este sentido , y por lo que se refiere a la invocación del principio de culpabilidad , el Tribunal Constitucional ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del derecho Administrativo Sancionador que los principios y garantías presentes en el ámbito del Derecho Penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública (S.T.C. 76/1990, de 26 de abril ).

El Tribunal Supremo ha establecido el criterio (Sentencias, entre otras , de 28 de febrero de 1996 y 6 de julio de 1995 ) de estimar que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable.

Ya el Tribunal Supremo en su Sentencia de 10 de febrero de 1986 señaló que "el ejercicio de la potestad punitiva, en cualquiera de sus manifestaciones, debe acomodarse a los principios y preceptos constitucionales que presiden el ordenamiento jurídico penal en su conjunto , y, sea cual sea, el ámbito en el que se mueva la potestad punitiva del Estado, la Jurisdicción, o el campo en que se produzca, viene sujeta a unos mismos principios cuyo respeto legitima la imposición de las penas y sanciones, por lo que, las infracciones administrativas , para ser susceptibles de sanción o pena, deben ser típicas, es decir, previstas como tales por norma jurídica anterior, antijurídicas, esto es, lesivas de un bien jurídico previsto por el Ordenamiento, y culpable, atribuible a un autor a título de dolo o culpa , para asegurar en su valoración el equilibrio entre el interés público y la garantía de las personas, que es lo que constituye la clave del Estado de Derecho".

Por su parte, la Sala Especial de Revisión del Tribunal Supremo (del artículo 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial ) en STS 17 de octubre de 1989, unificando contradictorias posiciones mantenidas por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, tras recordar la doctrina del Tribunal Constitucional emanada de su ST.C. 18/1981, de 8 de junio, en el sentido de que los principios inspiradores del orden penal son de aplicación al Derecho Administrativo sancionador, señala que "uno de los principales comPonentes de la infracción administrativa es el elemento de culpabilidad junto a los de tipicidad y antijuridicidad, que presupone que la acción u omisión enjuiciadas han de ser en todo caso imputables a su autor , por dolo, imprudencia, negligencia o ignorancia inexcusable". Con posterioridad, se ha señalado "que con respecto a la culpabilidad, no hay duda que en el ámbito de lo punible, ya Administrativo, ya jurídico-penal, el principio de la culpabilidad opera como un elemento esencial del reproche sancionatorio (SSTS 20 de febrero de 1967 11 de junio de 1976 concretándose en el aforismo latino "nulla poena sine culpa" (STS 14 de septiembre de 1990

Especialmente paradigmática resultó la STS 9 de enero de 1991 que tras partir de "la negación de cualquier diferencia ontológica entre sanción y pena" expuso que "esta equiparación de la potestad sancionadora de la Administración y el "ius puniendi" del Estado tiene su antecedente inmediato , su origen y partida de nacimiento en la "doctrina legal" de la vieja Sala Tercera del Tribunal Supremo cuya S.T.S. de 9 de enero de 1972 inició una andadura muy progresiva y anticipó lúcidamente con los materiales legislativos de la época, planteamientos y soluciones ahora consolidadas". En la misma Resolución se expresa que "en efecto, en esta decisión histórica, como así ha sido calificada, en este auténtico "leading case" se decía, con clara conciencia de su alcance que "las contravenciones administrativas no pueden ser aplicadas nunca de un modo mecánico, con arreglo a la simple enunciación literal, ya que se integran en el supra-concepto del ilícito, cuya unidad sustancial es compatible con la existencia de diversas manifestaciones fenoménicas , entre las cuales se encuentran tanto el ilícito Administrativo como el penal"... Y el Tribunal Supremo añadía, ya entonces: "ambos ilícitos exigen un comportamiento humano, positivo o negativo, una antijuridicidad, la culpabilidad, el resultado potencial o actualmente dañoso y la relación causal entre este y la acción". La misma Sentencia expone que "esta progresiva andadura jurisdiccional encontró eco en otros ámbitos supranacionales y así el Tribunal Europeo de Derechos Humanos del Consejo de Europa, con sede en Estrasburgo, se pronunció en el mismo sentido cuatro años después", citándose al efecto las STDH de 8.junio.1976 (Engel) , 21.febrero.1984 (Otzürk), 2. junio. 1984 (Campbell y Fell) y 22.mayo.1990 (Weber)."

En el ámbito del Derecho tributario y sancionador el propio Tribunal Supremo ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se haya amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del artículo 79 de la misma Ley General Tributaria (Sentencias entre otras muchas, de 29 de enero , 5 de marzo, 9 de junio de 1993; y, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ). Por ello "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios " (S.S.T.S. de 5 de septiembre de 1991, 8 de mayo de 1997, la de 10 de mayo y 22 de julio de 2000 ).

La Sentencia de 16 de junio de 2008 , Sección Segunda, reitera que "no existe culpabilidad cuando la actuación del sujeto pasivo sancionado puede acogerse a una interpretación eventualmente razonable de la normativa aplicable, aunque no sea la definitivamente adecuada y correcta".

Por su parte la ST.S. de 1 de julio de 2008, sección Tercera, afirma que "la actuación en determinados campos de mercado supone el conocimiento de las reglas que lo rigen por parte de los que en él intervienen, sin que se pueda alegar ignorancia a este respecto. La singular cualificación de las personas físicas que administran o dirigen las entidades de que se trata lleva a presumir que su preparación les permite detectar las consecuencias probables de las prácticas que tales entidades desarrollan y si éstas son o no conformes al ordenamiento jurídico".

Resulta , entonces, que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionables, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito Administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.

En el presente caso, queda plenamente constatado , el incumplimiento por parte de la sociedad recurrente de sus obligaciones tributarias de los datos admitidos por ella misma y que se obtuvieron por parte de la Inspección en el transcurso de las actuaciones de comprobación. Dicha conducta revela un propósito intencionado y consciente de no tributar con arreglo a la norma, o lo que es lo mismo eludir el cumplimiento de la obligación tributaria ocultando los datos reales de las operaciones transaccionales , sin que pueda entenderse como motivo enervador el que la conformidad con los hechos obedezca exclusivamente a cuestiones de índole económico, pues sería igualmente irregular la incorrecta tributación por ingresos no percibidos, cuando justamente lo opuesto es lo que ha reconocido como conducta realizada la propia recurrente. Sostener en este estadio, que no se han valorado debidamente las declaraciones de determinados testigos por la Administración como causa de exoneración de la culpabilidad , resulta desacertado para negar los hechos, pues debió en su caso haberlos negado y manifEstado su discrepancia con la regularización de la situación tributaria, cuyo cauce procedimental es el de la impugnación del acto de liquidación que en su caso se acordara, no pudiendo ahora contrariamente a sus propios hechos negar éstos para excusar la conducta infractora y con ello la ausencia de culpabilidad.

TERCERO.- Como segundo motivo de impugnación, sostiene la actora la nulidad del expediente sancionador por lo que se refiere al período de 1996, toda vez que en la fecha de inicio del mismo (2 de noviembre de 2001) había prescrito el Derecho de la Administración a sancionar, al haber transcurrido el período de cuatro años contados desde la finalización del plazo para la presentación de la declaración del impuesto sobre Sociedades del citado ejercicio (25 de julio de 1997) , en aplicación de lo dispuesto en la Ley 1/98, que redujo el plazo de prescripción de cinco años a cuatro, sin que el expediente principal interrumpa la prescripción del expediente sancionador, al ser uno distinto e independiente del otro , sin que le sea de aplicación lo dispuesto en el artículo 66 de la LGT .

La Sala no comparte el motivo sostenido por el recurrente, pues en atención al periodo tributario objeto de comprobación, era aplicable la Ley 230/1963 , Ley General Tributaria, en cuyos preceptos, en concreto en el artículo 64, con la redacción dada por la disp. final 1ª.1 y 7ª Ley 1/1998 de 26 febrero, de Derechos y garantías de los Contribuyentes, se fija que prescribirán a los 4 años los siguientes Derechos y acciones:

a) El Derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación

b) La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas.

c) La acción para imponer sanciones tributarias

d) El Derecho a la devolución de ingresos indebidos.

Añadiendo el artículo 66 que Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del art. 64 se interrumpen:

a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento , regularización, inspección, aseguramiento , comprobación, liquidación y recaudación del tributo devengado por cada hecho imponible. Asimismo, los plazos de prescripción para la imposición de sanciones se interrumpirán, además de por las actuaciones mencionadas anteriormente, por la iniciación del correspondiente procedimiento sancionador.

Lo que contrariamente a la opinión del recurrente ha sido reproducido en el vigente artículo 189 de la Ley 58/2003 , de la LGT, en cuanto establece "3 . El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización.

Por consiguiente habiéndose iniciado las actuaciones de inspección conducentes a la regularización de la situación tributaria de la obligada tributaria el 9 de enero de 2001, el plazo de prescripción de las infracciones cometidas respecto del Impuesto sobre sociedades correspondiente al ejercicio 2006, cuyo díes a quo era el 25 de julio de 2007, resultó interrumpido dentro del periodo de 4 años de que dispone para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación , exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y en su caso imponer sanciones tributarias.

Por lo que el motivo no puede tener válida acogida.

CUARTO.- Por último invoca la prescripción del Derecho a sancionar de la Administración, por haber transcurrido mas de cuatro años de inacción del T.E.A.R. de Valencia contados desde la fecha de presentación de la reclamación económico administrativa (27 de marzo de 2002) hasta la notificación de la Resolución (16 de julio de 2007), considerando a tal fin que no produce efectos interruptivos la presentación del escrito de alegaciones de fecha 19 de septiembre de 2003, pues se presentó una vez había sido acordado, sin que conste su notificación, la caducidad del mismo con fecha 3 de marzo de 2003, fecha que considera a partir de la cual, en su caso , debe computarse el plazo de cuatro años.

No podemos dejar de reconocer que la presentación del escrito de alegaciones, que según doctrina reiterada y completamente consolidada interrumpe la prescripción, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 66.1.b) de la Ley General Tributaria , toda vez que es en el escrito de alegaciones en el que se formula realmente la reclamación, escrito que si presentó voluntariamente la recurrente, fue admitido y considerado a efectos de la Resolución por la propia administración como resulta de la resolución recurrida, pues no se llegó a notificar la caducidad del trámite al interesado.

La Sentencia del Tribunal Supremo (Sala de lo contencioso-administrativo, Sección 2ª), de 6 junio 2005 (Recurso de Casación núm. 2216/2000 ), señala al respecto lo siguiente: "La base o fundamento de la prescripción extintiva es el estado de latencia o inactividad del Derecho. Por ello se interrumpe con las acciones que hacen salir de dicho Estado de latencia el ejercicio del Derecho. Y tales acciones pueden proceder tanto de la Administración como del sujeto pasivo. De manera que , conforme al invocado artículo 66 LGT/1963, interrumpe el curso de la prescripción no sólo la actuación del sujeto pasivo conducente al pago , liquidación o reconocimiento de la deuda, sino también cualquier recurso, reclamación o alegación que formule, aunque, como es lógico, sea para rechazar o negar la deuda. En efecto el referido precepto de la LGT/1963 concede efectos interruptivos a actos que ni son del acreedor ni suponen el ejercicio del Derecho , sino que corresponden al deudor y consisten no en el reconocimiento del Derecho sino precisamente en su impugnación. Y con ello prolonga una previsión que resulta tradicional en la legislación tributaria e , incluso, administrativa , aunque no coincida plenamente con los criterios del Derecho privado.

Añade que "Por consiguiente, si además del propio acto de interposición del recurso o la reclamación se reconoce a otros actos del administrado en el procedimiento de gestión o económico-administrativo eficacia interruptiva de la prescripción, será lógico exigir que , aparte de deberse tratar de actos fundamentales de desarrollo de esos mismos recursos o reclamaciones, como sucede con el escrito de alegaciones, sin el que la reclamación puede considerarse inexistente y abocada a su desestimación de no haberse efectuado en el mismo escrito de interposición, se trate también de actos claramente dirigidos a hacer avanzar o impulsar el procedimiento y a producir el cese de la inactividad procedimental que en estos casos aparece como soporte o causa eficiente de la prescripción « (Cfr. SSTS 26 de febrero y 2 de junio de 2003, por todas)".

De acuerdo con la referida Doctrina, el escrito de alegaciones presentado el 19 de septiembre de 2003, en las reclamaciones económico-administrativas es un acto fundamental , que interrumpe la prescripción, conforme a lo establecido en el artículo 66 de la LGT'1963, y por consiguiente con el se denota la voluntad de la recurrente de alcanzar un pronunciamiento motivado que atienda su reclamación sobre las alegaciones presentadas y por consiguiente evitar la desestimación de la reclamación por falta de alegaciones, al tiempo que promover, impulsar o accionar la actividad del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia en este sentido , por lo que dicha escrito si produjo la interrupción del plazo de inacción , luego el "dies a quo" fue precisamente el 19 de septiembre de 2003, esto es y como la notificación de la Resolución tuvo lugar el 16 de julio de 2007, es lo cierto que no se produjo la prescripción de la deuda tributaria.

QUINTO.- De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción contencioso Administrativa, no es de apreciar temeridad o mala fe en ninguna de las partes a efectos de imponer las costas procésales.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos del recurso contencioso-administrativo número 1108/2007, interpuesto por la entidad mercantil JAGOPE, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico administrativo Regional de Valencia de fecha 31 de mayo de 2007, desestimando la reclamación número 46/2116/02, contra la liquidación tributaria girada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de Valencia de la Agencia Estatal de administración Tributaria por la que se le impuso a la entidad reclamante una multa pecuniaria por un importe de 21.200,03.-euros, que confirmamos. No ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas ocasionadas en el proceso.

Contra la presente Sentencia no cabe recurso de casación ordinario, previsto en el artículo 86 de la L.J.C.A. , por razón de la cuantía.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente Administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico ,