Sentencia Administrativo Nº 884/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 936/2011 de 14 de Marzo de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 936/11

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Rafael Pérez Nieto.

Dª. Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº. 884/14

Valencia, catorce de marzo de dos mil catorce.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 936/11, interpuesto por D. Javier , representado por el Procurador Sr. Alario Mont y dirigido por el Letrado Sr. Revert Llinares, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 17 de marzo de 2011, por el actor se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 y acumulada NUM001 , formulada por el actor contra el acuerdo de liquidación por el IRPF ejercicio 2004, por importe a ingresar de 39.632,23 euros, y contra el acuerdo de imposición de sanción por la comisión de la infracción tributaria leve prevista en el artículo 191 de la LGT 58/2003, por importe de 17.425,48 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 10 de octubre de 2011, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que dicte 'resolución en la que, anule y deje sin efecto la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana dictada en el Expediente NUM000 y su acumulada NUM001 por resultar contraria a derecho y, entrando a conocer del fondo del asunto, deje sin efecto la liquidación provisional practicada por la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Tributaria de Castellón, anulándola, todo ello con expresa imposición de las costas a la Administración demandada si temerariamente se opusiere.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 5 de enero de 2012, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que declare la conformidad a derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración del presente recurso.

TERCERO.- Mediante decreto de fecha 19 de enero de 2012 la cuantía del recurso se fijó en 57.057,71 euros.

CUARTO - Habiéndose acordado por la Sala el recibimiento del procedimiento a prueba, y practicada la pertinente, se concedió a las partes trámite de conclusiones, y una vez presentados los escritos por las partes, se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 11 de marzo de 2014, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa NUM000 y acumulada NUM001 , formulada por el actor contra el acuerdo de liquidación por el IRPF ejercicio 2004, por importe a ingresar de 39.632,23 euros, y contra el acuerdo de imposición de sanción por la comisión de la infracción tributaria leve prevista en el artículo 191 de la LGT 58/2003, por importe de 17.425,48 euros.

La resolución recurrida respecto la deducibilidad o no de los gastos cuestionados, amortizaciones y provisiones, sostiene que por la remisión que el artículo 26 del TR de la Ley del IRPF , hace a las normas del Impuesto sobre Sociedades, los gastos, para ser deducibles, además de ser necesarios, han de estar imputados en el ejercicio correcto, contabilizados y justificados de forma que se acredite la realidad de los mismos, resultando respecto los gastos de amortización que si bien consta en el expediente la contabilidad manual del ejercicio 2004, no aparece contabilizada amortización alguna, aportando el actor ante el TEAR un listado de ordenador de las amortizaciones del ejercicio 2004 que no se aportó a la Oficina Gestora, por lo que no cabe considerar deducibles las amortizaciones en cuestión pues no están registradas en la contabilidad que se presentó ante el Departamento de Gestión y que consta en el expediente; y respecto las provisiones deducibles, los ha incluido el actor en 'otros gastos fiscalmente deducibles' sin justificarlos, obteniéndose un rendimiento neto negativo por lo que no procede aplicar el 5% sobre el rendimiento neto. En relación con la cuestión referente a la afectación total o parcial del inmueble transmitido, a efectos de calcular la ganancia patrimonial, atendiendo a lo dispuesto en los artículos 26 y 27 del TR de la Ley del IRPF , refiere que la desafección parcial es una cuestión de prueba que recae sobre el actor, entendiendo que las manifestaciones del interesado no desvirtúan los datos contenidos en la liquidación provisional. En último lugar y en relación con la sanción impuesta entiende que se ha producido el presupuesto de hecho tipificado en la norma y no consta en el expediente causa alguna que exonere de responsabilidad a la reclamante, por lo que debe confirmarse la sanción impuesta.

SEGUNDO.- La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-Respecto la deducibilidad o no de los gastos cuestionados, amortizaciones y provisiones sostiene que debe admitirse la dotación de amortización por importe de 9.398,56 euros al haber quedado acreditado que el registro de bienes de inversión existe habiéndose aportado el listado correspondiente a las amortizaciones de 2004; y respecto otros gastos fiscalmente deducibles por importe de 426,90 euros señala que habiéndose determinado los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa por la modalidad simplificada conforme al artículo 28.4 del TR aprobado por RD Legislativo 3/2004 , procede cuantificarlo aplicando el 5% sobre el rendimiento neto excluido este concepto.

-Respecto la afectación total o parcial del inmueble transmitido a efectos de calcular la ganancia patrimonial, sostiene que conforme el artículo 27.2 del TR citado cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a la parte que realmente se utilice en la actividad de que se trate, y en el presente caso, el bien es un inmueble divisible que ha sido utilizado parcialmente, pues de los 180 m2 se estaban utilizando como taller, desde 1994, fecha en la que se modificaron los metros cuadrados afectos mediante declaración de variación del IAE, únicamente 80 m2.

-En relación con el acuerdo de imposición de sanción impuesta por dejar de ingresar dentro de plazo la deuda tributaria, no debe prosperar ya que no existe deuda tributaria alguna.

TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que,

-Respecto la determinación de los rendimientos afectos a la actividad económica del actor y no deducibilidad de gastos pretendida, sostiene que consta en el expediente la contabilidad manual del ejercicio 2004, en la que no aparece contabilizada amortización alguna, siendo que el listado de ordenador de las amortizaciones del ejercicio 2004 aportado ante el TEAR no se aportó ante la Oficina Gestora, por lo que no cabe considerar deducibles las amortizaciones en cuestión.

En relación con las provisiones deducibles y atendiendo a la declaración presentada por el actor los ha incluido en otros gastos fiscalmente deducibles, sin justificarlos.

-Respecto la procedencia de las ganancias patrimoniales imputadas por la Inspección de Hacienda, sin que proceda la aplicación de las reducciones invocadas de contrario, sostiene que la cuestión referente a la desafección de parte del local enajenado es una cuestión de prueba, siendo que las manifestaciones del interesado no han desvirtuado los datos contenidos en la liquidación provisional.

-En relación con el acuerdo sancionador señala que la sanción impuesta resulta conforme a derecho.

CUARTO .- La primera cuestión invocada por el actor radica en su disconformidad respecto la resolución del TEAR en cuanto confirma la liquidación en el aspecto referente al aumento de la base imponible debido a que en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 28 de la Ley del Impuesto , al considerar que no tiene la consideración de gasto deducible el importe consignado en concepto de amortización al no haber dotado amortización alguna en el ejercicio 2004 según el Libro Registro de Bienes de Inversión.

Sostiene el actor que ha aportado ante el TEAR el listado correspondiente a las amortizaciones de 2004 cuyo total asciende a 9.398,56 euros, debiendo ser aceptadas las alegaciones realizadas.

Frente a ello el TEAR resolvió que la prueba presentada debió aportarse en el marco del procedimiento de gestión ya que no puede quedar al arbitrio de los obligados tributarios el procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses.

Esta Sala ya se ha pronunciado en diversas ocasiones sobre la valoración en sede judicial de las pruebas aportadas ante el TEAR, como en la sentencia 21 de junio de 2013, recurso 817/2010 , donde hemos dicho:

'En relación con el motivo de oposición a la demanda, alegado por la Abogacía del Estado, relativo a la presentación del acervo probatorio, considerada tardía al ser realizada, por la parte actora, ante el TEAR y en sede procesal y no ante la Inspección, a lo cual anuda la administración demandada la imposibilidad de valoración de las mismas. Cabe decir que, constituye criterio jurisprudencial el que establece la validez de las pruebas presentadas ante el TEAR y durante el procedimiento, pues es respetada la carga de la prueba enunciada en el artículo 105 LGT , así como la posibilidad de motivar las pretensiones de la demanda presentada mediante pruebas, independientemente de que estas se hayan presentado con anterioridad en vía administrativa, comprendida en el artículo 56.1 LJCA .

La posibilidad de presentación de pruebas tras el trámite inspector ha sido ratificada por diversas sentencias del Tribunal Constitucional a saber; STC 75/2008, de 23 de junio de 2008 , en la que se otorga el amparo y se anula la sentencia recurrida por entender vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva, en un supuesto en que se desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, porque la recurrente no formuló alegaciones en el procedimiento económico-administrativo. Entre otras consideraciones, sostiene el Alto Tribunal en la referida resolución: 'La ratio decidendi de la Sentencia impugnada descansa así en una anticuada concepción del carácter revisor de la jurisdicción contencioso-administrativa extremadamente rígida y alejada de la que se derivaba ya de la Ley de 27 de diciembre de 1956, y de la que hoy acoge la propia Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA), concepción que ha producido el resultado de eliminar injustificadamente el derecho constitucional de la recurrente a que un órgano judicial conozca y resuelva en Derecho sobre la pretensión a él sometida ( SSTC 36/1997, de 25 de febrero, FJ 3 EDJ1997/143 ; 38/1998, de 17 de febrero, FJ 2 EDJ1998/478 ; 158/2000, de 12 de junio, FJ 5 EDJ2000/13830 ; 10/2001, de 29 de enero, FJ 4 EDJ2001/458 ; 177/2003, de 13 de octubre, FJ 4 EDJ2003/136115 ; 203/2004, de 16 de noviembre, FJ 2 EDJ2004/174005 ; y 133/2005, de 23 de mayo , FJ 5 EDJ2005/71065, por todas)'.

De todo lo expuesto con anterioridad, dimana la efectiva posibilidad de la recurrente de aportar pruebas que fundamenten sus pretensiones en vía económico administrativa y jurisdiccional, por lo que en la presente litis la relativa a la consignación de determinados gastos cuyas pruebas se aportaron ante el TEAR, que por lo expuesto debe ser objeto de valoración.'

Por lo expuesto, habiéndose aportado por la actora ante el TEAR el listado de amortizaciones del ejercicio 2004, a los efectos de acreditar la dotación por amortización por importe de 9.398,56 euros, en la declaración sobre el IRPF, y no habiéndose manifestado por la Administración demanda oposición a la misma más allá de su no presentación ante el Departamento de Gestión, debe admitirse el motivo impugnatorio al entender acreditada la contabilización de la amortización.

-En segundo lugar impugna la actora que no haya sido admitido por la Agencia Tributaria como gasto el importe de 'otros gastos fiscalmente deducibles', por importe de 4226,90 euros.

Sostiene que los rendimientos de actividades económicas se han determinado en régimen de estimación directa por la modalidad de simplificada y según establece el artículo 28.2 del RD 1775/2004 que hace referencia al artículo 28.4 de la Ley 3/2004 , el conjunto de provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificarán aplicando el porcentaje del 5 por ciento sobre el rendimiento neto, excluido este concepto; por lo que habiendo sido el rendimiento neto antes de los gastos fiscalmente deducible de 21.820,46 euros, el máximo importe que podría haberse dotado como 'otros gastos fiscalmente deducibles' es de 1.091,02 euros, sin embargo sólo se han dotado 426,90 euros.

Pues bien, establece el acuerdo de liquidación respecto la dotación de provisiones deducibles y gastos de difícil justificación que es incorrecta según lo dispuesto en los artículos 26 y 28.4 de la Ley del Impuesto , y examinando la declaración presentada por el actor, resulta que el mismo ha incluido los alegados gastos por importe de 426,90 euros, en la casilla referente a ' otros gastos fiscalmente deducibles (excepto provisiones)'que requieren justificación, sin justificar los mismos, y no en la referente a ' provisiones deducibles y gastos de difícil justificación', obteniendo un rendimiento neto negativo de 5.645, por lo que procede desestimar el motivo impugnatorio.

-En último lugar se plantea la cuestión referente a la afectación total o parcial del inmueble transmitido a los efectos de calcular la ganancia patrimonial.

El acuerdo de liquidación refiere respecto dicha cuestión que se aumenta la parte especial de la base imponible declarada en el importe de las ganancias patrimoniales con periodo de generación superior a un año, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d ), 31 a 38 y 40 de la Ley del Impuesto , pues el inmueble transmitido sito en la AVENIDA000 NUM002 , se considera totalmente afecto a la actividad económica, ya que en el mismo se ubica el taller de reparación del titular, no acreditándose que estuviera parcialmente desafecto, dado que a pesar de la presentación de la modificación de la superficie computable a efectos del IAE, este dato es una manifestación del interesado que no ha sido contrastada, existiendo manifestaciones en contra de la afectación parcial del propio interesado no imputando rendimiento de capital inmobiliario alguno en ninguna declaración de renta del titular, ni acreditando acceso independiente del taller, conclusión que es confirmada por el TEAR.

Frente a ello el actor alega que conforme el artículo 27.2 del TR aprobado por RD Legislativo 3/2004 , se trata de una afectación parcial, pues es un inmueble y por tanto indivisible, que sólo ha sido utilizado parcialmente, pues de los 180 m2, sólo 80 m2 se estaban utilizando como taller desde 1994, fecha en la que se modificaron los metros cuadrados afectos mediante declaración de variación del IAE.

Añade que dicha finca fue adquirida por el actor en el año1985, constando como descripción de la finca matriz que la misma está compuesta por planta baja destinada a local comercial y a vivienda, y como descripción en la escritura pública de venta del año 2004, como planta baja con acceso independiente, con las dependencias propias de una vivienda en 131 m2 y patios de 49 m2. Señala que inicialmente en el año 1991, el actor declaró el modelo 844, que estaban afectos a la actividad en la cuantía de 128,00 m2, y que la administración demandada acepto pacíficamente su variación en el año 1994, cuando presentó comunicación a la Agencia Tributaria en la que declaró como variación de datos, que quedaba afectos a la actividad 80 m2, y desafectos 100 m2. Y refiere que dicha vivienda es aquella en la que se instaló el actor cuando en el año 1994 se divorció de su mujer.

Concluye señalando que el hecho de que tenga o no tenga acceso independiente es irrelevante, y que aunque no ha sido declarado como rendimiento de capital inmobiliario la parte no afecta, ello no es obstáculo para denegar su afectación parcial.

Pues bien, debemos empezar por recordar que el artículo 27. 1 y 2 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece, respecto los elementos patrimoniales afectos, lo siguiente:

'1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:

Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.

Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.

No se consideran afectos los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad económica.

Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.

2. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

Reglamentariamente podrá determinarse las condiciones en que, no obstante, su utilización para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos patrimoniales puedan considerarse afectos a una actividad económica.'

Partiendo de la posibilidad recogida en el punto 2 del artículo citado de que la afectación se limite a la parte de los elementos patrimoniales que realmente se utilice en la actividad, la cuestión a resolver se centra en si el actor ha acreditado que el local no estaba afecto en su totalidad, a la actividad de reparación de vehículos.

Examinando el expediente administrativo se constata que en la escritura pública de compraventa de 26 de diciembre de 1985, se describe el inmueble en los siguientes términos ' (...) planta NUM004 de la casa número NUM003 de la AVENIDA001 Valencia en esta ciudad, tiene su acceso independiente por puerta situada a la parte derecha de la fachada; consta de una habitación, comedor, cocina, cuarto de aseo, wáter de servicio, ropero y dos patios descubiertos; ocupa lo edificado una superficie útil de ciento treinta y un metros cuadrados y los patios cuarenta y nueve metros cuadrados' , y se hace constar que la finca descrita forma parte de un inmueble compuesto por planta baja destinada a local comercial y a vivienda, y un piso alto que se destina a vivienda.Y que en la escritura pública de compraventa de 21 de abril de 2004 se describe de igual forma. Si a dicha descripción que pone de manifiesto la existencia de una parte del inmueble susceptible de ser habitada como vivienda y no utilizada como taller de reparación, se le añade que el actor presento en fecha 22 de abril de 1994, modelo 847, comunicando a la Agencia Tributaria como variación de datos, que sólo 80 m2 estaban afectos a la actividad, estando el resto, los 100 m2 desafectados, lo que ha sido admitido por la Administración, debemos entender que es prueba suficiente para desvirtuar la conclusión alcanzada por la Administración respecto la afectación total del inmueble transmitido a la actividad, careciendo de relevancia que no exista acceso independiente a la vivienda del taller para alcanzar dicha conclusión.

Por lo expuesto el motivo impugnatorio debe ser estimado.

-Lo expuesto hasta ahora conlleva la estimación parcial del recurso, anulando la liquidación en los términos expuesto, y consecuentemente el acuerdo de imposición de sanción.

QUINTO.- A tenor del artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , no cabe apreciar temeridad ni mala fe en las partes a los efectos de una expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Javier contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 29 de noviembre de 2010, la cual ANULAMOS en cuanto confirma la liquidación respecto el rendimiento de actividad económica en relación con la deducibilidad de las amortizaciones y respecto el importe de las ganancias patrimoniales con periodo de generación superior a un año en relación con la afectación del inmueble transmitido, y el acuerdo sancionador.

ANULAMOS PARCIALMENTE la liquidación por IRPF ejercicio 2004, en los términos ya expuestos, así como el cuerdo de imposición de sanción de que trae causa.

Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese la presente Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.