Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 9/2021, Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 69/2020 de 21 de Enero de 2021

Encabezamiento

T.S.J.EXTREMADURA SALA CON/AD

CACERES

SENTENCIA: 00009/2021

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos. Sres. Magistrados del margen, en nombre de S.M. el Rey, ha dictado la siguiente:

SENTENCIA NUM.9

PRESIDENTE:

DON DANIEL RUIZ BALLESTEROS

MAGISTRADOS:

DOÑA ELENA MÉNDEZ CANSECO

DON MERCENARIO VILLALBA LAVA

DON RAIMUNDO PRADO BERNABEU

DON CASIANO ROJAS POZO

DOÑA CARMEN BRAVO DÍAZ /

En Cáceres a veintiuno de enero de dos mil veintiuno.

Visto el recurso contencioso administrativo Procedimiento Ordinario número 69/2020,promovido por el Procurador Don Mauricio Gordillo Alcalá, en nombre y representación de DON Enrique, siendo demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO,representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, recurso que versa sobre Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de octubre de 2019, dictada en la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta contra el Acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria de las deudas tributarias de la entidad mercantil AGG Occidental Empresa Constructora, SA. Cuantía 19.926,47 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la parte actora se presentó escrito, mediante el cual interesaba se tuviera por interpuesto recurso contencioso administrativo contra el acto que ha quedado reflejado en el encabezamiento de esta sentencia

SEGUNDO.-Seguido que fue el recurso por sus trámites, se entregó el expediente administrativo a la representación de la parte actora para que formulara la demanda, lo que hizo seguidamente dentro del plazo, sentando los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes y terminando suplicando se dictara una sentencia por la que se estime el recurso.

Dado traslado de la demanda a la parte demandada de la Administración para que la contestase, evacuó dicho trámite interesando se dictara una sentencia desestimatoria del recurso, con imposición de las costas a la parte actora.

TERCERO.-Recibido el recurso a prueba, se admitieron las declaradas pertinentes por la Sala, obrando en los ramos separados de las partes, declarándose concluso este período, se pasó al de conclusiones, donde las partes evacuaron por su orden interesando cada una de ellas se dictara sentencia de conformidad a lo solicitado en el suplico de sus escritos de demanda y de contestación a la misma, señalándose día para la votación y fallo del presente recurso, llevándose a efecto en el fijado.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente para este trámite el Ilmo. Sr. Magistrado-Presidente Don Daniel Ruiz Ballesteros, que expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-La parte demandante formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de octubre de 2019, dictada en la reclamación económico- administrativa número NUM000, interpuesta contra el Acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria de las deudas tributarias de la entidad mercantil AGG Occidental Empresa Constructora, SA. La parte actora interesa la declaración de nulidad del acto administrativo impugnado. La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte recurrente.

SEGUNDO.-El primer motivo de impugnación alegado por la parte recurrente se basa en que no concurre el supuesto de responsabilidad subsidiaria previsto en el artículo 43.1.a) LGT.

Para resolver dicho motivo de impugnación, realizamos las siguientes consideraciones:

1. Los procedimientos administrativos liquidatorios y sancionadores se tramitaron en su día y concluyeron con la regularización tributaria y la imposición de sanciones a la entidad mercantil AGG Occidental Empresa Constructora, SA. Las sanciones ya fueron impuestas por la Administración Tributaria, entendiéndose los procedimientos con la persona responsable de las mismas -la persona jurídica-. De lo que ahora se trata es de comprobar si además de la persona jurídica, existen otros responsables tributarios, en este caso, subsidiarios. Para ello, se tramita un procedimiento específico, una vez que se ha intentado cobrar la deuda contra el obligado tributario principal y no se ha obtenido un resultado satisfactorio, y en este procedimiento se ha respetado el trámite de audiencia de la parte demandante, sin que a este procedimiento le sean aplicables las normas, principios y garantías de los procedimientos administrativos sancionadores pues los procedimientos de declaración de responsabilidad no tienen carácter sancionador. Los procedimientos sancionadores seguidos a AGG Occidental Empresa Constructora, SA, guardan relación con el procedimiento de responsabilidad subsidiaria al exigirse al responsable las sanciones, pero se trata de procedimientos separados y distintos, sin que el procedimiento objeto de este proceso pueda tratarse como un procedimiento sancionador al tratarse de un procedimiento dirigido a la exigencia de la deuda a una persona que por la posición que ocupaba dentro de la sociedad intervenía y conocía la actuación llevaba a cabo por la sociedad.

2. En el procedimiento de responsabilidad subsidiaria, se ha respetado el trámite de audiencia de la parte demandante. El actor al impugnar el Acuerdo de responsabilidad subsidiaria está habilitado legalmente, conforme al artículo 174.5 LGT, para impugnar las Liquidaciones y los Acuerdos sancionadores incluidos en la declaración de responsabilidad. Dentro del procedimiento de declaración de responsabilidad, el actor tiene conocimiento de las deudas que le son exigidas y puede ejercitar plenamente su derecho de defensa frente a las Liquidaciones y los Acuerdos sancionadores de los que ha resultado responsable.

3. La responsabilidad del administrador se le está exigiendo por la actuación que tuvo en la entidad mercantil en la fecha del devengo de los tributos y de la comisión de las infracciones en relación al Impuesto sobre Sociedades y al Impuesto sobre el Valor Añadido. El que las deudas tributarias y las sanciones quedaran determinadas en los procedimientos de inspección y sancionadores tramitados posteriormente y que terminaron en el año 2014 no puede confundirse con que los hechos se refieren al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2008-2010, y al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 2008 a 2011, cuando el actor era administrador y responsable del cumplimiento de las obligaciones tributarias de la persona jurídica.

4. Lo mismo cabe decir sobre la representación de la persona jurídica cuando se tramitaron los procedimientos de inspección y sancionadores por el Impuesto sobre Sociedades y por el Impuesto sobre el Valor Añadido. El actor cesó en su cargo de administrador, según la escritura de elevación a público de acuerdos sociales de fecha 30-3-2012, de modo que no procedía que se entendiesen con él dichos procedimientos, pero sí que resulta responsable de las deudas y las sanciones al referirse a los períodos impositivos de 2008 a 2011 en los que el demandante era administrador de la misma, sin perjuicio de la estimación parcial por la prescripción que el TEAR de Extremadura ha declarado en relación a alguno de los períodos impositivos.

TERCERO.-El supuesto de responsabilidad tributaria aplicado a la parte demandante es el previsto en el artículo 43.1.a) LGT que dispone lo siguiente:

'Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del art. 42 de esta ley , los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones'.

Para la declaración de este supuesto de responsabilidad subsidiaria no será preciso que la Administración pruebe la existencia de una conducta dolosa o negligente grave pero sí será necesario probar que los administradores no han actuado con la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Dicho con otras palabras, el precepto no establece una responsabilidad objetiva en la persona del administrador sino que será preciso demostrar que no ha ejercido sus funciones con el suficiente cuidado o ha existido dejación en su conducta que ha conducido al incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la sociedad constitutiva de infracción. El precepto no contempla, por tanto, un supuesto de mera traslación automática de la responsabilidad, sino que el mismo está sujeto a un actuar culposo por parte de la persona que va a quedar sujeta a tal responsabilidad. Este actuar puede proceder de una doble vía, la primera es la propia del dolo, es decir, la que concurre en quien actúa con conocimiento del alcance de su proceder y quiere o acepta el resultado lesivo para los intereses de la Administración Tributaria como consecuencia de su acción contraria a Derecho; la segunda es la propia de la culpa y se manifiesta en quien, infringiendo las normas elementales de cuidado exigible a la generalidad de las personas que puedan encontrarse en su misma situación, obra fuera del campo legal, dando lugar a un perjuicio para los citados intereses.

El artículo 43.1.a) LGT no establece una responsabilidad objetiva de los administradores sino que exige que el incumplimiento sea imputable a los administradores mediante la realización de actos que conlleven el incumplimiento de las normas tributarias, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieren posibles tales infracciones, siendo necesario, por tanto, que puedan o deban conocer que su incumplimiento origina una infracción tributaria.

Es indudable que un aspecto importante de la gestión social lo constituye el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad. El demandante formaba parte del Consejo de Administración, es decir, del máximo órgano responsable de la gestión empresarial, de modo que tenía acceso a la documentación e informaciones que hubieran permitido evitar los hechos que dieron lugar a las deudas y sanciones tributarias exigidas a la sociedad mercantil.

En términos más concretos, estaba en disposición de:

-En el caso concreto del expediente sancionador por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2008, haber efectuado la declaración de forma correcta evitando que el resultado dejado de ingresar no fuera tal, ya que dicha sanción fue interpuesta por haber minorado la tributación del Impuesto al haber deducido cuotas de IVA soportado sin haber acreditado la procedencia de las mismas al no haberse exhibido a la Inspección los documentos justificativos del derecho a deducir.

-En el caso concreto del expediente sancionador por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2009-2011, haber efectuado la declaración de forma correcta evitando que el resultado dejado de ingresar no fuera tal, ya que dicha sanción fue interpuesta por dejar de ingresar o compensar improcedentemente como consecuencia de la deducción de cuotas de IVA soportado sin aportación de soportes documentales acreditativos de los mismos y por la absorción de pérdidas de las UTE en las que participaba en un importe superior al que resultaba del porcentaje de participación establecido en los acuerdos de creación de las UTE, a través de un mecanismo de facturación de bienes y servicios inexistentes.

-En el caso concreto del expediente sancionador por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008-2010, haber efectuado la declaración de forma correcta evitando que el resultado dejado de ingresar no fuera tal, ya que dicha sanción fue interpuesta por deducir gastos contabilizados sin acreditar los oportunos soportes documentales, contabilizar gastos de absorción de pérdidas procedentes de UTE en las que participaba en un porcentaje superior al que resultaba exigible y deducir gastos correspondientes a adquisiciones de bienes o servicios de proveedores sin acreditar los oportunos soportes documentales.

El Acuerdo de responsabilidad subsidiaria impugnado contiene una motivación suficiente sobre este extremo, poniendo de manifiesto, precisamente, frente a la alegación que hace la parte demandante, que existió una omisión de los deberes que a su cargo de administrador correspondían, lo que acredita una actuación negligente en el desempeño de sus funciones, siendo nombrado para un cargo del que se desentendió, incumpliendo, por tanto, todos los deberes de practicar una correcta administración de la entidad mercantil. El actor, en atención a su condición de administrador, estaba en condiciones para conocer todos los elementos del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre el Valor Añadido y haber declarado correctamente los mismos, actuando con la diligencia debida en el cumplimiento de la obligación tributaria. Está acreditado que no comprobó debidamente el cumplimiento de las obligaciones tributarias, deduciéndose gastos improcedentes o no acreditados, pues no consta que se dispusiera de la documentación que los justificaba, y se utilizó unos porcentajes de pérdidas procedentes de las UTE en las que la sociedad participaba superior al legalmente procedente, lo que supuso la reducción de la base imponible de los Impuestos y el no pagar la cuota tributaria correspondiente.

Los incumplimientos tributarios de la sociedad se cometieron durante el tiempo que el demandante fue administrador de la misma, por lo que concurre el supuesto de responsabilidad previsto en el artículo 43.1.a) LGT al no haber actuado el actor correctamente en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad. El demandante no actuó como un diligente empresario al no vigilar suficientemente el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en aspectos, como la deducción de gastos o el porcentaje de pérdidas de las UTE en las que la sociedad participaba, que eran esenciales y básicos en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, conducta incumplidora de la norma que se produjo en los períodos impositivos de 2008 a 2010 en el Impuesto sobre Sociedades y de 2008 a 2011 en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Añadimos que el actor era miembro del Consejo de Administración desde la constitución de la sociedad en el año 2003 hasta que fue cesado en el año 2012, tiempo suficiente para realizar una correcta gestión de la sociedad y conocer las obligaciones tributarias de la sociedad y los incumplimientos tributarios que dieron lugar a la regularización tributaria e imposición de sanciones por el Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido en los períodos a los que se refiere el Acuerdo de responsabilidad subsidiaria. El recurrente era administrador de la entidad mercantil, por lo que no puede ahora alegar que su intervención era meramente formal y que no tenía conocimiento de los incumplimientos tributarios realizados por la sociedad, pues lo cierto es que disponía de un nombramiento legal, permaneció en el cargo durante un período prolongado de tiempo y era responsabilidad suya vigilar el cumplimiento por parte de la sociedad de sus obligaciones tributarias y también supervisar la gestión de la sociedad que pudieran llevar a cabo otras personas.

El administrador debió actuar con la diligencia de un ordenado empresario y de un representante leal, e informarse diligentemente sobre la marcha de la sociedad, ya que, precisamente, el no haber actuado así, demuestra la omisión de diligencia en el desempeño de su cargo y un desentendimiento de sus funciones que afectaba al cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad.

CUARTO.-El último motivo de impugnación versa sobre la motivación de las decisiones sancionadoras.

La sociedad mercantil es sancionada por la infracción tipificada en el artículo 191.1 LGT que dispone lo siguiente:

'Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al art. 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del art. 161, ambos de esta ley '.

También por la infracción del artículo 195.1 LGT que tipifica lo siguiente:

'Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros'.

La parte demandante discute en este proceso las sanciones impuestas mediante la alegación de la doctrina jurisprudencial reiterada del Tribunal Supremo que establece la necesidad de motivar las infracciones tributarias tanto en lo que se refiere a los hechos que se consideran constitutivos de infracción como en la valoración de la culpabilidad del obligado tributario.

Ahora bien, esta doctrina jurisprudencial debe ser puesta en relación con cada caso concreto. Decimos esto pues la parte alega la vulneración del principio de culpabilidad y la falta de motivación de los Acuerdos sancionadores, pero dicha alegación se hace desvinculada del verdadero contenido de la actuación administrativa. Es suficiente la lectura de las decisiones sancionadoras para comprobar que los mismos están suficientemente motivados, pues no responden a un modelo estereotipado sino que recogen con detalle los hechos y fundamentos de derecho que son aplicables a las infracciones cometidas, incluida la culpabilidad del obligado tributario.

En el caso sometido a la deliberación de la Sala, comenzaremos señalando que las decisiones sancionadoras (se firmó por la sociedad sancionada la conformidad con las Propuestas de sanción) parten de los hechos acreditados en los procedimientos de inspección y aprecian una conducta incumplidora de la norma tributaria, existiendo suficientes referencias a las circunstancias fácticas y subjetivas que motivan la imposición de la sanción. Por todo ello, existe una motivación suficiente sobre la imputación de la infracción a la parte actora, requisito de motivación que debe analizarse en atención a las circunstancias de cada supuesto de hecho. Las decisiones sancionadoras contienen los elementos determinantes para conocer los hechos que la Inspección ha valorado y una referencia a la conducta culpable del obligado tributario. No existe automatismo en la imposición de las sanciones sino valoración de los hechos y de la culpabilidad del obligado tributario.

Es suficiente la lectura de las resoluciones sancionadoras para comprobar que la Administración ha realizado un análisis individualizado de la culpabilidad de la parte demandante. Las infracciones responden a los incumplimientos de obligaciones esenciales del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre el Valor Añadido al referirse a la inclusión de gastos improcedentes o no justificados y a la absorción de pérdidas de las UTE en las que participaba en un importe superior al que resultaba del porcentaje de participación establecido en los acuerdos de creación de las UTE, a través de un mecanismo de facturación de bienes y servicios inexistentes.

Si bien la Administración aprecia la comisión de las infracciones de manera culposa, lo cierto es que en las decisiones sancionadoras se utilizan expresiones que son aplicables a una comisión dolosa de las infracciones. Así, la utilización de términos como conscientemente, evidente, de forma deliberada, perfecto conocedor, servicios inexistentes o ficticias se desprende la comisión dolosa de alguna de las infracciones y no culposa, especialmente, en lo que se refiere a la absorción de pérdidas de las UTE en las que participaba en un importe superior al que resultaba del porcentaje de participación establecido en los acuerdos de creación de las UTE. Sin embargo, la utilización de dichos términos no desvirtúa lo esencial que es la comisión de las infracciones y pone de manifiesto la valoración de la culpabilidad e imputación de las infracciones a la sociedad mercantil. La actuación tributaria de la entidad mercantil responde a una conducta evidente para incumplir la norma en elementos esenciales de los dos Impuestos, sin que existiera justificación para ello, con la finalidad de no abonar la cuota tributaria legalmente procedente.

La conclusión es que los acuerdos sancionadores analizan con detalle los hechos comprobados que dieron lugar a aumentar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre el Valor Añadido y determinar la correcta cuota tributaria. Estamos, por tanto, ante unos acuerdos sancionadores motivados en atención a la valoración individualizada que hacen de los hechos, la conducta del sujeto pasivo y la comisión culpable de las infracciones por el incumplimiento de obligaciones esenciales del esquema de los tributos.

QUINTO.-La parte actora en el escrito de conclusiones introduce una cuestión que no fue suscitada en la demanda. La demanda nada exponía sobre el cómputo del plazo del procedimiento de inspección y la prescripción de la acción para liquidar las deudas tributarias por el Impuesto sobre Sociedades y por el IVA de la entidad mercantil AGG Occidental Empresa Constructora, SA.

La parte recurrente introduce una cuestión con la que se conformó al no impugnar en este concreto aspecto la Resolución del TEAR de Extremadura que estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa en lo que se refería a la prescripción, realiza en el escrito de conclusiones una alegación que necesita de la valoración de elementos fácticos y jurídicos que no fueron expuestos en la demanda y provocan indefensión a la parte demandada al modificar los términos del debate, por ello, estamos ante una cuestión nueva que no puede ser suscitada en el escrito de conclusiones, conforme al artículo 65.1 LJCA.

No obstante lo anterior, nos remitimos a la fundamentación contenida en la Resolución del TEAR de Extremadura que ha resuelto esta cuestión, estimando parcialmente la pretensión de la parte al comprobar la prescripción de la acción para liquidar la deuda del ejercicio 2008 del Impuesto sobre Sociedades y los períodos impositivos del 2008 y 2009 del IVA, sin que se aprecie la prescripción de los ejercicios 2009 y 2010 del Impuesto sobre Sociedades y los períodos impositivos del 2010 y 2011 del IVA, fundamento jurídico y parte dispositiva de la Resolución del TEAR de Extremadura con los que la parte actora se conformó al no discutirlo en la demanda.

Todo lo anterior conduce a la desestimación íntegra del presente proceso contencioso-administrativo, confirmando la decisión del TEAR de Extremadura.

SEXTO.-El artículo 139.1 LJCA establece el principio del vencimiento en la imposición de las costas procesales, de modo que procede imponer las costas procesales causadas a la parte demandante que ha visto rechazadas todas sus pretensiones. No se aprecia la existencia de serias dudas de hecho o de derecho que motiven la no imposición ni la existencia de circunstancias para limitar las costas procesales, debiendo tasarse las mismas por la cuantía del proceso.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Desestimamos íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. Gordillo Alcalá, en nombre y representación de don Enrique, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de octubre de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000.

Condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas.

Contra la presente sentencia sólo cabe recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. El recurso de casación se preparará ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Extremadura en el plazo de treinta días contados desde el día siguiente al de la notificación de la sentencia.

La presente sentencia sólo será recurrible ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora.

El escrito de preparación deberá reunir los requisitos previstos en los artículos 88 y 89 LJCA y en el Acuerdo de 19 de mayo de 2016, del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE 6-7-2016).

De conformidad con lo dispuesto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la LOPJ, según la reforma efectuada por LO 1/2009, de 3 de noviembre, deberá consignarse el depósito de 50 euros para recurrir en casación. Si no se consigna dicho depósito el recurso no se admitirá a trámite.

Y para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, remítase testimonio, junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días conforme previene la Ley, y déjese constancia de lo resuelto en el procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- En la misma fecha fue publicada la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado que la dictó. Doy fe.