Sentencia Administrativo Nº 91/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 329/2010 de 01 de Febrero de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2010/0150332

Procedimiento Ordinario 329/2010

Demandante:D./Dña. Sergio

PROCURADOR D./Dña. MANUEL SANCHEZ-PUELLES GONZALEZ-CARVAJAL

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 91

RECURSO NÚM.: 329-2010

PROCURADOR D./DÑA.: MANUEL SANCHEZ PUELLES GONZALEZ CARVAJAL

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 1 de Febrero de 2013

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 329-2010 interpuesto por D. Sergio representado por el procurador D. MANUEL SANCHEZ PUELLES GONZALEZ CARVAJAL contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23.9.2009 reclamación nº NUM000 Y NUM001 interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 29-1-2013 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Álvaro Domínguez Calvo.

Fundamentos

PRIMERO.- En esta ocasión, se somete al enjuiciamiento de la Sala la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de septiembre de 2009, por medio de la cual se desestima la reclamación económico- administrativa interpuesta por Don Sergio contra acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 2000-2002 y su derivado acuerdo sancionador, dictados por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT.

SEGUNDO .- La regularización practicada deriva de acta de disconformidad incoada en fecha 22 de abril de 2005, en la cual, en síntesis, se hace constar lo siguiente:

-El contribuyente Don Sergio , percibe rendimientos del trabajo como piloto de IBERIA, LÍNEAS AÉREAS DE ESPAÑA S.A., y además está dado de alta en el epígrafe del IAE, durante los ejercicios 2000,2001 y 2002: Grupo 047: jugadores, entrenadores y preparadores de balonmano, voleibol, pelota y otros deportistas de la hípica, lucha.

-Los rendimientos netos del trabajo declarados por el contribuyente fueron: 144.873,31 euros (2000), 148.814,07 (2001) y 134.389,31 euros (2002).

Asimismo, declara como ingresos de la actividad económica: 25.226,13 (2000), 10.220,81 (2001) y 6.478,19 (2002), y como gastos de la actividad económica: 24.030,22 euros (2000), 18.794,51 euros (2001), y 15.282,90 euros (2002).

-Se han aportado los libros registros y las facturas del año 2002; los ingresos proceden de premios en metálico obtenidos en distintos concursos de saltos como jinete, que suman 6.478,19 euros, constando en las facturas aportadas retenciones de 306,36 euros (las declaradas ascienden a 424,29 euros); los gastos contabilizados coinciden con los declarados y corresponden a gastos de piensos, veterinarios, servicios de entrenamiento, alquiler de boxes, etc.

-Se ha aportado el libro de balances, mayor y diario del ejercicio 2000; se han contabilizado ingresos por por 21.223,17 euros y facturas que justifican dichos ingresos y que corresponden a premios obtenidos en distintos concursos de saltos de obstáculos como jinete y ascendiendo las retenciones a 3.275,37 euros, constando el desglose de los premios obtenidos por concedente; los gastos contabilizados ascienden a 18.641,84 euros, habiéndose aportado los documentos justificativos de los mismos, entre los que se encuentran tickets donde no consta el destinatario y por reparación de un vehículo.

-Se han aportado el libro de balances, mayor y diario del ejercicio 2001; se han contabilizado ingresos por 328,48 euros y factura emitida por el Circuito Hípico del Sol S.L. que justifica dicho ingreso y ascendiendo la retención a 59,067 euros; los gastos contabilizados ascienden a 14.053,79, habiéndose aportado los documentos justificativos de los mismos, entre los que se encuentran tickets donde no consta el destinatario.

-Igualmente, en fecha 27 de septiembre de 2004, se realizó un requerimiento de información a la FEDERACIÓN HÍPICA ESPAÑOLA solicitando el certificado de retenciones durante los años 2000-2002; el 2 de noviembre de 2004 se recibe contestación, señalándose que la relación de concursos nacionales celebrados durante dichos años (94 concursos en el año 2000, 69 en el año 2001 y 78 en el año 2002), las fechas y el lugar de celebración y los importes de los premios; el recurrente únicamente tuvo percepciones por premios de 5.318,95 euros en el año 2000.

-De los datos aportados por el contribuyente, la Inspección deduce que el número de concursos es irrelevante sobre el total de las posibles participaciones, lo que conlleva ausencia de habitualidad; parece probado que el obligado no realiza una actividad económica ya que su finalidad no es intervenir en orden a la obtención de ingresos sino que se trata del ejercicio de una actividad de ocio o recreo; actividad que es esporádica y que se considera condicionada a las exigencias laborales como piloto. Por ello se considera que los premios obtenidos y declarados como ingresos de la actividad son ganancia patrimonial.

-Previo informe de disconformidad, en fecha 28 de julio de 2005 el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT dictó acuerdo de liquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 2000-2002, ascendiendo la deuda tributaria a 21.048,49 euros.

-De igual manera, se inicia expediente sancionador por infracciones tributarias graves tipificadas en el artículo 79, letras a ) y c) de la Ley 230/1963 que culmina con la imposición de una sanción de 11.099,26 euros.

TERCERO .- El TEAR, en la resolución impugnada, considera que la actividad declarada de jinete del recurrente no supuso la realización de una actividad económica desde el punto de vista tributario, ya que si bien en el expediente consta la existencia de gastos (cuestión no negada por la Inspección) y la obtención de premios relacionados con los concursos en los que participaba el recurrente como jinete, lo cierto es que el rendimiento declarado en el año 2000 es mínimo (1136,12 euros), el rendimiento declarado en el año 2001 es negativo (-8.573,70 euros) y el rendimiento declarado en el año 2002 es negativo (-8.804,71 euros); el propio interesado ha manifestado que desde el año 2001 los resultados son adversos, manifestándose del expediente que la actividad es, en esencia, de ocio en el tiempo libre del que podía disponer el recurrente, dada la existencia de su actividad laboral anual como piloto de IBERIA.

Dichas circunstancias, a juicio del TEAR, ponen de manifiesto el no ejercicio de una auténtica actividad económica con una finalidad lucrativa plasmada en la obtención de verdaderos rendimientos económicos. Por ello se considera que los premios obtenidos tienen la calificación de ganancia patrimonial conforme dispone el artículo 31.1 de la Ley 40/1998 .

En lo que se refiere a la sanción impuesta, se confirma la misma al considerarse que concurre el elemento subjetivo de la culpabilidad en la conducta del recurrente.

CUARTO .- En la demanda rectora de la presente litis el recurrente articula dos motivos de impugnación, el primero referido a la liquidación y el segundo a la sanción.

En el primero considera, en esencia, que son correctas las autoliquidaciones presentadas por él, manifestando que el propio Tribunal Económico-Administrativo Regional ha admitido las autoliquidaciones presentadas en su día por su hermano, que fueron cuestionadas por la Inspección por los mismos motivos que aquí nos ocupan. Considera que ejercía una actividad deportiva para la que contaba con la correspondiente ordenación de medios humanos y materiales, y que en el desarrollo de dicha actividad se presentaba a multitud de concursos hípicos nacionales e internacionales, participando directamente en los resultados de esta actividad, que en unos ejercicios impositivos eran prósperos y resultaban en beneficios y en otros eran adversos y arrojaban pérdidas.

En este sentido, alega que el número de competiciones en las que tomó parte demuestra, bien a las claras, que la actividad deportiva por él desarrollada no fue únicamente por ocio o divertimento, sino que se encuentra motivada por el afán de obtener óptimas clasificaciones y así beneficios de dicha actividad. De esta manera, corre con el riesgo y ventura de la operación, lo que puede conllevar que los rendimientos netos consignados en la autoliquidación del Impuesto experimenten variaciones en función del resultado alcanzado en cada una de las competiciones y del montante de gastos incurridos.

Y en lo que se refiere a la sanción impuesta, considera que resulta improcedente el acuerdo sancionador, puesto que no existe culpabilidad en la conducta desplegada por el recurrente, dada la absoluta ausencia de voluntad o intención defraudatoria, en la medida en que su conducta se encuentra amparada en una interpretación razonable de la normativa que resulta de aplicación.

El Abogado del Estado, por su parte, se opone a la estimación de la demanda con argumentos similares a los que obran en la resolución impugnada.

QUINTO .- Expuestas así las posiciones de las partes y los datos que se deducen del expediente administrativo, no podemos aceptar las alegaciones del recurrente.

En efecto, el artículo 25.1 de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , establece que 'se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas'.

Por consiguiente, la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo el dato esencial que caracteriza la misma la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio ( sentencias del Tribunal Supremo, Sala III, de 28 de octubre de 2010 y 15 de septiembre de 2011 , entre otras muchas).

De los datos que derivan del expediente administrativo no podemos deducir, sin embargo, que el propósito del recurrente fuera la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio.

En primer término, hemos de tener en cuenta que el rendimiento declarado por el actor fue de 1.136,12 euros en el ejercicio 2000, de -8.573,70 euros en el ejercicio 2001 y de -8.804,71 euros en el ejercicio 2002. Pues bien, estos resultados adversos no se encuentran acompañados de otros datos de los cuales pueda inferirse la existencia de un ánimo de lucro en la actividad que desarrolla el recurrente.

Así, como afirma la Inspección, el hecho de obtener resultados adversos unido a la circunstancia de participar en muy pocos torneos, resulta cuando menos indicativo de llevar a cabo una actividad que carece de toda lógica empresarial o profesional, lógica que se debe orientar por la intención de obtener ingresos continuados en el tiempo, por lo que resulta extraño que el recurrente sea tan selectivo en la elección de los concursos en los que participa cuando los resultados le están siendo adversos.

Según el recurrente, el elevado número de competiciones en las que tomó parte demuestra, bien a las claras, que la actividad deportiva desarrollada por él no fue únicamente por ocio o divertimento, sino que se encontraba motivada por el afán de obtener óptimas clasificaciones y así beneficios para dicha actividad. Y a tal fin alude a que obra en el expediente administrativo un certificado emitido por la Real Federación Hípica Española de fecha 2 de noviembre de 2004 que contiene un listado acreditativo de las competiciones nacionales e internacionales en las que tomó parte en los ejercicios 2000 a 2002, y que ascienden, ni más ni menos, a 240 competiciones.

Sin embargo, estas afirmaciones realizadas en la demanda no se ajustan a la realidad. La Real Federación Hípica Española, en contestación al requerimiento realizado por la Inspección, afirmó que en el año 2000 se celebraron 94 concursos, 69 en el año 2001 y 78 en el año 2002, pero no sostuvo que el recurrente participara en ellos. Antes al contrario, éstos fueron los concursos organizados, pero no existe dato alguno por el que pueda inferirse que el recurrente participara en ellos (vid folios 30 y siguientes de 414). Por el contrario, únicamente tuvo retenciones de la Federación en el año 2000, con unas percepciones en concepto de premios de 885.000 pesetas (5.318,95 euros), y unas retenciones de 159.300 pesetas (959,41 euros). Por consiguiente, es evidente que tanto de los datos obtenidos por la Federación Hípica Española como del contribuyente se deduce que el número de concursos en los que ha participado en cualquiera de los tres ejercicios resulta claramente irrelevante sobre el total de las posibles participaciones, lo que conlleva una ausencia total de habitualidad o continuidad que resulta necesaria en el ejercicio de toda actividad económica.

Además de lo anterior, ha de ponerse de manifiesto la discrepancia que existe entre lo contabilizado y lo declarado por el recurrente, a la luz del libro de balances, mayor y diario de los ejercicios 2000 y 2001 que fueron aportados a la Inspección, no coincidiendo los ingresos y gastos declarados con los que figuran en los Libros. Y es que, en efecto, estas discrepancias, inexactitudes y falta de anotaciones reflejan una clara omisión de la diligencia necesaria que conlleva el desarrollo de todas las formalidades imprescindibles para el control documental que precisa toda actividad económica.

Otro dato sin duda relevante es la ausencia total de bienes afectos al ejercicio de la actividad: ausencia de inmovilizado contabilizado o gastos de amortización. En este sentido, ha de destacarse que no posee ningún caballo contabilizado ni como inmovilizado ni como existencias, pero es que además ni siquiera ha acreditado el recurrente cuál es el número de caballos que tiene.

Por estos motivos, consideramos acertadas las conclusiones de la Inspección, al entender que el contribuyente no está realizando una actividad económica, ya que su objetivo no es la intervención en la producción de bienes o prestación de servicios para la obtención de ingresos. La actividad hípica que realiza el recurrente es una actividad esporádica y de ocio en el tiempo libre que posee, condicionada, como no puede ser de otra manera, a las exigencias laborales de su actividad como piloto, que es realmente su profesión. Y los gastos a los que se refiere el actor en su demanda y que obran documentados en facturas (alquiler de instalaciones equinas, piensos y productos veterinarios, etc), no pueden ser conceptuados como contraprestaciones satisfechas por él para obtener los medios necesarios para desarrollar su actividad deportiva, sino como gastos que resultan necesarios para el mantenimiento de los caballos, aunque los mismos no se encuentren afectados a una actividad profesional, sino únicamente al ejercicio de una actividad de recreo u ocio.

En cuanto a la resolución del TEAR de fecha 26 de marzo de 2008, dictada a propósito de las reclamaciones interpuestas por el hermano del recurrente, Don Francisco Asís, ni vincula a este Tribunal de Justicia, ni de su lectura puede derivarse que exista una total identidad entre las circunstancias de los dos hermanos. No sólo desconocemos los ingresos y gastos de Don Francisco en los periodos impugnados, sino que incluso se afirma en la resolución que dicho recurrente obtuvo rendimientos positivos por los logros conseguidos en los años 1991, 1992, 1996, 1999 y 2001, dato que desde luego no se acredita por parte de Don Sergio .

Tampoco las Consultas de la Dirección General de Tributos que son citadas por el recurrente determinan la estimación de la demanda. Y ello por cuanto dichas consultas califican los rendimientos obtenidos por los jinetes y de otros deportistas como rendimientos derivados de actividad profesional, pero partiendo, obviamente, de su obtención en el ejercicio de una actividad profesional. Sin embargo, en el presente caso y como hemos expuesto, no consideramos acreditado que el objetivo del recurrente sea la realización de una actividad económica para la obtención de ingresos, por lo que no resulta aplicable la doctrina emanada de dichas consultas.

Por consiguiente, consideramos que deben ser confirmadas las liquidaciones practicadas.

SEXTO .- En lo que se refiera a la sanción impuesta, el recurrente considera que resulta improcedente la misma, con base en la falta de culpabilidad en la conducta desplegada por el actor, dada la absoluta ausencia de voluntad o intención defraudatoria, en la medida en que su conducta se encontraba amparada en una interpretación razonable de la normativa que resultaba de aplicación, tal y como lo demuestran la multitud de contestaciones a consultas evacuadas por la Dirección General de Tributos y la resolución del TEAR (que el recurrente llama Tribunal de Instancia) de 26 de marzo de 2008, anteriormente citada.

Sin embargo, en el presente supuesto, no sólo consideramos acreditada la culpabilidad del recurrente y la imposibilidad de ampararse en una interpretación razonable de la norma, sino que entendemos que el acuerdo sancionador se encuentra suficientemente motivado, reuniendo los requisitos y presupuestos necesarios que justifican el reproche sancionador.

Así, en primer lugar, hemos de insistir en que el ejercicio de la hípica por parte del recurrente no es una actividad profesional como se define en el artículo 25 de la LIRPF , sino que es una actividad de recreo u ocio, no destinada a la obtención de un lucro, a diferencia de la actividad laboral del obligado tributario como piloto de líneas aéreas. Por ello, el supuesto aquí analizado queda fuera del ámbito de las Consultas de la Dirección General de Tributos citadas por el recurrente. Y por supuesto, tampoco la resolución del TEAR referida al hermano del recurrente puede justificar una interpretación razonable de la norma, pues, aparte de que la misma no vincula a este Tribunal, se desconocen datos relevantes de los cuales se podría inferir una similitud entre los supuestos, datos tales como ingresos y gastos declarados y comprobados, existencia de bienes afectos al ejercicio de la actividad, etcétera.

Pero en cualquier caso, y como se expresa en el acuerdo sancionador, el recurrente ha incumplido directamente lo dispuesto en la normativa del IRPF, al declarar como actividad profesional, con sus correspondientes gastos, la monta de caballos y la participación en ciertos concursos hípicos, cuando dicha actividad carece de la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en orden a la obtención de ingresos, como exige el artículo 25 de la LIRPF , en lugar de ser considerada, por la naturaleza de su desempeño y según se deduce de todos los datos existentes en las actuaciones, como una mera actividad de ocio o de recreo. Por ello, en efecto, no nos encontramos ante una interpretación razonable de la norma, siendo evidente la existencia de culpabilidad en su conducta, al apreciarse voluntad defraudatoria, o, al menos, una clara e inexcusable negligencia.

Procede, en consecuencia, la desestimación íntegra del recurso interpuesto.

SÉPTIMO.- No apreciándose temeridad procesal ni mala fe en la actuación de ninguna de las partes, no procede hacer imposición de las costas causadas, atendiendo a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de esta Jurisdicción .

Por todo lo expuesto,

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Manuel Sánchez-Puelles y González Carvajal, en nombre y representación de DON Sergio , contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de septiembre de 2009, sobre liquidación y sanción por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2000, 2001 y 2002, por lo que confirmamos las citadas resoluciones y acuerdos al ser ajustados a Derecho.

Y todo ello sin realizar especial imposición de las costas procesales devengadas con ocasión del presente recurso contencioso- administrativo.

Contra esta sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, y definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente D. Álvaro Domínguez Calvo, hallándose celebrando audiencia pública el mismo día de su fecha; certifico.