Sentencia Administrativo Nº 922/2014, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 955/2011 de 13 de Noviembre de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 955/2011

Partes: ITEM INTERNACIONAL, S.A. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 922

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

Dª NÚRIA CLÈRIES NERÍN

MAGISTRADOS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a trece de noviembre de dos mil catorce.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 955/2011, interpuesto la sociedad denominada ITEM INTERNACIONAL, S.A., representada por el Procurador D. FRANCISCO JAVIER MANJARÍN ALBERT, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la indicada representación procesal de la sociedad denominada Item Internacional, S.A., se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de fecha 27 de enero de 2011, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa núm. 08/02646/2010, deducida a su vez por dicha mercantil contra el acto de exigencia de la reducción del 25% practicada en la liquidación con clave de liquidación A0885009526005396 del recargo impuesto por la presentación extemporánea de la autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al periodo 08 del ejercicio 2005 (Clave de la liquidación de exigencia de la reducción A0885009526015340, de una cuantía: 319,91 €).

SEGUNDO:Acordada la incoación de los autos de procedimiento ordinario núms. 955/2011, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria por la que se anule la resolución del TEARC impugnada y se deje sin efecto la exigencia de la reducción del recargo impuesto por la presentación extemporánea de la autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al periodo 08 del ejercicio 2005, y la demandada, la desestimación del recurso.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:En la demanda articulada en la presente litis, la parte recurrente alega, en resumen, que presentó la autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al periodo 8 del ejercicio 2005 extemporáneamente, en noviembre de 2008, junto con otras autoliquidaciones del mismo impuesto y del Impuesto sobre Sociedades, presentando al tiempo solicitud de aplazamiento, dado el elevado importe de las autoliquidaciones presentadas (1.654.588,66 € sólo en cuotas) y carecer de liquidez en un horizonte cercano para atenderlas, si bien logró ingresar de un modo extraordinario una suma de dinero que le permitió afrontar todos los importes que pretendió aplazar, optando por ingresar el importe de la deuda a la mayor brevedad, en lugar de continuar con el aplazamiento solicitado, que, sin duda, le hubiera sido concedido. Insiste la parte actora en que la entidad recurrente cumplió de manera voluntaria y anticipada antes de que la Administración resolviera las peticiones de aplazamiento, sin esperar aquélla al vencimiento de los plazos que le hubiesen sido otorgados, no pudiendo haber dudas sobre la viabilidad del aplazamiento solicitado por la misma, pues si ha tenido capacidad para afrontar el pago de todas las autoliquidaciones extemporáneas y sus recargos, ello refleja la capacidad de la obligada tributaria en orden a poder ofrecer cualquier tipo de garantía que hubiese pretendido la Administración a fin de garantizar los pagos aplazados o fraccionados. Aduce que la exigencia de la reducción del recargo llevada a cabo por la Administración supone una forzada interpretación formalista de la ley, contraria al espíritu del artículo 27.5 LGT de incentivar el pronto pago de las deudas tributarias, sosteniendo que si conforme a dicho precepto el contribuyente que paga en los plazos concedidos en el aplazamiento o fraccionamiento solicitado, también debe aplicarse el beneficio al contribuyente que interesa un aplazamiento y sin embargo se anticipa realizando el ingreso en su totalidad.

De adverso, el Abogado del Estado sostiene la conformidad a derecho del acto impugnado, por cuanto la reducción pretendida por la actora exige que la acreditación, por parte de la misma, del ingreso del total recargo reducido y de la total deuda en los plazos previstos en el artículo 27.5 LGT , sin que en este caso conste, ni se acredite, que se haya ingresado el total de la deuda. Añade que la recurrente presentó la liquidación extemporánea de que se trata el 10 de noviembre de 2008, sin efectuar ingreso alguno, ni solicitar ningún tipo de aplazamiento, que no interesó sino en febrero de 2010, con posterioridad a la liquidación por la Administración del recargo correspondiente, constando por certificación de la AEAT que la recurrente no ingresó el total resultante de su autoliquidación tras dos años y medio de 'aplazamiento unilateral', siendo meramente hipotética la concesión del aplazamiento que invoca la recurrente.

SEGUNDO:El apartado 5 del artículo 27 de la Ley 58/2003 , añadido por la Ley 36/2006, de 29 noviembre 2006, a dicho artículo, que regula los recargos como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria, dispone lo siguiente:

«El importe de los recargos a que se refiere el apartado 2 anterior se reducirá en el 25 por ciento siempre que se realice el ingreso total del importe restante del recargo en el plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación de dicho recargo y siempre que se realice el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea o de la liquidación practicada por la Administración derivada de la declaración extemporánea, al tiempo de su presentación o en el plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley , respectivamente, o siempre que se realice el ingreso en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea o con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación resultante de la declaración extemporánea.

El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando no se hayan realizado los ingresos a que se refiere el párrafo anterior en los plazos previstos incluidos los correspondientes al acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento».

La exégesis del precepto que acabamos de trascribir lleva a entender, en lo que hace al supuesto de presentación extemporánea de autoliquidaciones -que es el que nos ocupa-, que para el disfrute de la reducción controvertida, han de concurrir dos requisitos acumulativos, uno, que se realice el ingreso total del importe del recargo reducido en el plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación de dicho recargo, y dos, el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea, al tiempo de su presentación o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea. Este último supuesto viene pues configurado en el precepto por tres circunstancias: 1) que el obligado al pago solicite el aplazamiento o fraccionamiento, 2) que la Administración tributaria conceda el aplazamiento o fraccionamiento con garantía de aval o certificado de seguro de caución y 3) que el total importe de la deuda autoliquidada extemporáneamente sea ingresado en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento.

Por otro lado, del segundo párrafo del examinado apartado 5 del artículo 27 LGT se desprende que la Administración tributaria al liquidar el recargo debe aplicar en principio la reducción del 25%, procediendo la exigencia de la reducción cuando no se hayan realizado los ingresos a que se sujeta la reducción en los plazos previstos, incluidos los correspondientes al acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento, exigencia que no requiere otro requisito más que la notificación al interesado.

Obviamente, si no se ingresó el importe total de la deuda al presentar la autoliquidación extemporánea, sino que se solicitó su aplazamiento, si tal solicitud no es admitida a trámite por la Administración o es denegada, procede lógicamente la exigencia de la reducción, con la precisión que se dirá a continuación.

Aunque la Exposición de Motivos de la Ley 36/2006 no hace referencia en concreto a la modificación del artículo 27 de la Ley 58/2003 , sí alude genéricamente a que se introducen diversas modificaciones en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, con la finalidad de reducir la litigiosidad entre los contribuyentes y la Administración tributaria, y además sí lo hace en concreto a la modificación del art. 188 de la Ley 58/2003 , que enmarca en ese sentido, y con el objeto de facilitar el pago. Dada la similitud entre la modificación de ambos artículo, fluye sin dificultad que la introducción del apartado 5 del artículo 27 LGT tiene también por objeto facilitar el pago y, en última instancia, reducir la litigiosidad.

Pese a referirse a la reducción del 25% de la sanción prevista en el apartado 3 del artículo 188 LGT , tras la modificación efectuada en este artículo por la Ley 36/2006, conviene traer aquí las consideraciones que hemos efectuado en nuestra reciente sentencia núm. 858/2014, de 4 de noviembre , en la que hemos dicho:

'En el presente caso, no hay duda de que la obligada al pago no realizó el ingreso en el plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley , y en puridad y en sentido estricto, tampoco lo hizo en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del art. 62 de esta Ley , por lo que no le falta razonabilidad a la resolución del TEARC. Sin embargo, entendemos que se trata de una interpretación excesivamente literalista del precepto que ha de quedar superada mediante una interpretación sistemática y, sobre todo, teleológica del precepto, de manera que tiene cabida en el supuesto legal, casos como el presente, en que la solicitud de aplazamiento se produce dentro del plazo establecido en el apartado 2 del art. 62 de esta Ley y el ingreso de la sanción reducida se produce antes cualquier actuación de la Administración respecto de dicha solicitud.

(...) la interpretación literalista que subyace en la resolución del TEARC va claramente en contra de la finalidad del precepto, por cuanto formulada la solicitud de aplazamiento dentro del plazo previsto en el apartado 2 del artículo 62.2 LGT , el ingreso de la sanción después de este plazo y antes de los plazos establecidos en el acuerdo de aplazamiento significaría la pérdida de la reducción del 25% de la sanción, de modo que desincentivaría el ingreso de la sanción, fomentándose que se postergara a la resolución del expediente de aplazamiento. Tal interpretación debe verse superada por otra más acorde con el espíritu y finalidad de la norma, que conduzca a la no pérdida de la reducción controvertida en supuestos como el presente en que el pago de la sanción se efectúa antes del término del plazo otorgado en el requerimiento correspondiente para subsanar los defectos de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento.

La misma interpretación ha sido mantenida por el Tribunal Económico-Administrativo Central, en reciente resolución de 25 de junio de 2014, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio nº 5853/2013, que fija como criterio el siguiente:

«Procede el mantenimiento de la reducción de la sanción del 25 por 100 en el caso de que el sujeto infractor solicite aplazamiento o fraccionamiento del pago de la sanción con ofrecimiento de garantía de aval o certificado de seguro de caución y con posterioridad y dentro del plazo otorgado en el requerimiento correspondiente para subsanar los defectos de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento, se proceda al ingreso total de la sanción reducida.

Este mismo criterio sería aplicable a los desistimientos de solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento formuladas con ofrecimiento de otras garantías, cuando el ingreso de la totalidad de la deuda se efectúe antes de la concesión del aplazamiento o fraccionamiento. En este mismo sentido, sentencia de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013 (Rec. No 675/2012)».

A juicio de la Sala, el mismo criterio resulta aplicable a las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas autoliquidadas extemporáneamente, deducidas al tiempo de presentar la liquidación extemporánea.

TERCERO:En el presente caso, la Administración motiva la exigencia de la reducción aplicada en la liquidación del recargo del apartado 2 del artículo 27 LGT en que «Se ha constatado por la Administración que no se ha realizado el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea al tiempo de su presentación. Esta circunstancia, produce la pérdida de la reducción por importe de 319,91 euros practicada anteriormente, lo cual se le notifica mediante el presente acuerdo».

No se cuestiona así por la Administración el cumplimiento del primero de los requisitos legales antes examinados, esto es, el ingreso total del importe del recargo reducido en el plazo del apartado 2 del art. 62 LGT abierto con la notificación de la liquidación de dicho recargo, sino únicamente el segundo requisito, el relativo al ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea.

Sin embargo, la constatación efectuada por la Administración de no haberse realizado el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea al tiempo de su presentación no determina por si sola la pérdida de la reducción prevista en el apartado 5 del artículo 27 LGT , pues alternativamente cabe el ingreso en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea y que la Administración hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución.

Sin duda es por ello que el Abogado del Estado alega que la recurrente se limitó a presentar la liquidación extemporánea en fecha de 10 de noviembre de 2008, sin efectuar ingreso alguno, ni solicitar ningún tipo de aplazamiento, solicitud ésta que -sostiene la defensa y representación de la Administración- la recurrente no interesó sino hasta febrero de 2010, una vez que se le había notificado por la Administración la liquidación del recargo correspondiente.

Sin embargo, en el acuerdo de liquidación del recargo se hace constar que «Con fecha 10-11-2008 ha presentado autoliquidación con modelo 320 I.V.A. GRANDES EMPRESAS correspondiente al ejercicio 2005, período 08, número de justificante 3200000294416 y un resultado a ingresar de 6.398,26 euros», y del archivo 'MODELO 320 082005 PD.PDF' contenido en la carpeta 'EXP AEAT' del expediente electrónico recibido, resulta que la entidad recurrente presentó telemáticamente solicitud de aplazamiento (NRC: 3200000294416M92CC3587) de la declaración del IVA correspondiente al periodo 8 del ejercicio 2005, solicitud recibida el día 10 de noviembre de 2008 a las 23:10:47 (Código electrónico: 8E8B937A6E0B5368), esto es, el mismo día en que se presentó la autoliquidación extemporánea. La documental practicada en el periodo probatorio corrobora lo anterior.

La parte recurrente alega haber efectuado el ingreso total de la deuda resultante de la liquidación extemporánea antes de cualquier notificación por parte de la Administración tributaria respecto de la solicitud de aplazamiento, y si bien no acredita tal ingreso, lo cierto es que la defensa y representación Administración nada alega respecto del trámite y resultado de la solicitud de aplazamiento de la deuda; ni siquiera lo hace en fase de conclusiones, pese a la rotundidad de la prueba que acredita que el recurrente solicitó el aplazamiento el mismo día de la presentación de la autoliquidación extemporánea, y por supuesto tampoco acredita que la Administración tributaria efectuara notificación alguna a la interesada relativa a esa solicitud de aplazamiento de la deuda extemporáneamente liquidada que dio lugar al recargo cuya reducción es objeto de controversia en la presente litis.

En consecuencia, no cuestionado el ingreso en plazo voluntario del recargo reducido, dado que la recurrente acredita haber solicitado el aplazamiento de la deuda autoliquidada extemporáneamente al tiempo de la presentación de la autoliquidación extemporánea, conforme a lo razonado en el anterior fundamento de derecho, para que procediera la exigencia de la reducción inicialmente practicada era preciso que la Administración constatara no solo que no se había efectuado el ingreso de la deuda autoliquidada al tiempo de presentarse la autoliquidación extemporánea, sino que también debiera haber constatado que tampoco se había realizado su ingreso en los plazos previstos en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento, o bien que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento había sido denegada, inadmitida a trámite o quedado sin efecto sin que se hubiera realizado el ingreso. Téngase en cuenta que conforme al apartado 6 del artículo 46 del Reglamento General de Recaudación de aplicación al caso, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, aplicable al caso, si la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento no reúne los requisitos establecidos en la normativa o no se acompañan los documentos citados en los apartados anteriores del mismo artículo, el órgano competente para la tramitación del aplazamiento o fraccionamiento requerirá al solicitante para que, en un plazo de 10 días contados a partir del siguiente al de la notificación del requerimiento, subsane el defecto o aporte los documentos con indicación de que, de no atender el requerimiento en el plazo señalado, se tendrá por no presentada la solicitud y se archivará sin más trámite. La excepción a la exigencia de requerimiento de subsanación es el supuesto de que no se acompañe a la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento la autoliquidación que no obre en poder de la Administración; en este caso (que no es el de autos) procede la inadmisión conforme a lo previsto en el art. 47 RGR . Y cuando el requerimiento de subsanación haya sido objeto de contestación en plazo por el interesado pero no se entiendan subsanados los defectos observados, procederá la denegación de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento. Además, el artículo 47.3 del Reglamento General de Recaudación prescribe que la inadmisión de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento implicará que la misma se tenga por no presentada a todos los efectos (y contra el acuerdo de inadmisión cabrá la interposición de recurso o reclamación económica-administrativa). Por último, el apartado 6 del artículo 52 RGR , prevé que la resolución de la solicitud de aplazamiento deberá notificarse en el plazo de seis meses, y transcurrido dicho plazo sin que se haya notificado la resolución, se podrá entender desestimada la solicitud 'a los efectos de interponer el recurso correspondiente o esperar la resolución expresa' (el subrayado es propio de la Sala).

Cuando como aquí, la Administración no acredita actuación alguna (requerimiento o resolución) derivada de la solicitud de aplazamiento deducida por el obligado tributario conjuntamente con la presentación de la autoliquidación extemporánea, no procede la exigencia de la reducción del recargo por presentación extemporánea (fuera de los supuestos establecidos en la normativa en los que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento queda sin efecto de forma automática, lo que aparece que sea el caso de autos).

La acreditación de un eventual requerimiento de subsanación, de la inadmisión a trámite de dicha solicitud, de su resolución, ya denegatoria o estimatoria, o de cualquier otro trámite del procedimiento de aplazamiento solicitado a instancias de la obligada tributaria hubiera sido extremadamente fácil para la Administración. A partir de tal justificación sí cargaría el obligado tributario con la carga de acreditar el ingreso total de la deuda en el plazo legalmente previsto para el mantenimiento de la reducción.

CUARTO:En atención a lo expuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, procede la estimación del presente recurso contencioso- administrativo, por no encontrarse ajustada a derecho la resolución impugnada; sin que se aprecien méritos suficientes para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que estimamos el presente recurso contencioso-administrativo número 955/2011, promovido por la representación de Item Internacional, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 27 de enero de 2011, de la reclamación económico-administrativa núm. 08/02646/2010, que anulamos, por no ser conforme a derecho, y con ella el acto de exigencia a la recurrente de la reducción del recargo por la presentación extemporánea de la autoliquidación del IVA del periodo 8 de 2005; sin especial imposición de las costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.