Sentencia Administrativo Nº 925/2015, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 93/2013 de 13 de Diciembre de 2015

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/ADMURCIASENTENCIA: 00925/2015

RECURSO núm. 93/2013

SENTENCIA núm. 925/2015

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

Dª. Leonor Alonso Díaz Marta

Dª. Ascensión Martín Sánchez

Magistradas

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº 925/15

En Murcia, a catorce de diciembre de dos mil quince.

En el recurso contencioso administrativo nº 93/13 tramitado por las normas del procedimiento ordinario, en cuantía total de 21.143,08 €, y referido a: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Parte demandante:

Verdeguer 189, S.L.U., representada por el Procurador Sr. Sevilla Flores y defendida por la Letrada Sra. Carbonell Iztueta.

Parte demandada:

Administración del Estado, TEAR de Murcia, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 28 de diciembre de 2012, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº. NUM000 , presentada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición presentado frente a la liquidación provisional referida al Impuesto sobre el Valor Añadido y periodo 1T/2009, resultando una cuota a compensar de 0,00 €, frente a la cuota a compensar señalada por la recurrente de 21.143,08 €.

Pretensión deducida en la demanda:

Que se dicte sentencia por la que se reconozca y declare:

Primero: Que teniendo por formalizada la demanda y de acuerdo con lo expuesto en el escrito de demanda y tras el recibimiento a prueba y los trámites necesarios, acuerde que, teniendo por interpuesto el presente recurso de reposición y de acuerdo con lo expuesto en este escrito y documentos que se acompañan, acuerde la devolución del saldo de 16.883,73 €, pendiente de devolver de la declaración de IVA del 47/07, más los correspondientes intereses de demora.

Que la devolución se realice mediante transferencia bancaria a la cuenta de la interesada con CCC 2043-0105-42- 0200524663.

Segundo: Que asimismo se solicita que se anulen las rectificaciones de las declaraciones de IVA presentadas por la interesada, (modelos 303 de los periodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2009), aplicando el saldo a compensar procedente de la declaración del periodo 4T2008. Y en consecuencia se proceda a la devolución de las cantidades ingresadas a la Administración como consecuencia de las liquidaciones practicadas, incluso recargos de apremio que se hubiesen liquidado, por ésta con pago de los intereses de demora desde que se efectuaron los ingresos hasta que se proceda a la efectiva devolución (1.333,29 € por la declaración de 3T2009 y 1.883,67 € por la declaración de IVA del 4T2009).

Tercero: Que se reconozca el saldo a compensar de la declaración del IVA modelo 303 del 4T del ejercicio 2009 por importe de 17.649,45 € a aplicar en las declaraciones del 2T2010 y siguientes. Que en el caso de que se entienda que la deducción se debe ajustar al importe de las facturas del IVA soportado el ejercicio 2004 y 2005, por ser algo inferiores, que los importes solicitados se ajusten a la diferencia entre el importe incluido en la declaración 4T 2006 y la suma del registro de IVA del ejercicio 2006 más los justificantes aportados, esto es que se ajuste en menos en un importe de 293,31 €, manteniéndose el resto,

Cuarto: que se condene en costas a la Administración Pública demandada.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª. Leonor Alonso Díaz Marta, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 1 de marzo de 2013 y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.- Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 4 de diciembre de 2015.

Fundamentos

PRIMERO.- La cuestión litigiosa a resolver en el presente recurso contencioso administrativo consiste en determinar si es conforme a Derecho la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia 28 de diciembre de 2012, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº. NUM000 , presentada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición presentado frente a la liquidación provisional referida al Impuesto sobre el Valor Añadido y periodo 1T/2009, resultando una cuota a compensar de 0,00 €, frente a la cuota a compensar señalada por la recurrente de 21.143,08 €.

La citada liquidación se motiva, en síntesis, en que la compensación de cuotas de periodos anteriores es incorrecta, pues se declaró una cuota a compensar de 21.143,08 €, si bien, como consecuencia de las liquidaciones administrativas referidas a periodos impositivos precedentes, no existían cuotas a compensar al inicio del periodo 1T/2009. Frente a la liquidación anterior se interpuso recurso de reposición que es desestimado en virtud de resolución notificada el 30 de junio de 2011.

El TEAR fundamenta su decisión desestimatoria en que debe dejarse constancia de que, si bien es cierto que a pesar de que el interesado no ha hecho constar, ni en el escrito de interposición, ni, posteriormente, en fase de alegaciones, motivo concreto alguno de oposición a dicha resolución, ello no determina por sí solo la caducidad del procedimiento, ni puede interpretarse como desistimiento, lo que obliga a entrar en el examen del expediente y a decidir, haciendo uso de las facultades revisoras que a esta vía atribuye el art. 237 de la Ley 58/2003 General Tributaria, acerca de todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados. Sin perjuicio de lo anterior, sigue diciendo el TEAR, la ausencia de alegaciones por el reclamante lleva a este Tribunal a desconocer los fundamentos de su pretensión y, en definitiva, los motivos de oposición al acto impugnado, privándolo, por consiguiente, de los elementos de juicio necesarios para la toma de una decisión, más allá de verificar que la Administración se ha ajustado a la legislación en vigor, tanto en los aspectos procedimentales, como en lo que se refiere a la aplicación de la normativa propia del impuesto controvertido y del régimen sancionador aplicable, debiendo concluirse, en consecuencia que los actos objeto de ambas reclamaciones son conformes a derecho.

La actora plantea dos cuestiones que constituyen, dice, el objeto del recurso en relación con los hechos expuestos en su demanda: El derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición de un inmueble destinado a operaciones sujetas y no exentas, en el caso que nos ocupa; y si existe algún acto firme y definitivo que impida la deducción o devolución en las declaraciones en IVA de los ejercicios 2006/2007 a 2011. Y se refiere a continuación a las distintas cuestiones planteadas:

1.- Reclamación de la devolución solicitada en la declaración del IVA 4T2007. Reclamación del importe de 16.883,63 € pendiente de devolver por la Administración -Delegación de la AEAT en Murcia- a la interesada y cuyo origen es la declaración de IVA del 4T2007 presentada el 28 de enero de 2008 con un saldo a devolver de 52.269,11 € y de la que se devolvió la cantidad de 35.385,38 €, por lo que quedó pendiente la cantidad que ahora se reclama. La interesada solicitó la devolución al presentar la declaración de IVA del 4T2007. En el escrito presentado a la AEAT el 18-11-2009 se reclama la devolución del IVA pendiente de devolver por importe de 16.883,63 €. Añade que copia de ese escrito figura en el escrito presentado el 30 de mayo de 2011 por correo certificado por el que se recurre en reposición las liquidaciones de IVA de 2009 y la decisión de no devolver la cantidad pendiente de 16.883,63 €. Frente a esta solicitud, la Administración contesta en su resolución que en el ejercicio 2006 se solicitó una devolución de IVA y se practicó una liquidación provisional de IVA por la que se resuelve la no procedencia de la devolución. Frente a ello y en relación con la procedencia de la deducción, manifiesta que:

A. En relación con la procedencia de la deducción:

1.-La declaración de IVA del ejercicio 2006 no fue a devolver, sino a compensar. El saldo a devolver de la declaración de IVA del 4T2007 se compone del saldo de la declaración a compensar de la declaración de IVA del modelo 300 del 4T2006 más el IVA soportado por las facturas recibidas y declaradas en los periodos de declaración del ejercicio 2007; arrojando un saldo a compensar de 17.614,79 €; y no hay ningún importe consignado en la casilla de devolución. Por tanto hay un error en la Administración, pues nada se pide a devolver, por lo que es un acto de contenido imposible y en consecuencia nulo de pleno derecho. En cuanto al motivo de la no deducción, sería que la interesada va a destinar las nuevas viviendas a arrendamiento como viviendas. Lo que no se podía saber en el ejercicio 2006 cuando se empezó la construcción ya que igualmente se podían haber destinado a la venta como primera entrega sujeta y no exenta, o como finalmente ha ocurrido al arrendamiento de todos los inmuebles construidos a otra mercantil con un contrato de arrendamiento de inmueble para uso distinto de la vivienda, sujeto y no exento al IVA. En cualquier caso, la rectificación que pudiese plantearse la Administración ha que tener carácter provisional, y es el destino efectivo del inmueble el que permite mantener la deducción de las cuotas soportadas por la construcción del inmueble. Lo que se deduce el contenido de los arts. 94 y 92 de la Ley del IVA . En este caso se cumplen los requisitos exigidos por tales artículos, pues las cuotas soportadas por la construcción del inmueble se destinan a operaciones sujetas y no exentas desde poco después de terminar el inmueble hasta el momento actual en el que se formaliza el escrito de demanda. Entiende que ha respetado la cadena de deducciones y repercusiones previstas en la normativa del IVA, y en consecuencia tiene derecho a la deducción del IVA soportado por la construcción del inmueble.

2.- Carácter provisional de la supuesta regularización de la Administración. La Administración no ha podido practicar una regularización definitiva en ningún caso porque la Ley del IVA atribuye a las deducciones de las cuotas soportadas entes del inicio de la entrega de los bienes o servicios el carácter de provisionales, como se deduce de lo dispuesto en el art. 111 de la Ley del IVA donde expresamente se califican de provisionales. Y la Administración no ha podido considerar como definitiva la supuesta regularización de las cuotas soportadas en el ejercicio 2006 por la construcción del inmueble, ya que su construcción representa el inicio de la actividad de la interesada. Por lo tanto la Administración, de acuerdo con la documentación aportada por la interesada, sí conocía que el inmueble se había destinado a operaciones sujetas y no exentas, y no obstante mantiene su argumento de que como son viviendas no es posible la deducción del IVA soportado en la construcción del inmueble.

3.- Falta de notificación de la supuesta regularización del IVA soportado en el 4T del ejercicio 2006. No existe en el expediente administrativo ni a la parte del consta la existencia de notificación de la regularización de la declaración del IVA del 4T2006. Esta parte ha desconocido por falta de notificación la regularización del IVA del ejercicio 2006. Como consta en los faxes remitidos a la AEAT en los que se pregunta por los motivos de la devolución parcial del saldo de la declaración del IVA del 4T2007.

4.- Justificantes aportados por la interesada. En el recurso de reposición interpuesto consta la presentación de la declaración de IVA 4T2006 y el modelo resumen anual del ejercicio 2006, así como el libro registro del IVA que recoge toda la relación de facturas recibidas relacionadas con la ejecución del inmueble en el ejercicio 2006 por importe de una base imponible de 88.677,66 € y una cuota soportada de 14.165,18 €. La diferencia con los datos acumulados de la declaración de IVA del 4T2006 se corresponde con las facturas recibidas en el ejercicio 2005 con una base imponible de 21.560,06 € y una cuota soportada de 3.449,61 €; esto es, la declaración de IVA del 4T 2006 recoge las facturas y cuotas soportadas desde el inicio de las obras en 2005 hasta el 31.12.2006. La recurrente ha podido localizar las facturas con el IVA soportado del ejercicio 2005 o 2004 que se incluyen en el saldo acumulado de la declaración del IVA del ejercicio 2006.

B. En relación con la no comprobación definitiva. Se ha de considerar la naturaleza de la posible comprobación del órgano de gestión. Dicha comprobación es provisional y debe ser modificada como consecuencia de las pruebas aportadas y no tenidas en cuenta en la liquidación provisional. La documentación aportada acredita la afectación del inmueble a operaciones sujetas y no exentas del IVA. La resolución vulnera el principio de neutralidad del IVA. Si se acepta la tesis de la Administración se produce un enriquecimiento injusto ya que no permite la deducción del IVA soportado en la adquisición del inmueble, pero sí acepta los ingresos del IVA repercutido por el arrendamiento del mismo.

2.- Reclamación del derecho a compensar por el IVA soportado en las declaraciones de IVA de los periodos 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2008, y reconocimiento del saldo a compensar en las declaraciones de IVA del 4T de 2008; y en consecuencia se reclama el derecho a compensar en las declaraciones de IVA de los periodos siguientes (2009 y ss.) del saldo a compensar de la mencionada declaración presentada del 4T2008 por importe de 21.143,08 €, por el IVA soportado por la obra realizada en el inmueble destinado al arrendamiento sujeto y no exento del IVA.

-Errores e inexactitudes en el escrito notificado. Insiste en que la recurrente no ha solicitado ninguna devolución de las declaraciones del IVA correspondiente al ejercicio 2006, por lo que cualquier resolución en relación con esta cuestión es nula. La recurrente presentó una declaración del 4T del ejercicio 2006 a compensar, y siguió aplicando la compensación hasta la declaración del 4T del ejercicio 2007 en la que solicitó la devolución. Y en contra de lo que dice el escrito de 27 de abril de 2011, la recurrente dice que nunca ha destinado el inmueble al alquiler de viviendas.

- Actividad de la interesada. Esta ha promovido un inmueble y una vez terminado lo ha destinado a un arrendamiento no exento, con repercusión de IVA. El actual contrato de arrendamiento comenzó en junio de 2009 y continúa hasta la fecha del escrito de demanda. Constan las declaraciones presentadas con la repercusión del IVA y las facturas aportadas a la Administración. Nunca se ha destinado el inmueble al arrendamiento de viviendas.

- Principio de neutralidad vulnerado. Si la resolución recurrida supone aceptar el ingreso del IVA repercutido por el arrendamiento del inmueble y no acepta la deducción del IVA soportado por la construcción del inmueble arrendado, se estaría vulnerando el principio de neutralidad del IVA consagrado en la Sexta Directiva Europeas, exigido por reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, y vulneraria lo dispuesto en el art. 94.1 de la Ley del IVA .

- Procedencia de la devolución del 16.883,73 €. Insiste en que los saldos a compensar de la declaración del 4T 2006 se aplican en las declaraciones del ejercicio 2007, y en la declaración del IVA del 4T2007 se pide la devolución; todo ello en aplicación de la normativa del IVA. Y no procede la regularización propuesta de eliminar el derecho de compensación de las declaraciones de los ejercicios 2006 y 2007 (hasta el 3T2007) por tratarse de cuotas soportadas que se destinan a la realización de operaciones sujetas y no exentas. La afirmación de que se ha eliminado un derecho a devolución de la declaración del 4T2006 es un error porque dicha declaración no existe, luego en todo caso es un acto nulo sin contenido por referirse a una declaración inexistente. En todo caso es una resolución errónea al no considerar el destino real del inmueble. A la solicitud de devolución del periodo 4T07 no le resulta aplicable la mención al art. 99.5 de la Ley del IVA por varias razones: 1.- porque no han pasado 4 años desde que se soportaron las cuotas y se incluyeron en las declaraciones del ejercicio 2006, hasta el momento en el que se aplica el derecho a la devolución en el 4T2007. 2.- La jurisprudencia exige que se aplique el principio de neutralidad del IVA, en aplicación de la Sexta Directiva Europea. Lo que sustenta con referencia a la sentencia del TS de 24 de noviembre de 2010 , cuyo fundamento de derecho sexto reproduce. Por lo que la recurrente, dice, no ha perdido ningún derecho a la recuperación del IVA soportado y que no pudo deducirse durante el periodo de construcción del inmueble por no haber podido comenzar la entrega de bienes y prestación de servicios.

Por lo que se refiere a la negativa a la devolución del saldo pendiente de 16.883,73 € basado en la supuesta firmeza de la declaración del periodo 4T07 con un importe a devolver de 34.654,32 €, manifiesta su disconformidad porque al no existir la declaración a devolver del 4T06 el acto administrativo que se menciona en su escrito es de un contenido imposible y por ello nulo de pleno derecho de acuerdo con los dispuesto en el art. 217.1.c), y en consecuencia no produce efectos jurídicos extunc y es inexistente desde siempre. El derecho de compensación aplicado en la declaración del ejercicio 2006, incluso la declaración del 4T07, no ha sido cuestionada con anterioridad a la resolución recurrida, por lo que no ha adquirido firmeza. Estamos, en cualquier caso, ante una actuación de comprobación limitada con un evidente error de acuerdo con las pruebas aportadas, por lo que no adquiere firmeza en relación con los hechos comprobados y que ahora figuran en el expediente, como la repercusión del IVA y la realización de operaciones sujetas y no exentas, y dicho error puede ser corregido por la Administración mediante un procedimiento de corrección de errores. La interesada, dice, nunca ha prestado conformidad expresa a la supuesta regularización de la declaración de IVA del 4T06, por lo que no hay obstáculo a la vía del recurso o reclamación de la actora. Y constan por el contrario actos que acreditan la voluntad de no renunciar al derecho a la devolución. Por lo que no ha adquirido firmeza la declaración del 4T06, ni ha prescrito el derecho de la interesada a reclamar la devolución de los 16.883,73 € restantes pendientes de devolución solicitados en la declaración del 4T07. En consecuencia insiste en que no ha caducado el derecho de devolución del saldo de 16.883,73 € pendientes de devolución del periodo 4T06, por no ser de aplicación el art. 99.5 de la Ley del IVA . Y tampoco ha prescrito el derecho a la reclamación del saldo pendiente de devolución de 16.883,73 € de la declaración del IVA del 4T07, habiendo interrumpido la prescripción el escrito de 10.11.2009.

3.- Reclamación del derecho a compensar en las declaraciones de IVA los periodos 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2009, el saldo a compensar procedente de la declaración del 4T del ejercicio 2008 y reconocimiento del saldo a compensar que resulta en consecuencia en la declaración del IVA del 4T2009, para aplicar en las declaraciones de 2010 y siguientes. Y en consecuencia se reclaman las cantidades ingresadas indebidamente a la administración como consecuencia de las liquidaciones giradas por esta, al eliminar de las declaraciones presentadas 1T, 2T, 3T y 4T del ejercicio 2009 el IVA soportado por la obra realizada en el inmueble destinado al arrendamiento sujeto y no exento del saldo de IVA a compensar procedente de la declaración de IVA del 4T2008.

Para rectificar las declaraciones presentadas por la interesada en el ejercicio 2009 la resolución recurrida se basa en que 'en el ejercicio 2008 se pone una cuota a compensar de 21.143,08 €, la cual no procede ya que no hay cuotas a compensar en los periodos anteriores'Esta afirmación no tiene sentido y debe proceder de un error ya que:

-Como en el ejercicio 2007 se pidió la devolución, no se han arrastrado en las declaraciones del IVA del ejercicio 2008 ningún saldo a compensar de periodos anteriores (2007 y anteriores), por lo que nada hay que corregir en ellas por este concepto.

-Las declaraciones del ejercicio 2008 contienen las cuotas soportadas en cada uno de los periodos de declaración de ese ejercicio, por continuar la ejecución del inmueble que se arrienda en operación sujeto y no exenta en junio de 2009.

-Como consecuencia del IVA soportado del 1T08 se arrastra a la declaración 2T08, ésta a la del 3T08 y por último a la declaración del 4T08 en la que se ha acumulado por operaciones del ejercicio 2008 un saldo a compensar de 21.143,08 €.

El IVA soportado en las declaraciones del ejercicio 2008 se destina a bienes afectos a prestaciones de servicios sujeta y no exenta, por lo que no procede ninguna limitación al ejercicio del derecho a la compensación del art. 94 de la Ley del IVA .

En la declaración del IVA 1T09 se deduce el saldo a compensar de la declaración del 4T08, sin que la aplicación de dicho derecho requiera un reconocimiento previo de la Administración.

En el ejercicio 2009 se arrienda en operación sujeta y no exenta el inmueble, por lo que procede la deducción del IVA soportado. Concluye insistiendo en que la modificación de la declaración del 1T09 no está ajustada a derecho al proceder la deducción del saldo de 21.143,08 del 4T08. Y por el mismo motivo no procede la rectificación de la declaración del 2T09. En relación con la declaración del 3T09, entiende que no procede la eliminación del saldo a compensar, por lo que debe anularse la liquidación nº de referencia NUM001 , por importe de 1.239,24 € y 94,05 € de intereses. Y en relación con la declaración del ejercicio 4T2009 y ss., tampoco procede la rectificación por la razones ya expuestas.

El Abogado del Estado se opone al recurso dando por reproducidos en su integridad los fundamentos de la resolución recurrida y estima que la cuestión habrá de resolverse en esta vía jurisdiccional en igual sentido que lo fue en la administrativa previa, con el consecuente rechazo de la pretensión formulada de contrario, al carecer la misma de respaldo legal, ya que los fundamentos que en la demanda se invocan en apoyo de tal pretensión no desvirtúan los razonamientos que se exponen en la resolución impugnada y que, al objeto de evitar reiteraciones innecesarias, se dan aquí por reproducidos. Sigue diciendo el Abogado del Estado que aun cuando en la demanda se hacen alegaciones derivadas de que entiende la mercantil recurrente que tendría derecho a determinadas devoluciones de IVA derivadas de cantidades pendientes de compensación en ejercicios anteriores, ha de centrarse, no obstante, el objeto de la presente litis, exclusivamente, en la procedencia o no de la cuota correspondiente al tercer trimestre de 2009, pues este y no otro fue el objeto de la Resolución recurrida.

Y en este sentido añade que la recurrente presentó, el 30 de enero de 2007, declaración del 4° trimestre del ejercicio 2006 con solicitud de compensación por importe de 17.614,79 €. Posteriormente, en el ejercicio 2007 solicitó devolución de 52.269,11 € no siendo reconocida la cantidad de 16.883,73€. Finalmente, en el ejercicio 2008 presentó un saldo a compensar de 21.143,08€, saldo que se arrastró al ejercicio 2009, objeto de la presente litis.

No indica la actora en su demanda que la solicitud de compensación del ejercicio 2006, por importe de 17.614,79 €, fue objeto de comprobación por la AEAT, eliminando la misma y siendo notificada tal liquidación el 10 de mayo de 2010, sin que conste la interposición de recurso alguno contra la misma, por lo que es un acto firme y consentido por la recurrente, contra la que no cabe recurso ordinario alguno.

De igual modo, sigue diciendo el Abogado del Estado, la reducción de la devolución de IVA solicitada en el ejercicio 2007, fue notificada el 26 de marzo de 2009, interponiendo la actora recurso de reposición que fue inadmitido por extemporáneo, siendo por tanto tal liquidación de igual modo que la anterior un acto firme por consentido.

Finalmente en el ejercicio 2009, objeto de la presente litis, vuelve a compensar las cantidades provenientes de períodos anteriores comprobados y firmes, respecto de los cuales se anuló tal solicitud de compensación. En definitiva, habiendo sido anuladas las solicitudes de compensación de las que trae causa la solicitud objeto de la presente litis, y constituyendo las mismas actos firmes y consentidos por la actora, la liquidación ahora recurrida es la causa necesaria de las anteriores, resultando ajustada a derecho, por no tener causa que la sustente.

En consecuencia la resolución impugnada resulta plenamente ajustada a derecho.

SEGUNDO.- Conviene precisar en primer lugar que, efectivamente, como señala el Abogado del Estado en su contestación, no puede examinarse la procedencia o no de la cuota de IVA correspondiente a los trimestres 2, 3 y 4 del 2009, debiendo examinar solo lo referido al el primer trimestre de 2009, y la devolución de la cantidad de 16.883,73 € reclamada en el ejercicio 2007, que es el objeto de este recurso.

Ahora bien, debemos de tener en cuenta que la recurrente en sus declaraciones de IVA anteriores solicitó la devolución del crédito fiscal generado por la solicitud de devolución del exceso de IVA soportado sobre el repercutido en la declaración del 4T de 2007, por la diferencia existente entre la cantidad solicitada de devolución de 52.269,11 € y la cantidad que le fue efectivamente devuelta de 35.385,38 €; reclamando, pues, 16.883,73 € del ejercicio 2007, y luego en el ejercicio 2008, según el propio Abogado del Estado, presentó una saldo a compensar de 21.143,08 €, que arrastró al ejercicio 2009.

Puesto que el TEAR en su resolución nada examina respecto a las cuestiones que sobre el fondo plantea la parte actora por ausencia de alegaciones, debemos examinar cuál es el fundamento contenido en la resolución de la AEAT recurrida. Si observamos el acuerdo de 20 de junio de 2011 por el que se desestima el recurso de reposición contra la liquidación provisional del IVA del Primer Trimestre del 2009 (Ref. 200930334670079K), vemos que la desestimación se funda, como mantiene el Abogado del Estado en su contestación, en que en la liquidación provisional de IVA del ejercicio 2006, se dejó a 0,00 € la devolución solicitada por importe de 17.614,79 € lo que, dice la resolución, le fue notificado el 10-05-2010, sin que la mercantil recurrente haya interpuesto recurso de reposición o reclamación económico administrativa contra la misma, siendo firme. La liquidación provisional de IVA del ejercicio 2007, que reduce la devolución solicitada por importe de 52.269,11 € a 34.654,32 € a devolver, fue notificada -dice la resolución- el 26-03-2009 y el recurso de reposición interpuesto contra la misma no fue admitido a trámite al ser extemporáneo y el mismo, al igual que la liquidación, es firme. Continua la resolución desestimando el recurso de reposición señalando que 'en consecuencia IVA 2008 ha sido objeto de liquidación provisional y la cuota a compensar solicitada por importe de 21.143,08 € ha sido dejada a 0,00 €. En 2009 el recurrente vuelve a consignar en el 1T cuotas a compensar de periodos anteriores por importe de 21.143,08 €, que es improcedente, porque Las liquidaciones provisionales de periodos anteriores han dejado a 0,00 los importes a compensar de ejercicios anteriores'. Como vemos, pues, el motivo de negar la devolución del ejercicio 2007 es la firmeza de la liquidación del 2006 y la del 2007 que no devolvió la cantidad solicitada, y el fundamento de quitar la cantidad a compensar del 1T 2009 es que en el 2008 no hay cuotas a compensar de ejercicios anteriores por lo dicho respecto del 2006 y 2007; es decir no se discute si el inmueble era o no para arrendamiento, ni si procedía o no las cuotas deducidas por razones de fondo.

En el expediente no consta la liquidación provisional de 2006 ni su notificación. Tampoco consta la notificación de la liquidación provisional del IVA del ejercicio 2007, que reduce la devolución solicitada por la recurrente por importe de 52.269,11 € a 36.654,32 € a devolver, ni la resolución que inadmitió por extemporáneo el recurso de reposición contra esa liquidación provisional, por lo que no cabe hablar de firmeza de ninguna de esas dos declaraciones, puesto que la recurrente niega haber recibido notificación alguna al respecto, tanto de la referida al 2006, como del 2007.

Ciertamente al respecto solo contamos con la documentación que la recurrente acompañaba a su reclamación. Ni en los dos CDs del expediente electrónico remitido el 28 de octubre de 2013 por el Administrador de AEAT de Murcia (identificados con referencia 2011DN521170806994R/2011VP521051927259H) ni en el remitido por el TEAR el 2 de octubre de 2013, con referencia NUM000 , encontramos las liquidaciones del IVA de 2006, ni las notificaciones del 2007 o la resolución declarando la extemporaneidad del recurso contra ella. Tan solo nos consta la propuesta de liquidación del IVA de 1T de 2009, los acuses de recibo, la liquidación provisional del IVA de 1T de 2009, la solicitud de anulación el acuerdo de resolución, el recurso de reposición y su notificación. Nada en absoluto respecto del IVA de 2008, y mucho menos de los ejercicios anteriores, más allá de la documentación que aportaba el recurrente con sus solicitudes. Ante ello, esta Sala, puesto que ni siquiera se explican cuáles fueron las razones para dejar a 0,00 €, según manifiesta, la liquidación provisional del IVA de 2006, ni tampoco se acredita la firmeza de la liquidación de devolución por importe de 52.269,11 €, de la que tan solo constan devueltos 34.654,32 €, ni la del IVA de 2008 en el que el recurrente solicitó una cuota a compensar de 21.143,08 que fue dejada a 0.00 €, es evidente que no se acreditan por la Administración las razones que justifiquen el que no proceda la compensación de las cuotas de IVA por importe de 21.143,08 que consigna en el 1T de 2009 que es el objeto de este recurso, y procede reconocerle esa compensación. Lo mismo cabe decir de la devolución de la parte restantes correspondiente al 2007.

Esta Sala, con respecto a la ausencia de documentación en los expedientes administrativos y la repercusión que este defecto puede tener para dar por acreditadas las manifestaciones de la Administración, ya se pronunció en la sentencia 80/2015, de 6 de febrero (ponente Sr. Moreno Grau), en la que textualmente decíamos:

'A pesar de la importancia del expediente Administrativo es un concepto que parece que, por obvio, se da por sobreentendido, hasta el punto de que ni la Ley 30/92 ni la LJCA lo definen. Habrá que admitir que si el procedimiento administrativo es el cauce formal a través del cual se forma la voluntad de la Administración, el expediente administrativo no es más que la documentación del procedimiento administrativo. La única definición normativa del expediente administrativo la da el Reglamento de Organización y Funcionamiento de los Entes Locales RD 2568/1986 que en su artículo 164 dispone que:

1. Constituye el expediente el conjunto ordenado de documentos y actuaciones que sirven de antecedente y fundamento a la resolución administrativa, así como las diligencias encaminadas a ejecutarla.

2. Los expedientes se formarán mediante la agregación sucesiva de cuantos documentos, pruebas, dictámenes, decretos, acuerdos, notificaciones y demás diligencias deban integrarlos, y sus hojas útiles serán rubricadas y foliadas por los funcionarios encargados de su tramitación.

Es un buen concepto que expresa a la perfección qué es un expediente administrativo, para qué sirve y cómo se forma. Pero lo que no se expresa, quizá por evidente, es que una de las funciones principales del expediente administrativo es servir de garantía de la transparencia y objetividad de la actuación administrativa y, correspondientemente, del respeto de las garantías del administrado en la tramitación del procedimiento administrativo. Que es elemento esencial de la garantía de los derechos del administrado, además de ser patente, se deriva de la propia Ley 30/92 cuando destaca el acceso al expediente cuando reconoce en la letra a) del artículo 35 el derecho a conocer, en cualquier momento, el estado de la tramitación de los procedimientos en los que tengan la condición de interesados, y obtener copias de documentos contenidos en ellos(derecho que se corresponde con el reconocido en el ámbito tributario en el artículo 34 LGT en varios de sus apartados)

De manera más específica en el ámbito tributario, en sede de reclamación económico-administrativa, ese derecho del administrado tiene su reflejo en los artículos 235 y 236 cuando regula la reclamación económico-administrativa en primera o única instancia, al prever la remisión y puesta a disposición del reclamante del expediente administrativo para la formulación de alegaciones. Ya, pues, la Administración, en el curso de la reclamación económico-administrativa 'ordinaria' está obligada a la remisión del expediente y si su resolución está basada en elementos obrantes en tal expediente debe señalar cuáles son los documentos del expediente en que apoya su decisión. Y si esto es así en relación con esa tramitación, mucho más lo ha de ser en relación con la tramitación por el procedimiento abreviado. Este procedimiento, regulado en los artículos 245 y siguientes de la LGT , prevé que en el escrito inicial de reclamación económico administrativa se formulen las alegaciones. El Tribunal Económico-administrativo resuelve una vez que ha recibido el expediente, pero sin que el reclamante haya tenido la oportunidad de ver éste. Por tanto, en este tipo de procedimientos, la primera vez que normativamente está previsto el acceso al expediente por el contribuyente es en vía jurisdiccional.

La función del expediente en vía jurisdiccional experimenta un cambio cualitativo. Como ha destacado el Tribunal Constitucional en sentencia 85/2006, de 27 de marzo , FJ 10, el llamado recurso contencioso-administrativo da vida a un proceso de cognición cuya estructura se ajusta plenamente a las reglas generales de dicha clase de procesos, en los que, en lo que ahora importa, resulta necesaria, en primer lugar, la introducción de los datos de hecho precisos para poder juzgar sobre la pretensión deducida -alegaciones- para en su caso y después proceder a la depuración de tales datos tratando de lograr un convencimiento psicológico del órgano jurisdiccional respecto de la existencia o inexistencia, veracidad o falsedad de aquellos datos -prueba. Alegaciones y pruebas, pues, configuran la estructura del proceso de cognición y por tanto del recurso contencioso-administrativo. Y ha de subrayarse que el proceso seguido ante la jurisdicción contencioso-administrativa integra en su desarrollo como trámite fundamental la remisión del expediente administrativo - art. 61 LJCA 1956 , hoy art. 48 LJCA 1998 - cuyo contenido queda así vertido en el ámbito de la cognitio judicial, con una especial relevancia respecto de las partes:

a) En el terreno de las alegaciones, a su vista, como ya hemos señalado, pueden las partes, y muy concretamente el demandante, invocar motivos nuevos aunque no se hubieran expuesto en el previo recurso administrativo - art. 69.1 LJCA 1956 , hoy art. 56.1 LJCA 1998 -.

b) En el campo de la prueba, el expediente sirve de punto de partida para dar por acreditados unos hechos y poder intentar demostrar otros o desvirtuar aquéllos. Interesa ahora la eficacia del expediente para tener por acreditados unos hechos.

Teniendo clara esta función es como se ha de interpretar la previsión de que la Administración envíe el expediente administrativo en las condiciones que se exige por el artículo 48.4 LJCA : completo, foliado y, en su caso, autentificado, acompañado de un índice, asimismo autentificado, de los documentos que contengaporque el cumplimiento de este deber se proyecta en un doble plano:

· Uno, desde la perspectiva del administrado y la satisfacción de su derecho procesal, como demandante, a la igualdad de armas procesales. Es innegable que la Administración ha dispuesto del expediente administrativo durante toda la vía administrativa y que es justo y equitativo que este expediente, que ha sido confeccionado por ella y le resulta completamente familiar y accesible, sea facilitado al administrado en condiciones tales que le sea fácilmente comprensible y manejable. De lo contrario se estaría admitiendo un desequilibrio desleal en el manejo de las oportunidades procesales de las partes pues, no sólo estaría la actuación administrativa investida de presunción de legalidad sino que se sometería la carga del administrado de desvirtuar dicha presunción a obstáculos más allá de lo razonable.

· Otro, desde la óptica del órgano jurisdiccional y su deber de dictar sentencia con una mínima garantía de acierto. Un expediente administrativo que no contiene un índice que se corresponda con los documentos que contiene no es una base fiable para la decisión. No sólo es que obliga al órgano jurisdiccional a realizar una tarea de investigación y descifrado del expediente sino, sobre todo, que no tiene la menor seguridad de que esa tarea le haya conducido a atinar en el descubrimiento de si los documentos esenciales se encuentran o no en el expediente. Estos problemas se dan especialmente con el expediente electrónico.

En este caso concreto, lo esperable del expediente electrónico tributario remitido es que apareciesen dos carpetas, una con el expediente ante el TEAR y otra con el expediente en el que se dictó la resolución objeto de reclamación económico- administrativa. Cada carpeta debería ir provista de su índice, en el que se identificara cada trámite de forma inmediatamente inteligible, y con numeración correlativa (siendo deseable que el índice dispusiera de hipervínculos para acceder directamente al documento en cuestión). En lugar de eso, el índice no sólo es técnicamente deficiente, al no disponer de hipervínculos, sino que no se corresponde con los documentos a que se refiere pues se incorporan un conjunto desordenado de carpetas con extraños códigos indescifrables por lo que, de su examen, resulta imposible determinar si las notificaciones se realizaron conforme afirma el TEAR que se hicieron.

Ante tan manifiesta deficiencia del expediente, era exigible que la contestación del Abogado del Estado arrojara luz, pero tampoco concreta en qué punto del deslavazado y asistemático expediente administrativo enviado se encuentra la justificación de la recepción de las notificaciones por el contribuyente. En consecuencia, en tales circunstancias, era esencial que el índice del expediente electrónico indicara con claridad en qué lugar se encuentra cada documento así como, ante tal falta, que por la representación procesal de la Administración se concretara e identificara en qué punto del expediente se halla el documento en cuestión, como en otros procedimientos seguido ante esta Sala ha hecho. Por cierto, no sin evidente dificultad para el Abogado del Estado, ya que no puede, porque es imposible, identificar el documento como sería normal mediante la frase, por ejemplo, 'folio 7 del expediente de recaudación' sino que lo ha de hacer con citas del tenor: 'página número 3 del documento del expediente electrónico titulado 5 acuerdo y a_r r reposición IVA2008.PDF'.

Así pues no estimamos que la Administración haya cumplido con la carga de la prueba de los hechos constitutivos de su derecho y que la notificación al actor se realizara de forma correcta, por lo que debemos proceder a anular la resolución del TEAR y a retrotraer el procedimiento para que se le notifique en forma la liquidación en periodo voluntario a D. Pablo Jesús ...'

Pues bien, en este caso, la remisión del expediente sí se hace con distintas carpetas (AEAT y TEAR), pero en ellas no se contiene ninguna de las resoluciones anteriores que motivan la desestimación del recurso respecto al IVA del 1T2009. No figuran en el expediente, ni la Administración, en el plazo concedido para formular la contestación, ha solicitado que se complete el mismo con los documentos omitidos. Su omisión es evidente que ha impedido a esta Sala la posibilidad de examinar si son ciertas los fundamentos que sirven de base para desestimar el recurso de reposición y para la oposición que realiza la Abogacía del Estado. El incumplimiento de una carga que pesa sobre una de las partes, como es el aportar en el expediente las pruebas incluidas en el mismo que han dado lugar a la desestimación, no puede producir efectos desfavorables para el administrado. Elementales razones procesales exigen que el incumplimiento de las cargas procesales gravite sobre la parte que incumple y no sobre la contraparte ( STS de 14 de julio de 2010 ); y qué duda cabe de que no puede confirmarse una resolución que se basa en la firmeza de liquidaciones no aportadas, cuando es el único fundamento para desestimar las pretensiones de la recurrente. Como señalaba la sentencia del Tribunal Constitucional de 2006 antes citada, '... la carga de la prueba recogida en el art. 114 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, general tributaria -hoy, art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre - ponen a cargo de la Administración tributaria el acreditamiento de 'los hechos normalmente constitutivos' de su derecho...

Si los documentos que faltan en el expediente implican falta de prueba sobre estos extremos, los declarados responsables podrán formular todas las alegaciones que estimen oportunas respecto de aquella falta, punto este a tener en cuenta por el órgano jurisdiccional a la hora de valorar la prueba. De ahí que podamos afirmar que, en principio, el incumplimiento por parte de la Administración de su deber de remitir el expediente administrativo completo no influye en las posibilidades de defensa de quien acude al proceso contencioso-administrativo impugnando una resolución de la Administración'.

Todo ello con independencia de lo que pueda resultar de las pruebas aportadas en otros recursos que se sigan ante esta Sala respecto de las liquidaciones de IVA de trimestres posteriores al que nos ocupa. Máxime cuando no han transcurrido 4 años desde la solicitud de declaración a compensar del ejercicio 2006 hasta que en el 2007 solicitó la devolución, ni desde el IVA del 4T de 2007 hasta que nuevamente formula la devolución mediante escrito de 18-11-2009 que sí consta aportado. Y procede la compensación de ejercicios anteriores en el 1T de 2009 al no acreditar su improcedencia, ya que, insistimos, el motivo de dejar a 0,00 € la cantidad a compensar es porque, como consecuencia de lo que dice resuelto en el 2006 y en el 2007, no hay deudas a compensar de ejercicios anteriores.

TERCERO.- Por todo lo cual, sin entrar a examinar las restantes cuestiones planteadas o pretensiones ejercitadas respecto de declaraciones de IVA de trimestres posteriores que no son objeto de este recurso, procede estimar parcialmente el recurso, anulando la resolución del TEAR recurrida, así como los actos de los que trae causa, concretamente la liquidación provisional del IVA del 1T 2009, y, en consecuencia procede reconocer a la recurrente el derecho a la devolución del saldo de 16.883,73 € pendiente de devolver de la declaración del IVA del 4T07 (en que consta pidió la devolución no la compensación), y se anula la liquidación provisional del IVA del 1T del ejercicio 2009 que deja a 0,00 € la cuota a compensar por importe de 21.143,08 € de ejercicios anteriores, que no se acredita que se deben a deudas a compensar por el saldo a devolver de 2007, sino del ejercicio 2008, que en este caso sí se arrastran al ejercicio 2009. No se aprecian circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional ).

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NO S CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo nº 93/13 interpuesto por la mercantil Verdeguer 189 S.L.U., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 28 de diciembre de 2012, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº. NUM000 , presentada contra la resolución desestimatoria del recurso de reposición presentado frente a la liquidación provisional referida al Impuesto sobre el Valor Añadido y periodo 1T/2009, resultando una cuota a compensar de 0,00 €, frente a la cuota a compensar señalada por la recurrente de 21.143,08 €, que se anula por no ser conforme a derecho, reconociendo el derecho de la recurrente a la devolución del saldo de 16.883,73 € pendiente de devolver de la declaración del IVA del 4T07, y se anula la liquidación provisional del IVA del 1T del ejercicio 2009 que deja a 0,00 € la cuota a compensar por importe de 21.143,08 €; sin costas.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.