Sentencia Administrativo Nº 948/2006, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 697/2002 de 02 de Octubre de 2006

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 )697/2002

Partes: PATRIMONIAL EL ILERCERTE, S.L.

C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 948

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

Dª. Mª JESUS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO

Dª. PILAR GALINDO MORELL

En la ciudad de Barcelona, a dos de octubre de dos mil seis.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 697/2002, interpuesto por PATRIMONIAL EL ILERCERTE, S.L., representado por el Procurador MONICA BANQUE BOVER, contra T.E.A.R.C., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. PILAR GALINDO MORELL, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador MONICA BANQUE BOVER actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se somete a revisión jurisdiccional en el presente recurso contencioso administrativo la conformidad a Derecho de la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA (TEARC) de fecha 7 de marzo de 2002, desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº 25/00663/98 interpuesta contra acuerdo dictado por la AEAT, Delegación de Lleida, de fecha 30 de junio de 1998, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 1996 y cuantía de 1.248.036 pesetas.

SEGUNDO: Del examen del expediente administrativo y de los documentos obrantes en autos se desprenden los siguientes hechos relevantes para la resolución de la presente litis:

a) Con fecha 6 de marzo de 1998, la Inspección de Tributos incoó a la entidad recurrente acta de disconformidad, modelo A02 número 62218196, por el concepto aludido.

b) La entidad recurrente se encuentra dada de alta en el IAE, en el epígrafe 849,9 (otros servicios independientes NCOP no clasificados en otros epígrafes-).

c) El sujeto pasivo consignó tanto en sus libros de contabilidad del año 1996 como en la declaración del Impuesto de Sociedades (modelo 201) un ingreso extraordinario por importe de 2.277.799 pesetas, computando posteriormente, en el apartado de correcciones al resultado contable, una disminución por dicha cuantía.

d) Dicho ingreso tenía su origen en las quinielas premiadas con que fue agraciado D. Ángel , Administrador único de la entidad recurrente.

e) En la misma fecha en la que tuvo lugar el ingreso de la citada cantidad, la Junta General Extraordinaria de la sociedad acordó aumentar el capital social en la suma de 2.270.000 pesetas, si bien no se elevó a público tal acuerdo.

f) La Inspección constata que dichos ingresos extraordinarios se corresponden con dos premios de lotería, cuyo importe fue ingresado por D. Ángel en la cuenta a favor de la entidad recurrente.

g) El 21 de octubre de 2002 se elevó a público al aumento de capital, según consta de la escritura aportada con el escrito de demanda (documento nº 2), tributando por dicho ingreso en la modalidad de operaciones societarias.

TERCERO: Varias son las cuestiones planteadas por la recurrente en la reclamación económico administrativa que ha dado lugar a la resolución del TEARC que es ahora objeto de revisión jurisdiccional ante la Sala.

En primer lugar, y en relación con la condición de previa asignada por la Inspección de los Tributos al acta de disconformidad levantada, debe señalarse que, no resulta ocioso efectuar una consideración general en relación con el defecto formal invocado, así como respecto de la fuerza invalidatoria que éste podría producir en los actos dictados para decidir finalmente el procedimiento en el seno del cuál se habría manifestado aquél.

Cabe señalar, en primer término, que aun de haberse producido algún defecto formal de tramitación, lo que únicamente se acepta a efectos dialécticos, en ningún caso se habría causado indefensión a la parte recurrente, que ha tenido oportunidades más que sobradas para conocer exactamente el contenido de todas las decisiones recaídas, para impugnarlas y para desplegar, en esas impugnaciones, todos los medios alegatorios y probatorios que ha tenido por conveniente en la defensa de sus derechos e intereses, debiendo tener presente tanto lo establecido en el artículo 63.2 de la Ley 30/92 de 26 de noviembre .

En cualquier caso, en relación con la procedencia o no del acta previa, se ha de señalar que el artículo 144 de la Ley General Tributaria de 1963 dispone que "las actuaciones de la Inspección de los Tributos, en cuanto hayan de tener alguna trascendencia económica para los sujetos pasivos, se documentarán en diligencias, comunicaciones y actas previas o definitivas". En este precepto no se establece un criterio diferenciador entre ambas actas.

Es el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la norma que, por primera vez, define el "acta previa". En su artículo 50.1 dispone que "son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar". Del texto de este precepto, se desprende que el carácter de una u otra acta se hace depender del carácter de la "liquidación" practicada, bien definitiva, bien provisional. En este sentido, el mismo artículo, apartado 2.a), segundo párrafo, establece que "la liquidación derivada del acta previa tendrá el carácter de a cuenta de la que como complementaria o definitiva se derive del acta de disconformidad que simultáneamente se incoe".

Otra de las notas características de las actas previas es la de la posibilidad de dejar parte de los hechos imponibles inspeccionados, pero no comprobados o sin investigar, permitiéndose su posterior estudio, ya que se establece que "cuando la Inspección no haya podido ultimar la comprobación o investigación de los hechos o bases imponibles y sea necesario suspender las actuaciones, siendo posible la liquidación provisional".

Dada la naturaleza de estas actas y sus efectos, el artículo 50.4 del Reglamento General de la Inspección , exige que "cuando la Inspección extienda un acta con el carácter de previa deberá hacerlo constar expresamente, señalando las circunstancias determinantes de su incoación con tal carácter y los elementos del hecho imponible o de su valoración a que se haya extendido ya la comprobación inspectora".

Pues bien, en el presente caso, la Inspección atribuyó en este caso el carácter de previa al acta de disconformidad levantada, toda vez que en ella se limitaban las actuaciones inspectoras de comprobación a la liquidación relacionada con los hechos imponibles derivados de las operaciones contables, sin entrar en la comprobación general de los restantes conceptos impositivos integrantes del Impuesto sobre Sociedades, que la sociedad hizo constar en su declaración, en lo relativo al ejercicio liquidado.

CUARTO: En relación a la liquidación, en el caso enjuiciado, nos encontramos ante una aportación por parte de un socio de la cantidad de 2.270.000 pesetas, cuyo origen procede de dos premios del Patronato de Apuestas Mutuas Deportivo Benéficas, que se contabilizaron como ingresos extraordinarios para luego compensar dicha cantidad en el apartado relativo a correcciones al resultado contable, debiéndose determinar si dicha cantidad debe computarse en la base imponible del Impuesto de Sociedades.

La entidad recurrente alega que se trata de un error contable ya que no refleja la verdadera voluntad del socio, admitiendo que se contabilizó indebidamente como ingreso extraordinario a la espera de efectuar la correspondiente ampliación de capital, aprovechando que debía efectuarse la adecuación de los estatutos a la nueva Ley de Sociedades Limitadas, lo que no llegó a realizarse por las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección.

Frente a dichas alegaciones, la resolución del TEARC impugnada señala que la fecha del ingreso de la cantidad controvertida es de 20 de febrero de 1996 y la citación de inicio de las actuaciones inspectoras es de fecha 5 de noviembre de 1997, siendo un plazo lo suficientemente amplio para que, por parte de la sociedad, se hubiera llevado a cabo la ampliación de capital, por tanto, dichos ingresos deben de formar parte de la base imponible del impuesto y, deben tributar.

Así las cosas, de lo acontecido resulta que, en el supuesto enjuiciado, se ha producido una aportación a los fondos propios de la sociedad, fondos que en modo alguno pueden formar parte de la base imponible del impuesto de sociedades, siendo esa la voluntad de los socios desde el momento de producirse el ingreso, y ese es el tratamiento que corresponde darle a tal ingreso, con independencia del error de contabilizarlo como ingresos extraordinarios, pues a diferencia de lo que afirma la Inspección no ha quedado probada la consideración de dichos ingresos como ingresos extraordinarios de la entidad recurrente.

A ello debe añadirse que en la actualidad, la ampliación de capital es un hecho, tal y como se acredita del documento nº 2 adjuntado con la demanda, consistente en la escritura pública de ampliación de capital que es anterior a la resolución del TEARC ahora impugnada, habiendo la recurrente tributado por la modalidad de operaciones societarias, según se acredita de la propia autoliquidación presentada en la Oficina Liquidadora de Lleida, lo contrario supondría hacer tributar a la sociedad por el mismo ingreso, en la modalidad de operaciones societarias y en la modalidad de Impuesto de Sociedades, incurriendo en una doble imposición.

QUINTO: En orden a la sanción impuesta, que también se impugna en este caso, la jurisprudencia del Tribunal Supremo viene reiterando que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscrita en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la anterior Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril (SS TS de 9 de diciembre de 1997, 18 de julio de 1998, 17 de mayo de 1999, 2 de diciembre de 2000, 7 de abril de 2001 y 16 de marzo de 2002 , entre otras muchas).

A tales efectos, sostiene que: "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios" ( SS TS de 5 de septiembre de 1991, 8 de mayo de 1997, 25 de mayo de 2000 , entre otras).

De otro lado, la doctrina del Tribunal Constitucional se recoge en la reciente sentencia núm. 164/2005, de 20 de junio de 2005 , que en su razonamiento Jurídico sexto, in fine, dice: " Como hemos señalado en la STC 76/1990, de 26 de abril , "no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias" y "sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente" (FJ 4), por lo que en este concreto punto cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación. En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. En el presente caso y pese a la formal argumentación contenida en la Sentencia impugnada, tal operación no se ha realizado, por lo que se vulnera el derecho fundamental alegado" ".

En el supuesto enjuiciado, a tenor de las consideraciones que han quedado expuestas, se hace obligado entender que nos hallamos ante un supuesto razonablemente problemático en su interpretación; lo que, en concordancia con la no ocultación de los elementos integrantes del hecho imponible, excluye la concurrencia de voluntad defraudatoria en el sujeto pasivo y el requisito de la culpabilidad.

SEXTO: Las anteriores argumentaciones conllevan la estimación del recurso; sin que concurran méritos suficientes para hacer expresa imposición de las costas procesales causadas, a tenor de la regulación contenida en el art. 139 de la LJCA .

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad "PATRIMONIAL EL ILERCETE S.L." contra la resolución del TEARC a que se contrae la presente litis, la cual se anula por no ser conforme a Derecho, con los fundamentos que se desprenden de la presente resolución. Sin expresa imposición de las costas causadas en el presente procedimiento.

Notifiquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remitase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.