Sentencia Administrativo Nº 951/2009, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 559/2005 de 01 de Octubre de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998 ) Nº 559/2005

Partes: KEPRO COSTA BRAVA, S.A. C/ T.E.A.R.C

Codemandado. DEPARTAMENT D'ECONOMIA I FINANCES

S E N T E N C I A Nº 951

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

Dª Mª JESÚS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO

Dª PILAR GALINDO MORELL

En la ciudad de Barcelona, a uno de octubre de dos mil nueve .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DELTRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 559/2005, interpuesto por KEPRO COSTA BRAVA, S.A., representado por la Procuradora Dª. MARTA PRADERA RIVERO, contra T.E.A.R.C, representado por el ABOGADO DEL ESTADO, siendo parte codemandada el DEPARTAMENT D'ECONOMIA I FINANCES, representado por el LLETRAT DE LA GENERALITAT.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª Mª JESÚS EMILIA FERNÁNDEZ DE BENITO, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la Procuradora Dª. MARTA PRADERA RIVERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente procedimiento la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 10 de marzo de 2005, desestimatoria de la reclamación nº 08/08666/2001, formulada en nombre y representación de KEPRO COSTA BRAVA, S.A contra el acuerdo dictado por la Delegación de la Dirección General de Tributos del Departamento de Economía y Finanzas de la Generalitat de Catalunya, en el que se desestima la petición de devolución de ingresos indebidos causados por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad de Operaciones Societarias, en cuantía de 43.903,21 euros.

SEGUNDO.- Conviene hacer una primera sucinta relación de los hechos que dieron origen al ingreso de la cuantía correspondiente al Impuesto en relación con determinada operación societaria realizada por la empresa, concretamente, según manifiesta el demandante, la de ampliación y reducción de capital social, habida cuenta que la parte recurrente entiende que se trata de una operación no sujeta a tributación por cuanto consiste en una operación "acordeón" de reducción de las propias pérdidas, sin movimiento alguno del capital.

En la escritura pública firmada en fecha 31 de julio de 1995, se elevaron a públicos los acuerdos tomados por la Junta General Ordinaria y Universal de accionistas, celebrada el 29 de junio de 1995, entre los que figuraba el siguiente:

"Cuarto. Se acuerda la emisión y puesta en circulación de 730.488 nuevas acciones, nominativas, ordinarias, única clase y serie, y de un valor nominal de 1.000 pesetas cada una de ellas, numeradas correlativamente del nº 10.001 al 740.488, ambas inclusive, a la par, sin prima de emisión alguna y libres de toda clase de cargas, gastos e impuestos de emisión. Las nuevas acciones que se emiten y ponen en circulación se han ofrecido al actual accionista para que ejercite su derecho de preferente suscripción y KEPRO, S.A. suscribe todas dichas acciones y efectúa el desembolso mediante compensación del crédito en cuenta corriente que dicho accionista KEPRO, S.A. tiene contra la Sociedad, cuyo saldo, con los intereses incorporados a fecha 28 de junio de 1995 se considera líquido, vencido y exigible, según lo establecido en el acuerdo firmado al respecto entre Kepro, S.A. y Kepro Costa Brava, S.A., que se detalla a continuación: Saldo del crédito en cuenta corriente, incluyendo intereses, a fecha 28 de junio de 1995, 1.365.611.731 pesetas. La cantidad de dicho crédito que se aplica a esta ampliación de capital es la de 730.488.000 pesetas.

Quinto. Se acuerdo, igualmente, reducir el capital social para la compensación de pérdidas, con base en el balance de situación de la empresa de fecha 31.12.1994, que se aprueba y ha sido verificado en fecha 15 de marzo de 1995 ... La reducción se hace en la suma de 730.488.000 pesetas, por lo que el capital queda reducido a 10.000.000 pesetas. Por lo tanto, se reduce el valor nominal de las 740.488 acciones nº 1 al 740-488 de 1.000 pesetas a 13,50460777 pesetas".

TERCERO.- En la resolución del TEARC que se impugna se determina que la suscripción de las acciones por la entidad reclamante, cuyo desembolso efectúa mediante compensación del crédito en cuenta corriente que la accionista tenía contra la Sociedad debe considerarse una operación sujeta al Impuesto en concepto de operaciones societarias, al existir un desplazamiento patrimonial efectuado mediante la compensación del crédito, operación que ni en la Ley ni en el Reglamento del Impuesto el legislador libera de tributación, debiéndose declarar correcta la liquidación practicada por la Oficina Gestora. Se basa para ello en la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre de 2000 , en la que se declara que el aumento de capital es un concepto económico caracterizado por un dato de extraordinaria sencillez: la existencia de un desplazamiento patrimonial a favor de la sociedad, el cual acompaña inexcusablemente a todo aumento de capital y que la ley recoge como hecho imponible. También alude el TEARC a la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de junio de 1995 , en la que se declara que constituye aumento de capital las aportaciones de los socios para reponer pérdidas sociales, caracterizadas por la existencia de una transmisión de bienes muebles desde el patrimonio de los socios al patrimonio social, en las que existe causa onerosa evidenciada por la finalidad de evitar una reducción de capital o incluso una disolución. Por ello -continúa el TEARC- resulta evidente que el desplazamiento patrimonial consistente en las aportaciones de los socios para compensar pérdidas sociales, inclusive la cesión de los créditos que aquéllos tuvieran contra la sociedad, debe considerar un aumento de capital.

Por su parte, la demandante considera que no ha habido un real desplazamiento patrimonial, puesto que a consecuencia de dicha operación el capital social de la compañía no se vio realmente incrementado, sino que efectivamente se redujo y no se produjo un desplazamiento patrimonial en la medida en que la ampliación de capital se suscribió mediante aportación no dineraria, consistente en la compensación de un crédito que la matriz de la compañía ostentaba frente a su filial. Considera que la postura de la Administración es contraria al contenido de la Directiva 69/335/CEE, de 17 de julio , relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, por la que se armoniza tanto la estructura como el gravamen, e invoca la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de fecha 2 de febrero de 1988 (asunto Dansk Sparinvest, núm. 36/86), en cuyo razonamiento 15 se declara: "Procede responder, pues, a la segunda cuestión afirmando que la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 (LCEur 1969, 86) debe ser interpretada en el sentido de que se aplica a una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante la incorporación de beneficios, reservas o previsiones y que un Estado miembro no está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones únicamente a partir de un aumento del capital nominal que no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad".

CUARTO.- Se trata, pues, de determinar si el aumento de capital llevado a cabo por la entidad recurrente, mediante la capitalización de créditos de alguno de sus socios acreedores, debe tributar o no por el concepto de ITP y AJD, en la modalidad de operaciones societarias.

El artículo 19 del Real Decreto Legislativo 1/1993 señala que "1 . Son operaciones societarias sujetas:

1º La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades.

2º Las aportaciones que efectúen los socios para reponer pérdidas sociales".

El artículo 25 del citado texto legal señala que "1 . En la constitución y aumento de capital de sociedades que limiten de alguna manera la responsabilidad de los socios, la base imponible coincidirá con el importe nominal en que aquél quede fijado inicialmente o ampliado con adición de las primas de emisión, en su caso, exigidas.

2. Cuando se trate de operaciones realizadas por sociedades distintas de las anteriores y en las aportaciones de los socios para reponer pérdidas sociales, la base imponible se fijará en el valor neto de la aportación, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos aportados minorado por las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que queden a cargo de la sociedad con motivo de la aportación".

En el supuesto enjuiciado, tal y como se desprende de la escritura pública aportada ante la Administración, se acuerda la emisión y puesta en circulación de 730.488 nuevas acciones, nominativas, ordinarias, única clase y serie, y de un valor nominal de 1.000 pesetas cada una de ellas, sin prima de emisión alguna y libres de toda clase de cargas, gastos e impuestos de emisión y KEPRO, S.A. suscribe todas dichas acciones y efectúa el desembolso mediante compensación del crédito en cuenta corriente que dicho accionista KEPRO, S.A. tiene contra la Sociedad. La reducción del capital de la empresa es posterior a la anterior adquisición, siendo ambos negocios jurídicos independientes, sin ningún nexo o vinculación.

Se trata, pues, no de una operación acordeón -como pretende la parte recurrente- sino de una operación de aumento de capital por compensación de créditos, operación permitida por la LSA en su artículo 156 , pues la compensación de dichos créditos, que son deudas de la sociedad, al desaparecer, constituyen un aumento del capital social en la cuantía que supone la reducción de la deuda, teniendo dicha compensación un contenido económico perfectamente determinado, que es igual a la cuantía de las deudas compensadas y al capital social aumentado, como señala la STS de 14 de octubre de 2000 "el aumento de capital es un concepto económico caracterizado por un dato de extraordinaria sencillez: la existencia de un desplazamiento patrimonial a favor de la sociedad. Este dato, puesto constantemente de relieve por la jurisprudencia, no necesita siquiera ser subrayado por ninguna norma, ni de rango de ley, ni de nivel reglamentario. Sencillamente acompaña inexcusablemente a todo aumento de capital.

Si la Ley recoge como hecho imponible el aumento de capital, implícitamente está indicando que en este concepto caben todas las operaciones, del tipo que sea, que contengan dicho dato".

En este caso, por tanto, el cálculo de la base imponible coincide con el importe nominal en que aquél quede fijado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993 , antes transcrito.

Esta es la doctrina que ha venido manteniendo esta Sala en sentencias de las que como prueba baste citar las núm. 918/05, de 22 de julio, y la más reciente núm. 9/2009, de 15 de enero, dictadas respectivamente en el recurso contencioso-administrativo núm. 1537/2000 y en el núm. 510/2005 , y en ilación con dicha doctrina, procede la confirmación de la resolución impugnada y, como consecuencia, la desestimación del recurso en relación con este aspecto.

QUINTO.- Por último, en cuanto a la invocación de la doctrina comunitaria derivada de la aplicación de la Directiva 69/335/CEE, tampoco podemos compartir las pretensiones de la demandante, porque de la STJCE Luxemburgo (Pleno) de 2 de febrero de 1988 (TJCE 1988 84 ) no cabe deducir tal conclusión.

Dicha sentencia señala, en lo que aquí interesa:

"11. Mediante la segunda cuestión, el Hoejesteret pregunta si la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe entenderse en el sentido que únicamente se aplicará en el caso de una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios, o reservas permanentes o provisionales (léase ut supra), o bien el Estado miembro está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones aunque haya tan sólo un aumento del capital nominal.

12. La letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 , tal y como fue modificado por el artículo 1 de la Directiva del Consejo, de 10 de junio de 1985 , por el que se modifica la Directiva 69/335 (EE 09/01, p. 171 ) relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 156, p. 23) dispone: "Pueden continuar siendo sometidas al impuesto sobre las aportaciones las operaciones siguientes, siempre que el 1 de julio de 1984 estuviesen gravadas al tipo del 1%: a) el aumento del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios o reservas permanentes o provisionales (léase ut supra); ((...))"

13. Hay que observar que la letra a) del apartado 2 del artículo 4 contempla las operaciones en que el aumento del capital social proviene de los recursos propios de la sociedad. Una operación en el sentido de esta disposición supone la incorporación al capital social de beneficios, reservas o previsiones. Dicha transferencia supone la existencia de dos fondos, a saber, por una parte, el capital social separado y distinto, que sirve de garantía a los que mantienen relaciones con la sociedad y constituye una prueba de su poderío económico y, por otra parte, los beneficios, reservas o previsiones, que son fondos a disposición de los accionistas que cesan de estar bajo su control cuando se incorporan al capital social. Es tal operación la que, en los términos de la sentencia del Tribunal de Justicia, de 15 de julio de 1982 (Felicitas Rickmers-Linie KG Co. c/ Finanzamt fuer Verkehrssteuern, 270/81, Rec. 1982, p. 2771), constituye la expresión jurídica de una concentración de capitales que contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.

14. Por el contrario, en el caso de una sociedad de inversión del estilo de Dansk Sparinvest, no existe más que un solo fondo que comprende todos sus activos. En el caso de una operación del tipo que aquí se examina, el haber social de la sociedad de inversión y la proporción del mencionado haber social que posee cada titular de certificados siguen siendo los mismos que antes de la operación litigiosa. En tales circunstancias no cabe considerar que se haya producido una transferencia de los valores que se mencionan en la letra a) del apartado 2 del artículo 4 , que conduce a un aumento del capital social y debe declararse que la operación no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad.

15. Procede responder, pues, a la segunda cuestión afirmando que la letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe ser interpretada en el sentido de que se aplica a una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante la incorporación de beneficios, reservas o previsiones y que un Estado miembro no está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones únicamente a partir de un aumento del capital nominal que no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad".

Como consecuencia de ello, el Tribunal declaró que: "La letra a) del apartado 2 del artículo 4 de la Directiva 69/335 debe ser interpretada en el sentido de que no se aplica a una ampliación del capital social de una sociedad de capital mediante incorporación de beneficios, reservas o previsiones, y que un Estado miembro no está facultado para percibir un impuesto sobre las aportaciones únicamente a partir de un aumento del capital nominal que no contribuye al refuerzo del potencial económico de la sociedad".

La inaplicabilidad de esta doctrina al presente caso resulta de lo expuesto en nuestro fundamento anterior: aquí el aumento de capital que se grava no puede considerarse "nominal" o simplemente contable, sino que consistió en la extinción, por compensación, del crédito del accionista.

Por otra parte, la STS de 19 de junio de 2007 (RJ 2007 4892 ) señala que de someterse a tributación la escritura que documente el cambio de valor nominal de las participaciones, se daría lugar a una sobre imposición lo que intenta eliminar la Directiva comunitaria citada ya que el valor nominal de las participaciones quedó gravado por el Impuesto sobre Operaciones Societarias en el momento de la constitución o ampliación de capital. Y esta sobreimposición contraviene la Directiva Comunitaria 69/335/CEE en cuanto que prohíbe, con carácter general, establecer impuestos adicionales a lo que graven la constitución o aumento de capital sobre los títulos representativos de dicho capital social, precisamente porque este capital ya ha sido gravado en la constitución de la sociedad o aumento de su capital (art. 10 en relación con el art. 4 ). El criterio determinante en esta materia de modificación del valor de las acciones o participaciones sociales es el de si con esa modificación se ha alterado la cifra de capital social. Y en el caso que nos ocupa la creación de nuevas participaciones con canje a los socios de los preexistentes, y con un valor nominal que se modifica respecto de las anteriores, no constituye una cantidad o cosa valuable, pues si bien se entrega a los socios unas participaciones con un valor nominal inferior al de las participaciones que ya poseían, lo cierto es que su participación en el capital social, y por ende sus derechos, son los mismos que con anterioridad, pues ese mayor valor nominal de las nuevas participaciones se compensa con la adjudicación a cada socio de un número superior de participaciones a las que ya poseía con anterioridad.

Tampoco el aquí enjuiciado presenta analogías con el supuesto tratado en esta sentencia del Alto Tribunal, pues se trata de gravar la operación societaria consistente en el aumento de capital mediante la aportación dineraria consistente en la extinción, por compensación, de la deuda del accionista con la sociedad.

En definitiva, no cabe entender que estemos ante una operación acordeón, al no tener encaje posible en la contemplada legalmente (art. 169 LSA ). Por el contrario, existe una transmisión de bienes desde el patrimonio del socio al patrimonio social, con la finalidad, en su caso, de evitar una disolución, lo cual constituye aumento de capital, dado que las aportaciones de los socios para reponer pérdidas sociales se incluyen en tal concepto, tal como señaló la citada por la resolución impugnada STS de 5 de junio de 1995 .

SEXTO.- En aplicación de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso administrativa, no procede hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales, al no apreciarse los requisitos legales necesarios para ello.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto en nombre de Kepro Costa Brava, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña mencionada más arriba, declarando dicha resolución ajustada a derecho, sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.