Sentencia Administrativo Nº 960/2006, Tribunal Superior de Justicia de Baleares, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1350/2004 de 15 de Noviembre de 2006

Encabezamiento

T.S.J.BALEARES SALA CON/AD

PALMA DE MALLORCA

SENTENCIA: 00960/2006

SENTENCIA

Nº 960

En la Ciudad de Palma de Mallorca a quince de noviembre de dos mil seis.

ILMOS SRS.

PRESIDENTE

D. Jesús I. Algora Hernando.

MAGISTRADOS

D. Fernando Nieto Martín.

D. Fernando Socías Fuster.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Illes Balears los autos Nº 1350/2004, dimanantes del recurso contencioso administrativo seguido a instancias de la entidad DISTRIBUCIONES BORRAS,SL. representada por la Procuradora Dª Carmen Gayà Font y asistida del Letrado D. Queralt Ribot Bautista de Lisbona; y como Administración demandada la General del ESTADO representada y asistida del Abogado del Estado.

Constituye el objeto del recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional en Illes Balears, de fecha 29 de septiembre de 2004, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa Nº 316/04 interpuesto contra acuerdo de 17 de febrero de 2004, de liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido -ejercicio 2000- .

La cuantía se fijó en 8.399,01 €

El procedimiento ha seguido los trámites del ordinario.

Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Fernando Socías Fuster, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO. Interpuesto el recurso en fecha 18.12.2004, se le dio traslado procesal adecuado, ordenándose reclamar el expediente administrativo.

SEGUNDO. Recibido el expediente administrativo, se puso de manifiesto el mismo en Secretaría a la parte recurrente para que formulara su demanda, lo que así hizo en el plazo legal, alegando los hechos y fundamentos de derecho que tuvo por conveniente, suplicando a la Sala que se dictase sentencia estimatoria del mismo, por ser contrario al ordenamiento jurídico, el acto administrativo impugnado.

TERCERO. Dado traslado del escrito de la demanda a la representación de la Administración demandada para que contestara, así lo hizo en tiempo y forma oponiéndose a la misma y suplicando se dictara sentencia confirmatoria de los acuerdos recurridos.

CUARTO. No recibido el pleito a prueba y declarada conclusa la discusión escrita, se ordenó traer los autos a la vista, con citación de las partes para sentencia, se señaló para la votación y fallo, el día 14.11.2006.

Fundamentos

PRIMERO. PLANTEAMIENTO DE LA CUESTION LITIGIOSA.

Como antecedentes fácticos, interesa destacar:

1º) como resultado de las actuaciones de comprobación realizadas a la empresa recurrente en relación al IVA del ejercicio 2000, la Inspección apreció: a) la indebida inclusión como deducibles de unos determinados importes de IVA devengados en las facturas emitidas por Paulino (832.000 ptas.), facturas que adolecen de determinados defectos formales; b) la indebida inclusión como deducibles de 58.978 pts. correspondientes al IVA soportado por diversas consumiciones en Restaurantes y Hoteles.

2º) como consecuencia de lo anterior se reduce a 1.397.478 pts. la cuota a compensar a final del período (frente a las 2.288.439 ptas. declaradas).

3º) tras acta de disconformidad confirmada por el Inspector Regional de la AEAT, se interpone reclamación económico-administrativa que finalmente es desestimada.

Se interpone recurso alegando:

1º) que los supuestos defectos formales en las facturas emitidas por Paulino , finalmente se concretarían en uno solo: la falta de indicación del domicilio social de la empresa ahora recurrente. Se considera que dicha deficiencia formal no tiene entidad suficiente como para motivar la total ineficacia de la factura.

2º) que con respecto a las supuestas dudas que al TEAR le suscita la realidad de las operaciones a que se refieren las facturas, lo cierto es que la Administración Tributaria comprobó en el inventario al existencia de las máquinas descritas en las facturas.

SEGUNDO. TICKETS Y FACTURAS DE RESTAURANTES Y HOTELES.

Como hemos indicado, la liquidación provisional discrepante con lo declarado por el sujeto pasivo tiene un apartado en que la discrepancia lo es por: la indebida inclusión como deducibles de 58.978 pts. correspondientes al IVA soportado por diversas consumiciones en Restaurantes y Hoteles.

No obstante, en la demanda no se formula alegación alguna respecto de tales facturas, centrando la controversia con respecto a la otra partida (las facturas de Paulino ).

En consecuencia, no formulada impugnación respecto a las consumiciones, no cabe sino confirmar el acto en dicho apartado.

TERCERO. LAS FACTURAS DE D. Paulino

La discrepancia jurídica es muy simple: la Administración Tributaria sostiene -y el TEAR ratifica- que no discutida la realidad de los defectos en las facturas controvertidas, no procede deducirlas ya que sólo cabe ejercitar el derecho a la deducción de las facturas que cuenten con todos y cada uno de los requisitos exigidos. Estos requisitos en relación con el art. 97 LIVA, y RD 2402/1985.

La demandante sostiene que desde el momento en que no se niega la realidad de la transacción facturada, la no deducción por defectos formales constituye una interpretación excesivamente rigorista.

Nos referimos a dos facturas, una de fecha 28.10.2000 y otra de 29.11.2000, con IVA por importe de 424.000 pts. y 408.000 pts., referidas a la compra de maquinaria por la entidad ahora recurrente al indicado Paulino .

Tanto en la resolución administrativa, como en la resolución del TEAR se hace referencia a que no consta CIF ni la dirección del obligado tributario (Distribuciones Borrás,s.l.).

El art. 97 de la Ley 37/1992 del IVA, en la redacción entonces vigente establecía que:

"Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

Se considerarán justificativos del derecho a la deducción:

1º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.

2º (..) 3º (...) 4º (...).

Dos. Los referidos documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en esta Ley y en las normas reglamentarias dictadas para su desarrollo.

Los requisitos que deben reunir las facturas están expresados en el art. 3 del RD 2402/1985 y no es objeto de discusión que las controvertidas adolecían de algún defecto, pero no es menos cierto que tampoco se discute la realidad de la operación facturada y que las deficiencias afectan al domicilio y al NIF de la empresa inspeccionada, pero no existe duda de que la empresa receptora lo sea la ahora recurrente DISTRIBUCIONES BORRAS,S.L., sin que a la Administración Tributaria le quepa duda de cuál es el CIF correcto de la empresa que Inspecciona y cuál es su dirección fiscal. Si faltasen estos datos conjuntamente con el nombre de la empresa o las deficiencias lo fueron de otra entidad, desde luego no podría admitirse la deducción ya que en caso contrario se facilitaría el cauce para el fraude (deducción de misma factura por varias empresas).

Por otra parte, la dirección y CIF de la empresa ahora recurrente constaba en un sello estampado al reverso de cada una de las facturas. Se aportan las facturas originales en las que efectivamente se aprecia como al reverso consta sello con nombre, CIF y dirección de la empresa receptora

Con respecto a la relativa importancia de los defectos formales en las facturas, cabe citar la doctrina de la reciente STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 16-7-2003, rec. 10589/1998 . Pte: Silvio .

De los antecedentes fácticos del supuesto analizado en dicha sentencia se trataba igualmente de defectos en facturas, subsanables y subsanados:

"Según el mencionado acuerdo de 27 de octubre de 1994, algunas de las facturas en definitiva aportadas no cumplían los requisitos establecidos en el artículo 125 del Reglamento del IVA de 1985 (por el importe antes citado), pero la empresa interesada ha aducido que ha procedido, tras ponerse en contacto son sus proveedores, a la subsanación de las facturas rechazadas y aquejadas de defectos, lográndolo, si no en todos los casos, sí en la mayoría de ellos, y solicita la deducción de las correspondientes cuotas del IVA soportado.

Y, de ello, se infiere que los defectos detectados han sido subsanados en la mayoría de los supuestos, pero nada se dice de las causas o razones por las que aquellas facturas, subsanadas, no fueron admitidas a los efectos de la devolución de las comentadas cuotas del IVA.

Sobre la posibilidad de la subsanación de defectos formales en las facturas, la Administración en el caso analizado en dicha sentencia argumentaba:

"Y este el problema planteado aquí: si es posible subsanar, en tal momento posterior, los defectos de las facturas que dan derecho a la deducción o devolución del IVA cuando las mismas incumplen los requisitos legalmente establecidos (requisitos que son una condición sine qua non para la obtención de tales fines).

f.- Si las facturas adolecen de insuficiencias, es el sujeto pasivo quien debió exigir a sus proveedores la correcta cumplimentación de las facturas y no las debió pagar hasta que se hubieran subsanado los defectos; y lo que no es posible, ahora, es decir a la Administración que es ella la que debería haber pedido la subsanación.

Explotaciones admite los defectos de las facturas (sin que sobre ello haya nada que probar), pero arguye que, habiendo ella tratado de subsanar esos defectos, la Administración no ha admitido tal subsanación; pero ello se ha debido a que tal figura no cabe en la estructura y dinámica del IVA y, por tanto, la factura debe estar completa y reunir los requisitos legales antes de solicitar la devolución del impuesto.

Y es que a la Administración, que no ha hecho más que cumplir la Ley, no se le puede imponer que tome en consideración normas de procedimiento administrativo que no son aplicables al caso o que haga interpretaciones antiformalistas incompatibles con la cuestión examinada.

Y la sentencia de instancia contiene una extralimitación de las facultades interpretativas de las normas aplicables y una indebida extensión de un precepto de la LPA de 1958 (el artículo 54 ) al derecho sustantivo especial del IVA"

Pues bien, sobre la base de las anteriores premisas, el TS apreció que::

"dando por supuesto el resultado de la valoración probatoria constatado en la sentencia de instancia (cuya revisión en vía casacional es inviable -sin que existan, en este caso, adecuadamente comprobadas, las excepcionales causas que, de concurrir, la harían factible-), debe de llegarse a la conclusión de que, lejos de ser imposible -como arguye la Administración recurrente- la corrección a posteriori, después de solicitada la deducción o devolución de las cuotas del IVA, de los posibles defectos de las facturas al efecto emitidas, cabe, fuera de todo formalismo excesivo y, al respecto, inadecuado, distinguir entre el derecho a la deducción y/o devolución del IVA y el ejercicio de ese derecho, superando, así, los obstáculos que impidan deducir o instar la devolución del IVA soportado en facturas defectuosas o incompletas.

En efecto, en la sentencia de esta Sección y Sala de 6 de noviembre de 1998 , dictada en el recurso de apelación número 344/1993 , se tiene declarado:

"La cuestión que se plantea es la relativa a la no deducción de las cuotas de IVA soportadas, debido a errores en determinadas facturas.

El artículo 34 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto , reguladora del IVA y su concordante igual de la Norma Foral 3/1986, de 3 de marzo, del IVA concertado con Guipúzcoa, regulan los "Requisitos formales de la deducción", disponiendo al efecto:

"1. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. Se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

"1. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio. (...).

2. Los referidos documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en esta Ley y en las normas reglamentarias dictadas para su desarrollo".

El artículo 157 del Reglamento del IVA desarrolla el artículo anterior de la Ley 30/1985 , aplicable a Guipúzcoa, y regula los requisitos de las facturas, del siguiente modo:

"1. Toda factura y sus copias y matrices contendrán, al menos, los siguientes datos o requisitos:

a) Número y, en su caso, serie. (...).

b) Nombre y apellidos o razón social, número de identificación fiscal o, en su caso, código de identificación y domicilio del expedidor y del destinatario (...)".

La Ley 30/1985, de 2 de agosto, y la Norma Foral de Guipúzcoa 3/1986 , de 3 de marzo, han tenido especial cuidado en destacar que se trata de requisitos formales, cuyo incumplimiento no provoca la pérdida del derecho, cosa que sí ocurre en los supuestos previstos en el artículo 33 anterior, dedicado a las "Exclusiones y restricciones del derecho a deducir", sino que simplemente impide el ejercicio de ese derecho, como demuestran claramente los artículos 37 y 47 de la Ley 30/1985 , y sus concordantes de la Norma Foral de Guipúzcoa 3/1986, que permiten la rectificación de los errores o la modificación de bases o cuotas impositivas en la forma y plazos que se determinen reglamentariamente.

El Reglamento del IVA dedica su art. 162 a la rectificación de facturas, disponiendo:

"1. Los sujetos pasivos deberán rectificar las facturas o documentos análogos por ellos emitidos en los supuestos de error, variación de las circunstancias que determinan la contraprestación en la cuantía repercutida o cuando queden sin efecto las operaciones sujetas al Impuesto.

2. La rectificación se efectuará inmediatamente después de advertirse el error o producirse los restantes supuestos a que se refiere el número anterior, siempre que no hubiere transcurrido el plazo de cinco años contados a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada (...).

3. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 30, número 3, de este Reglamento (modificación de la base imponible por envases reutilizados y descuentos y bonificaciones, y anulación por sentencia judicial o resolución administrativa de la operación gravada, que no hace al caso), la rectificación de las facturas o documentos ya expedidos deberá realizarse mediante la emisión de uno nuevo en el que se haga constar los datos identificativos de las facturas o documentos a que se refieran y la rectificación efectuada".

No hay duda alguna, pues, de que los errores en las facturas son plenamente subsanables, de tal modo que cuando se proceda a la correspondiente rectificación puede el sujeto pasivo ejercitar el derecho a la deducción correspondiente, en las declaraciones-liquidaciones que presente a partir de ese momento, siempre que no haya transcurrido el plazo de cinco años".

Además, en relación con las facturas signadas con los guarismos 1.24 y 1.25, hemos de concluir, asimismo, de conformidad con lo respecto razonado por la empresa afectada en su escrito de oposición al recurso, que las deficiencias de que puedan adolecer no imposibilitan la deducibilidad de las cuotas del IVA en ellas reflejado, porque:

a.- La neutralidad del IVA quedaría contradicha por la ruptura de un eslabón de la cadena estructural del Impuesto, con distorsiones tanto para quien no siendo consumidor esté indebidamente soportando el tributo como para la Administración que recibe el impuesto doblemente (de quien lo ha soportado y del consumidor a quien éste le repercute finalmente la carga).

b.- La omisión de cualquier requisito no priva a la factura de efectos fiscales y no impide en todos los casos el ejercicio del derecho a la deducción o devolución de las cuotas soportadas, pues la factura es la expresión documental de la ejecución de un contrato y su valor probatorio es equiparable al del resto de los documentos privados (que, aun siendo incompleto o incorrecto, no tiene por qué carecer de relevancia cuando mediante otros medios se corrobora su contenido, en virtud de la llamada apreciación conjunta de la prueba).

c.- No permitir la deducción o devolución de las cuotas soportadas del IVA, cuando no existen razones de peso para ello, implica, en realidad, una doble imposición (cuando es así que el formalismo excesivo es contrario al principio de proporcionalidad y, especialmente, al de neutralidad que caracteriza al IVA)." (las negritas son añadidas)

En definitiva, no cabe duda de que en el caso que nos ocupa y dado que las deficiencias se concretan en el domicilio o en CIF de la empresa recurrente y sujeta a inspección, y no existiendo duda sobre tales datos, se ha de entender subsanable la deficiencia y excesivamente rigurosa la interpretación de que no cabe aplicar la deducción. Prueba de lo anterior es que en la liquidación del Impuesto de Sociedades de la misma empresa, sí se admitieron las referidas facturas. Ya se ha indicado que si faltasen estos datos junto a otros (en particular el nombre de la receptora) o las deficiencias lo fueron de otra entidad, desde luego no podría admitirse la deducción ya que en caso contrario se facilitaría el cauce para el fraude (deducción de misma factura por varias empresas).

Por último, respecto a la enigmática afirmación contenida en la resolución del TEAR en el sentido de que "por lo que respecta a la factura del Sr. Paulino , este Tribunal ha tenido conocimiento a través de otros expedientes objeto de examen que se trata de una persona que según la información recabada por los servicios de Inspección, no dispone de organización alguna que permitiera prestar los servicios facturados, ni entregar los bienes, no pueden considerarse válidas las simples y genéricas facturas para acreditar la realidad de las entregas de bienes", debe aclararse: que tiene razón la aparte recurrente en el sentido de que: 1º) no puede defenderse de una argumentación que no ofrece suficientes datos y que no permite combatirla; 2º) que no fue argumentación invocada en la fase de Inspección, por lo que el reclamante ante el TEAR nada alegó; y 3º) que la Inspección Tributaria comprobó la veracidad de la operación pidiendo el inventario y comprobando al existencia de las máquinas descritas en las facturas, por lo que no puede ahora el TEAR poner en duda lo que no cuestionó la Inspección.

Procede pues, la estimación parcial (se confirma la resolución en cuanto a los tickets) del recurso.

TERCERO. COSTAS PROCESALES.

No se aprecia ninguno de los motivos que, de conformidad con el art. 139 de la Ley Jurisdiccional , obligue a hacer un expresa imposición de costas procesales, por lo que se estima adecuada su no imposición.

Vistos los preceptos legales mencionados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

1º) Que ESTIMAMOS PARCIALMENTE el presente recurso contencioso administrativo

2º) Que declaramos disconforme al ordenamiento jurídico el acto administrativo impugnado y, en consecuencia, lo ANULAMOS en cuanto que estima como no deducibles los importes de IVA devengados soportados en las facturas emitidas por Paulino Nº 107 y Nº 140, una de fecha 28.10.2000 y otra de 29.11.2000 y que estimamos deducibles. Se confirma en cuanto al resto.

3º) No se hace expresa declaración en cuanto a costas procesales.

Contra la presente sentencia no cabe recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia de la que quedará testimonio en autos para su notificación, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia por el Magistrado de esta Sala Ilmo. Sr. D. Fernando Socías Fuster que ha sido ponente en este trámite de Audiencia Pública, doy fe. El Secretario, rubricado.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.