Sentencia Administrativo Nº 964/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 439/2011 de 31 de Octubre de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2011/0175547

Procedimiento Ordinario 439/2011

Demandante:FLORALI RESTAURANTE SL

PROCURADOR D./Dña. VICTOR ENRIQUE MARDOMINGO HERRERO

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 964

RECURSO NÚM.: 439-2011

PROCURADOR D./DÑA.: VICTOR ENRIQUE MARDOMINGO HERRERO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 31 de Octubre de 2013

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 439-2011 interpuesto por la entidad FLORALI RESTAURANTE, S.L. representado por el procurador D. VICTOR ENRIQUE MARDOMINGO HERRERO contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24.2.2011 reclamación nº 28/16239/2008 Y 16581/2008 interpuesta por el concepto de Sociedades habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 29-10-2013 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Álvaro Domínguez Calvo.

Fundamentos

PRIMERO.- En esta ocasión, se somete al enjuiciamiento de la Sala la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de febrero de 2011, por medio de la cual se desestiman las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra los siguientes actos administrativos:

1.-Resolución desestimatoria de recurso de reposición, deducido frente a la liquidación provisional practicada por la Administración de Montalbán de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, por cuantía a ingresar de 6.174,02 euros.

2.-Acuerdo dictado por la Administración de Montalbán de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, desestimatorio de recurso promovido contra liquidación practicada en concepto de sanción por infracción tributaria leve, consistente en dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, según se pone de manifiesto en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, por cuantía a ingresar de 1.833,70 euros.

SEGUNDO .- Como recoge la resolución del TEAR, del expediente administrativo se derivan los siguientes datos fácticos de interés:

1º.-Mediante acuerdo de 13 de junio de 2007, fue notificada propuesta de liquidación provisional por el Impuesto y ejercicio reseñados, concediendo un plazo de diez días para el examen del expediente, presentación de alegaciones y documentos o justificantes que estimase pertinentes, con lo que se inició un procedimiento de verificación de datos, con el alcance de verificar los datos declarados en concepto de gastos de personal.

2º.-Tras la presentación de alegaciones, mediante acuerdo de fecha 27 de noviembre de 2007, la Administración Tributaria dictó liquidación provisional, resultando una cuota tributaria de 5.239,15 euros. Se motivaba de la siguiente manera:

'Los gastos de personal no han sido debidamente acreditados, incrementándose el resultado contable declarado por este concepto'.

3º.-No conforme con ello, la interesada interpuso recurso de reposición, alegando que los gastos discutidos se documentaban con la aportación de los boletines de cotización TC1 y TC2 proporcionados por la Administración de la Seguridad Social.

4º.-Mediante requerimiento de documentación, notificado el 30 de abril de 2008, la Administración solicita a la entidad, para poder resolver el recurso de reposición, que se aporten los siguientes documentos:

-Nóminas y contratos con los trabajadores del ejercicio 2003.

-Acreditar la presentación del modelo 190 de dicho ejercicio.

5º.-La sociedad no atendió el requerimiento de información. Mediante acuerdo de 10 de junio de 2008 se desestimó el recurso de reposición.

6º.-Por otra parte, mediante acuerdo de 27 de noviembre de 2007 se notificó a la interesada la iniciación de un procedimiento sancionador, por sanción por infracción tributaria leve, concluyendo el expediente mediante acuerdo sancionador.

7º.-El TEAR, por su parte, desestimó las reclamaciones económico-administrativas planteadas, argumentando que el contribuyente no había aportado las nóminas, contratos laborales con los trabajadores y la justificación de haber presentado el modelo 190, habiendo aportado únicamente los boletines de cotización a la Seguridad Social modelos TC1 y TC2, manifestando que no puede aceptarse el simple argumento de que las nóminas y contratos no pudieron aportarse por razones ajenas, ya que en la asesoría contratada no sabían dónde podían encontrarlos. Por otra parte, se confirma la sanción impuesta, por considerar que concurren todos los elementos necesarios para su imposición.

TERCERO .- La mercantil recurrente solicita en su demanda la anulación de la resolución impugnada, considerando que la documentación presentada por ella como justificante del gasto de personal en el ejercicio fiscal 2003 resulta suficiente para demostrar el gasto deducido en el Impuesto sobre Sociedades de ese año fiscal.

En este sentido, alega que desde un primer momento se puso en conocimiento de la Administración Tributaria la imposibilidad de presentar las nóminas del ejercicio 2003, ya que los asesores que realizaron la gestión del inicio de la actividad de la compañía no las encontraban, pero que de todas formas se les aportarían documentos que justificaran el gasto. Así, manifiesta que se les aportó los tc1 y tc2 del año 2003 de los meses de junio a diciembre, que recogen la siguiente información:

-Los TC1 los pagos realizados a la TGSS de las cotizaciones sociales por los trabajadores, y que su cuantía total es la que se refleja en la casilla 313 del Impuesto sobre Sociedades, y que asciende a 5.248,04 euros. Así, realiza la cuantificación del ingreso realizado por los seguros sociales desde junio a diciembre de 2003.

-Los TC2 de junio a septiembre de 2003, indicando que por razones que desconoce la TGSS no ha podido aportar los de octubre a diciembre.

Manifiesta que en los tc2 se indica la base total de cotización de los diferentes trabajadores contratados. Así, en el mes de junio, se indica 2.713,93 euros de los tres trabajadores contratados ese mes. La cantidad de 2.713, 93 nos indica, según alega, el gasto mínimo generado por los tres trabajadores, ya que existe otra parte del salario que no cotiza a la TGSS como el concepto de transporte, todo ello de acuerdo con el convenio de la Hostelería de Madrid.

La cuota en hostelería de cotización de seguros sociales es del 38,98% que es la proporción existente entre la cuota liquidada en el TC1 y el total de las bases cotizadas y recogidas en el TC2. Una simple regla de tres indica que los salarios mínimos pagados por la mercantil en el ejercicio 2003 asciende a 17.062,44 euros.

Indica igualmente que aportó como documento informe de vida laboral de código de cuenta de cotización de la mercantil, informe que pone de manifiesto los trabajadores contratados por la mercantil de junio a diciembre de 2003. Y del mismo modo, aporta junto con la demanda certificado de situación de cotización que indica que la mercantil recurrente no tiene pendiente de ingreso cantidad alguna por reclamación de deudas.

Considera, en definitiva, que debe tenerse en cuenta esta prueba para acreditar los gastos de personal, ya que, de lo contrario, existiría enriquecimiento injusto por parte de la Administración.

En relación a la sanción impuesta, manifiesta únicamente que al desaparecer el fundamento de la misma no tiene sentido su imposición, al no haberse probado las razones que la motivan.

El Abogado del Estado, por su parte, considera que la recurrente no ha acreditado la realidad de las cantidades por gastos de personal aplicadas para hallar el resultado contable del periodo 2003. No se han aportado los contratos con el personal ni las nóminas, con la efectiva percepción de las cantidades líquidas. Tampoco se han aportado los modelos 190 -que no existen- con el efectivo ingreso de las cantidades retenidas a esos trabajadores a cuenta del IRPF.

Y añade que lo que la recurrente denomina copias de los TC1 y TC2, resultan ser documentos apenas legibles. Desde luego, no prueban la realidad ni de los salarios ni de su pago efectivo al trabajador. Los TC1 obrantes a los folios 17 y 18 se refieren al año 2002, no al 2003. Y en los demás ni consta sello de entrega a la TGSS ni consta la parte de cotización a cargo de la empresa ni su efectivo pago.

CUARTO .- En el análisis de la cuestión controvertida hemos de partir necesariamente de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (vigente en el ejercicio que nos ocupa), cuyo artículo 10.3 establece: 'En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley , el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'. Además, el artículo 14.1.e) del mismo texto legal , después de hacer referencia a las liberalidades, señala que serán deducibles todos aquellos gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.

Se proclama de esta forma la correlación entre ingresos y gastos, si bien para admitir el carácter deducible de cualquier gasto hay que cumplir el requisito de 'inscripción contable' que proclama el artículo 19.3 de la Ley 43/1995 : 'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente'.

Por otro lado, el artículo 139.1 de la indicada Ley, relativo a las obligaciones contables, dispone: 'Los sujetos pasivos de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen'.

Esta norma nos conduce al Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, regulador del deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (vigente en el ejercicio que nos ocupa), cuyo artículo 8.1 afirma que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante 'factura completa', la cual debe reunir los requisitos previstos en el artículo 3 del citado Real Decreto , precepto que exige que toda factura esté numerada, que figure en ella el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario, la descripción de la operación y su contraprestación total, así como el lugar y fecha de emisión.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que el gasto ha sido necesario para la obtención del ingreso, es decir, para que exista correlación entre ingresos y gastos.

Además, esta Sala y Sección ha venido declarando de manera reiterada que recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que resulta exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 , al proclamar: '...con arreglo al antiguo artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'. Más recientemente incluso, la Sala Tercera ha afirmado que 'corresponde al sujeto pasivo acreditar la realidad no sólo de un pago o gasto, sino su obligatoriedad, de cara a obtener su deducción en el Impuesto sobre Sociedades' ( sentencia de la sección 2ª de 15 de noviembre de 2011, recurso 1603/2007 ).

Pues bien, de las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto no es suficiente la expedición de factura completa y la contabilización del gasto, sino que es preciso además que el obligado tributario demuestre la realidad del servicio que motiva el pago para evidenciar la correlación entre el gasto y los ingresos. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.

QUINTO .- Por consiguiente, la cuestión debatida en el presente procedimiento consiste en determinar si resulta o no procedente la admisión como gastos deducibles de los gastos de personal que pretende la parte recurrente. Y la conclusión a la que llega la Sala, tras el examen de las alegaciones de las partes y de los documentos aportados, es que no procede acoger la pretensión actora, al no haber justificado debidamente, como a ella incumbe de acuerdo con las reglas sobre carga de la prueba previstas en nuestro ordenamiento jurídico tributario ( artículo 114.1 LGT 1963 , 105 LGT 2003 ), la realidad de los citados gastos de personal.

La recurrente considera que los mismos se encuentran justificados mediante la aportación de los boletines de cotización TC1 y TC2.

Sin embargo, la primera cuestión que debemos resaltar, como apunta el Abogado del Estado, es que se trata de documentos apenas legibles, que no se leen con claridad, incluso refiriéndose algunos de ellos a otro ejercicio distinto al que nos ocupa. En efecto, los TC1 obrantes a los folios 17 y 18 del expediente administrativo se refieren al año 2002, no al 2003.

Pero es que además dichos documentos por sí solos no acreditan la realidad de los gastos de personal que han sido aplicados. Así, mientras el modelo TC2 es un documento que consiste en una relación nominal de los trabajadores con sus bases de cotización, el modelo TC1 es el documento en el que se reflejan las cuotas correspondientes a la empresa y a los trabajadores, calculándose conjuntamente y determinándose el importe a ingresar, pero ni uno ni otro acreditan la realidad de los salarios ni de su efectivo pago.

Tampoco la parte recurrente aportó el modelo 190, consistente en el resumen anual de retenciones y de ingresos a cuenta, por lo que no sería posible conocer el importe efectivamente retenido. La causa más probable de la falta de atención al requerimiento de la Administración para aportar tal documento es que no se presentara en su momento, y por consiguiente, no se ingresara cantidad alguna retenida a los trabajadores a cuenta del IRPF. Sobre dicha circunstancia la parte recurrente guarda absoluto silencio en la demanda.

Y es que, en efecto, hemos de considerar que no resulta válido el argumento relativo a que no pueden aportarse las nóminas y contratos de los trabajadores por razones ajenas, relativas a la asesoría contratada, pues el artículo 29.2 de la Ley 58/2003 , en sus apartados d), e) y f), establece entre las obligaciones a cargo de los obligados tributarios 'conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias', y 'aportar a la Administración tributaria libros, registros, documentos o información que el obligado tributario deba conservar en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de terceros, así como cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria'.

Desde luego, tampoco constituye elemento probatorio respecto de los gastos de personal el informe de vida laboral de código de cuenta de cotización de la mercantil recurrente, ni el certificado de la situación de cotización que indica que la mercantil actora no tiene pendiente de ingreso cantidad alguna por reclamación de deudas.

En definitiva, la recurrente no ha acreditado la realidad de los gastos de personal que pretende deducirse, incumbiendo a ella la carga de la prueba de los citados gastos.

Y en cuanto a la sanción impuesta, ningún motivo impugnatorio específico alega la recurrente respecto de la misma, pues únicamente afirma que al desaparecer el fundamento de la misma no tiene sentido su imposición. Sin embargo, como hemos indicado, la liquidación practicada resulta correcta, por lo que no refiriendo la parte recurrente motivo alguno respecto del acuerdo sancionador, procede la confirmación del mismo.

Por ello debe desestimarse el recurso interpuesto y confirmarse la resolución impugnada.

SEXTO .- No apreciándose temeridad procesal ni mala fe en la actuación de ninguna de las partes, no procede hacer imposición de las costas causadas, atendiendo a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de esta Jurisdicción .

Por todo lo expuesto,

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad mercantil FLORALI RESTAURANTE S.L., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de febrero de 2011 que hemos identificado en el fundamento de derecho primero de esta sentencia, por lo que confirmamos la misma al resultar ajustada al Ordenamiento Jurídico, así como los actos de los que la misma trae causa.

Y todo ello sin realizar especial imposición de las costas procesales devengadas con ocasión del presente recurso contencioso-administrativo.

Contra esta sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, y definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente D. Álvaro Domínguez Calvo, hallándose celebrando audiencia pública el mismo día de su fecha; certifico.