Sentencia Administrativo Nº 968/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 528/2011 de 05 de Noviembre de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.33.3-2011/0176830

Procedimiento Ordinario 528/2011

Demandante:D./Dña. Fermín

PROCURADOR D./Dña. IGNACIO CUADRADO RUESCAS

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 968

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

__________________________________

En la villa de Madrid, a cinco de noviembre de dos mil trece.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 528/2011,interpuesto por el Procurador D. Ignacio Cuadrado Ruescas, en representación de D. Fermín , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 30 de marzo de 2011, que desestimó las reclamaciones núms. NUM000 y NUM001 deducidas contra liquidación provisional y contra acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se declare la nulidad de la liquidación provisional y del acuerdo sancionador recurridos.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-En fecha 21 de febrero de 2012 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo del recurso el día 5 de noviembre de 2013, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 30 de marzo de 2011, que desestimó las reclamaciones deducidas por el actor contra liquidación provisional y contra acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005, por importes respectivos de 1.302Ž24 y 695Ž63 €.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso son los siguientes:

1.- El actor presentó declaración por el impuesto y ejercicio reseñados, resultando una cuota a devolver de 1.073Ž00 €.

2.- El 13 de diciembre de 2006 la Agencia Tributaria acordó requerir al contribuyente para que aportase el D.N.I. de las personas consignadas en su declaración como titulares, ascendientes o descendientes. Ese requerimiento se intentó notificar en la CALLE000 NUM002 , NUM003 de Pozuelo de Alarcón (Madrid), donde resultó desconocido el interesado.

3.- En fecha 28 de julio de 2009 la Agencia Tributaria practicó propuesta de liquidación provisional al actor en relación con el IRPF-2005, expresando que con esa comunicación iniciaba procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos. Esta propuesta se remitió para su notificación a la CALLE001 nº NUM004 de Boadilla del Monte (Madrid), acto de comunicación que no se pudo llevar a cabo por estar 'ausente' el interesado los días 5 y 6 de agosto de 2009, por cuyo motivo se notificó mediante citación para comparecencia publicada en el Boletín Oficial del Estado nº 226, de fecha 18 de septiembre de 2009, por lo que se entendió realizada la notificación el 4 de octubre siguiente.

4.- En fecha 5 de febrero de 2010 la Administración practicó liquidación provisional al actor por importe a ingresar de 1.302Ž24 € (1.069Ž37 € de cuota y 232Ž87 € de intereses de demora), con la siguiente motivación:

'Se modifica la base imponible en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a. y del 16 al 18 de la Ley del Impuesto . Se añaden a los rendimientos declarados por este concepto las siguientes partidas no declaradas por el contribuyente: 6.458Ž94 euros de la Universidad Carlos III; 240Ž40 euros del Congreso de los Diputados por cursos y conferencias con unas retenciones de 81Ž74 euros; 200 euros de la Fundación para la Investigación y el Des (sic) por cursos y conferencias con unas retenciones de 30 euros y 102Ž15 euros del Congreso de los Diputados con unas retenciones de 34Ž73 euros.

Se aumenta la base imponible declarada en el importe de los rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios y sujetos a retención o ingreso a cuenta no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.b y 23.2 de la Ley del Impuesto .

Se aumenta la base imponible declarada en el importe de los rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y sujetos a retención o ingreso a cuenta no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.b y 23.1 de la Ley del Impuesto .

Se aumenta la base imponible ya que los gastos deducidos de los rendimientos del capital mobiliario son incorrectos, de acuerdo con el apartado 1 del artículo 24 de la Ley del Impuesto .

Se aumenta la parte general de la base imponiblr declarada en el importe de las ganancias derivadas de transmisiones o reembolso de acciones o participaciones en Instituciones de Inversión Colectiva, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d y 31 a 39 de la Ley del Impuesto .

La deducción practicada por doble imposición de dividendos es incorrecta, según establece el artículo 81 de la Ley del Impuesto .

El importe aplicado en este ejercicio en concepto de deducción por doble imposición de dividendos es incorrecto, según establece el artículo 81 de la Ley del Impuesto .

Las retenciones e ingresos a cuenta de los rendimientos del trabajo declarados son incorrectos, de acuerdo con los artículos 101 y 103 de la Ley del Impuesto y artículos 78 a 87 y 100 del Reglamento del Impuesto .

Las retenciones e ingresos a cuenta de los rendimientos del capital mobiliario declarados son incorrectos, de acuerdo con los artículos 101 y 103 de la Ley del Impuesto y artículos 82 a 92 , 99 , 101 y 105 del Reglamento del Impuesto .

Las retenciones e ingresos a cuenta de los rendimientos de la actividad económica declarados son incorrectos, de acuerdo con los artículos 101 y 103 de la Ley del Impuesto y los artículos 93 , 99 y 102 del Reglamento del Impuesto .

Las retenciones e ingresos a cuenta sobre las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de acciones y participaciones de Instituciones de Inversión Colectiva o sobre premios son incorrectas, de acuerdo con los artículos 101 y 103 de la Ley del Impuesto y los artículos 94 a 97 y 103 del Reglamento del Impuesto .'.

5.- La mencionada liquidación provisional fue notificada el día 17 de marzo de 2010 en el domicilio del interesado, CALLE001 nº NUM004 de Boadilla del Monte (Madrid).

6.- Dicha liquidación fue confirmada en vía de reposición por acuerdo de fecha 3 de mayo de 2010.

7.- Además, la Agencia Tributaria dispuso el 5 de febrero de 2010 el inicio de expediente sancionador, que concluyó por acuerdo de 5 de mayo de 2010, que apreció la comisión de infracciones consistentes en dejar de ingresar en plazo la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del impuesto y en solicitar indebidamente devoluciones tributarias mediante la omisión de datos relevantes, imponiendo sanción por importe de 695Ž63 €.

8.- Tanto la liquidación provisional como el acuerdo sancionador han sido confirmados por la resolución del TEAR de Madrid de fecha 30 de marzo de 2011, recurrida en este proceso.

TERCERO.-El actor solicita en la demanda la nulidad de la resolución recurrida alegando, en primer lugar, la ausencia de notificaciones previas a la liquidación, señalando a tal fin que la notificación del requerimiento de datos que inició el procedimiento de gestión se dirigió a la CALLE000 nº NUM002 , que ya no era su domicilio, hecho conocido por la Administración ya que en la declaración del IRPF-2004 hizo constar su nuevo domicilio, no habiendo sido notificada tampoco la propuesta de liquidación, pues sólo consta un intento fallido por ausencia. Por ello, la ausencia de todo trámite de audiencia previo a la liquidación provisional ha privado al recurrente de su derecho a presentar alegaciones y proponer pruebas en su defensa, lo que determina la nulidad de la liquidación.

Invoca también la parte actora la caducidad del procedimiento por haber superado el plazo legal de seis meses, por cuanto el primer requerimiento se intentó notificar en domicilio erróneo el 18 de diciembre de 2006, por lo que el citado plazo había transcurrido cuando la Administración dictó la liquidación el día 5 de febrero de 2010.

También se aduce en la demanda que la liquidación provisional carece de motivación al no expresar las razones para incrementar la base imponible, por lo que omite sus elementos esenciales.

En cuanto a la sanción, el actor afirma que la nulidad de la liquidación determina la nulidad de la sanción, agregando que el inicio del expediente ha sido extemporáneo por ser anterior a la notificación de la liquidación, destacando además que el acuerdo sancionador no contiene actividad probatoria, por lo que no ha destruido la presunción de inocencia, no tipifica los elementos concretos de la infracción y tampoco establece los criterios de cuantificación de la sanción.

CUARTO.-El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora argumentando, en resumen, que el procedimiento de verificación de datos se inició con la propuesta de liquidación, que fue notificada en legal forma al constar los intentos infructuosos de notificación (el primero el 5 de agosto de 2009) y la posterior notificación mediante anuncio publicado en el BOE el 4 de octubre de 2009, por lo que no existe vulneración del derecho del interesado a formular alegaciones y proponer pruebas.

Añade, a la vista de la fecha de inicio del procedimiento, que no se ha producido la caducidad del mismo al haberse notificado la liquidación el 17 de marzo de 2010, fecha en la que no había transcurrido el plazo de seis meses.

Afirma también el Abogado del Estado que la liquidación provisional está motivada porque identifica los elementos concretos de la obligación tributaria que han sido modificados, especificando la fuente de los rendimientos, calificación fiscal, el hecho que produce su regularización y la base jurídica de la misma, lo que ha proporcionado al interesado las razones por las que se ha efectuado la regularización fiscal.

Con respecto a la sanción, el representante de la Administración alega que se ha cumplido el art. 209.2 LGT al haberse iniciado el expediente sancionador antes de transcurrir el plazo de tres meses, agregando que el actor ha cometido las infracciones tipificadas en los arts. 191 y 194 de dicha Ley al no haber ingresado en plazo la deuda y haber solicitado indebidamente devoluciones, debiendo concluirse que su conducta fue negligente por haber incumplido el deber general de cuidado en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

QUINTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, en primer lugar debe analizarse el motivo del recurso que denuncia la ausencia de notificaciones antes de dictarse la liquidación, de donde el interesado deduce la nulidad del procedimiento por vulneración del derecho de defensa y, al propio tiempo, la caducidad por haber excedido su duración de seis meses.

Como señala la parte actora, el requerimiento de 13 de diciembre de 2006 no fue notificado en legal forma, pues se remitió a una dirección que ya no era el domicilio del interesado, quien en su declaración del IRPF-2004, presentada en junio de 2005, ya había indicado que su domicilio era la CALLE001 nº NUM004 de Boadilla del Monte (Madrid), cambio que no fue tenido en cuenta por la Administración al realizar esa notificación.

Sin embargo, aunque el recurrente sostiene que no se produjo ningún acto de comunicación hasta la notificación de la liquidación, no se puede compartir ese criterio. En efecto, la propuesta de liquidación de fecha 28 de julio de 2009 fue remitida para su notificación al domicilio real del interesado, antes citado, donde no se pudo llevar a cabo por ausencia del destinatario en los dos intentos realizados por el Servicio de Correos los días 5 y 6 de agosto de 2009, por cuyo motivo dicha notificación se llevó a cabo mediante citación para comparecencia publicada en el Boletín Oficial del Estado nº 226, de fecha 18 de septiembre de 2009 (Sec. V-B, página 110698), como se puede comprobar en la web del BOE, de acceso libre para cualquier ciudadano, de manera que la notificación se tuvo por realizada a todos los efectos legales desde el día siguiente al del vencimiento del plazo de quince días naturales señalado para que compareciera el interesado, es decir, el día 4 de octubre de 2009.

Esta notificación ha cumplido estrictamente los requisitos establecidos en los arts. 110.2 y 112.1 y 2 de la Ley 58/2003 , a cuyo tenor, en los procedimientos iniciados de oficio, la notificación se practicará en el domicilio fiscal del obligado tributario, y cuando no sea posible su realización por causas no imputables a la Administración e intentada al menos dos veces, se citará al obligado para ser notificado por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán por una sola vez en el boletín oficial, debiendo producirse la comparecencia en el plazo de quince días naturales y, transcurrido ese plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

En consecuencia, siendo válida y eficaz la notificación de la propuesta de liquidación, que a su vez acordaba poner de manifiesto el expediente al sujeto pasivo para que en el plazo de diez días hábiles pudiera formular alegaciones y presentar los documentos y justificantes que estimase pertinentes, es indudable que la Agencia Tributaria ha observado el procedimiento legal y no ha causado indefensión al interesado.

Con respecto a la invocada caducidad del procedimiento de gestión, ante todo hay que destacar que el cómputo del plazo de seis meses comienza en la fecha en que se comunica el inicio del expediente, lo que en este caso tuvo lugar el día 4 de octubre de 2009, y ello no sólo porque el requerimiento de fecha 13 de diciembre de 2006 no llegó a notificarse en legal forma al interesado, sino además porque en la propuesta de liquidación provisional se hizo constar expresamente que 'con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos'. Por ello, puesto que la liquidación provisional que puso fin al indicado procedimiento se notificó al actor el 17 de marzo de 2010, es incuestionable que en esa fecha no había transcurrido el plazo de seis meses establecido en el art. 104.1 de la Ley General Tributaria .

SEXTO.-Reclama a continuación el actor la anulación de la liquidación provisional recurrida por carecer de motivación al no justificar el incremento de la base imponible declarada.

El art. 102.2, párrafos b ) y c) de la Ley General Tributaria establece que las liquidaciones se notificarán con expresión de los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria y la motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de Derecho.

Esta exigencia legal tiene por finalidad dar a conocer a los interesados las razones que justifican una concreta decisión para que puedan ejercitar con plenas garantías el derecho de defensa, siendo además presupuesto esencial para que los Tribunales de Justicia puedan realizar el control de legalidad de la actuación administrativa, encomendado por el art. 106.1 de la Constitución . Ha declarado al respecto el Tribunal Supremo que las liquidaciones deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio y datos tenidos en cuenta, no pudiendo entenderse cumplida tal obligación si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones o referencias abstractas a los elementos y datos considerados mediante fórmulas repetitivas que pueden servir para justificar cualquier resultado final.

Pues bien, la liquidación recurrida incrementó los rendimientos íntegros del trabajo declarados por el contribuyente, que pasaron de 105.608Ž00 € a 110.610Ž03 € (casilla 01), detallando las entidades pagadoras, las cantidades satisfechas por cada una de ellas y las retenciones practicadas, extremos sobre los que nada se alega en la demanda.

Pero en dicha liquidación también se modificaron los ingresos del capital mobiliario, cuyo rendimiento neto pasó de 0 € a 343Ž24 € (casilla 32), así como las ganancias patrimoniales con periodo de generación igual o inferior a un año, importe que quedó fijado en 142Ž60 € (casilla 300), y sin embargo la motivación que contiene la liquidación provisional se limita a destacar las modificaciones realizadas y las normas aplicables, sin especificar la procedencia de dichos aumentos, no figurando en el expediente remitido a la Sala ningún documento ni prueba que ponga de relieve la corrección de esos aumentos ni la del consiguiente incremento de la base imponible, exigencia que, por aplicación del art. 105.1 de la Ley General Tributaria , recae sobre la Administración, que está obligada a probar el origen y cuantía de cada rendimiento, así como todos los hechos y circunstancias con trascendencia a la hora de cuantificar el resultado de la liquidación.

Esa ausencia de justificación no fue subsanada en vía de reposición, pues el acuerdo que desestimó ese recurso afirma, respecto de las retribuciones dinerarias del trabajo no declaradas, que se habían identificado los rendimientos y sus correspondientes pagadores, pero nada concreta en relación con el origen y cuantía de los restantes conceptos modificados, rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales.

De lo expuesto se infiere que la liquidación provisional impugnada no justifica en debida forma el incremento de la base imponible ni su resultado final, limitándose a exponer unas consideraciones genéricas en relación con dos de los tres conceptos fiscales modificados, las cuales no sirven para cumplir la exigencia de motivación, cuya característica fundamental es aportar las razones que amparan la adopción de una concreta decisión, finalidad que no se satisface con meras referencias a las normas aplicables y a los cambios efectuados, que por sí solos no permiten conocer el origen ni la cuantía de los diferentes ingresos, desconociendo la Sala las inversiones y las operaciones de las que derivan los incrementos de los rendimientos del capital mobiliario y de las ganancias patrimoniales, elementos sin los cuales no es posible determinar la legalidad del proceso de liquidación ni la exactitud de su resultado final.

En definitiva, la liquidación provisional recurrida carece de los elementos esenciales que justifican su resultado, lo que causa indefensión al contribuyente e impide a la Sala realizar con plenas garantías el control de legalidad, lo que determina su anulación, y ello conlleva también la revocación del acuerdo sancionador recurrido por traer causa de un acto que carece de eficacia jurídica, con la consiguiente estimación del recurso, sin necesidad de analizar los restantes motivos de impugnación invocados en el escrito de demanda.

SÉPTIMO.-No se aprecian motivos para hacer imposición de costas a la vista del art. 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción .

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Fermín contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 30 de marzo de 2011, que desestimó las reclamaciones deducidas contra liquidación provisional y contra acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005, anulando y dejando sin efecto la resolución recurrida así como los actos administrativos de los que trae causa; sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.