Sentencia Administrativo Nº 969/2015, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 10/2015 de 29 de Diciembre de 2015

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)

OVIEDO

SENTENCIA: 00969/2015

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

RECURSO: P.O. 10/2015

RECURRENTE: CONSTRUCCIONES Y REFORMAS SARAGO, S.L.

PROCURADORA: DÑA. MARTA MARIA GARCIA SANCHEZ

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS

REPRESENTANTE: SR. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA

Ilmos. Sres:

Presidente:

D. Julio Luis Gallego Otero

Magistrados:

D. Antonio Robledo Peña

D. José Manuel González Rodríguez

En Oviedo, a treinta de diciembre de dos mil quince.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentenciaen el recurso contencioso administrativo número 10/2015 interpuesto por CONSTRUCCIONES Y REFORMAS SARAGO, S.L. , representada por la Procuradora Dña. Marta María García Sánchez, actuando bajo la dirección Letrada de D. José Francisco Alvarez Díaz, contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Julio Luis Gallego Otero.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-No habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba y no estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

CUARTO.-Se señaló para la votación y fallo del presente el día 28 de diciembre pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los tramites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Por la representación procesal de la parte recurrente, se interpone el recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias (TEARA), de fecha 15 de octubre de 2014, desestimatoria de las reclamaciones económico administrativas nº NUM000 y NUM001 , contra la liquidación incoada por el IVA ejercicios 2008 y 2009, de la que resultó la deuda de 165.405,25 €, y contra resolución sancionadora por importe de 165.958,63 €, actos dictados por la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Asturias.

Con la acción ejercitada la parte recurrente pretende que revocando la resolución recurrida se anule y se deje sin efecto, al igual que los actos de los que trae causa por su disconformidad a derecho.

Pretensión anuladora del acto recurrido que se fundamenta en los siguientes motivos: la nulidad de la actividad administrativa, con base a que el actuario (subinspector) basa toda su actuación en la ficción urdida por los hermanos ( Juan Antonio y Alejo ) para disminuir la tributación simulando una actividad económica, lo que en realidad era un trabajo por cuenta ajena para la sociedad recurrente CONSTRUCCIONES Y REFORMAS SARAGO S.L., en aplicación de lo dispuesto en el artículo 16 de la LGT Ley 58/2003, mientras que el Inspector Coordinador fundamenta su decisión en el principio de calificación, regulado en el artículo 13, deduciéndose de ello que el Actuario no tenía competencia para incoar el expediente según Resolución de 28 de noviembre de 2008 de la Presidencia de la AEAT, apartados 4 .2.1, 4.2.2. B) y 4.2.3.B), de los que se desprende que las actas ha de ser firmadas en casos de complejidad sobrevenida por el Inspector de Hacienda junto con el Jefe de la Unidad. No es posible fundamentar la pretensión administrativa en el principio de autonomía calificadora recogido en el artículo 13 de la Ley 58/2003 , que es un remedio de antielusión distinto del de simulación como aquí sucede, donde se predica que ninguno de los hermanos realiza actividad alguna y que ambos son una pantalla de operaciones que realmente son realizadas por esta parte; Y en cuanto al fondo, se alega que tampoco se prueba la simulación, ya que ni el actuario ni el Inspector dicen cuales son los medios de prueba que han utilizado, basándose sólo en presunciones del artículo 108 de la LGT , incluyendo hechos o datos de índole personal, tales como las relaciones de la administradora de la sociedad con uno de los hermanos, con el que convive y tiene dos hijos; y para concluir que no se ha acreditado la concurrencia de la culpabilidad ni se ha motivado la misma.

SEGUNDO.-La representación legal de la Administración en defensa de la legalidad de la resolución recurrida reproduce sus fundamentos, y que no concurre el motivo de nulidad del acta de inspección alegado de nuevo en este procedimiento, en tanto las actas no son actos administrativos definitivos ni resolutorios y en el presente caso el acuerdo de liquidación fue dictado por el Inspector-Jefe.

TERCERO.- Con relación a la problemática planteada en el presente recurso se ha pronunciado este Tribunal al resolver el recurso 9/15 respecto a los servicios prestados por uno de sus hermanos para la sociedad. Dada la identidad fáctica y jurídica entre ambos recursos debemos remitirnos a la citada sentencia por obvias razones de unidad y seguridad jurídica.

Respecto de las causas de nulidad del procedimiento administrado, en la sentencia anterior de la Sala se dice: 'Así planteada este litigio, razones de método imponen un primer pronunciamiento sobre el motivo de naturaleza formal que alega la recurrente, pues si prosperara sería innecesario el estudio y decisión de las restantes.

En efecto, el apartado 4.2.2 de la Resolución antes identificada, sobre distribución de competencias, establece: A) Equipos de Inspección.-Los Equipos de Inspección, excepto los previstos en el tercer párrafo del número 4.2.1 anterior, podrán desarrollar sus actuaciones sobre todos los obligados tributarios a los que extienda su competencia la Dependencia Regional de Inspección de acuerdo con lo establecido en los números 2 y 3 de este apartado cuatro, si bien su ámbito de actuación preferente estará constituido por las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación que revistan especial dificultad de acuerdo con lo establecido en el número 4.2.3 siguiente y las actuaciones relativas a obligados tributarios que desarrollen actividades económicas cuya cifra de negocios o, en su defecto, el volumen anual de operaciones declarado en cualquiera de los ejercicios comprobados supere 4.000.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance general, o 5.700.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance parcial.

Los Equipos previstos en el tercer párrafo del número 4.2.1 anterior sólo podrán desarrollar actuaciones inspectoras que no revistan especial dificultad de acuerdo con lo establecido en la letra A del número 4.2.3 siguiente, y que se refieran a obligados tributarios que no desarrollen actividades económicas o a obligados tributarios que, desarrollando este tipo de actividades, su cifra de negocios o, en su defecto, el volumen anual de operaciones declarado en cualquiera de los ejercicios comprobados no supere 2.500.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance general, o 4.000.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance parcial.

La distribución de los expedientes entre los Equipos del Área de Inspección se realizará por el Jefe de la Dependencia atendiendo a las instrucciones que, en su caso, dicte el Director General de la Agencia Tributaria.

B) Unidades de Inspección.-Las Unidades de Inspección desarrollarán actuaciones inspectoras que no revistan especial dificultad de acuerdo con lo establecido en la letra A del número 4.2.3 siguiente, y que se refieran a obligados tributarios que no desarrollen actividades económicas o a obligados tributarios que, desarrollando este tipo de actividades, su cifra de negocios o, en su defecto, el volumen anual de operaciones declarado en cualquiera de los ejercicios comprobados no supere 4.000.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance general, o 5.700.000 euros, tratándose de actuaciones de alcance parcial.

La distribución de los expedientes entre las Unidades del Área de Inspección se realizará por el Jefe de la Dependencia atendiendo a las instrucciones que, en su caso, dicte el Director General de la Agencia Tributaria, que podrán atender a los tipos de puestos de trabajo desempeñados por los funcionarios que ostenten la jefatura de cada Unidad. En este caso, la atribución efectiva de competencias a las Unidades hasta los importes indicados en el párrafo anterior estará condicionada a la creación, en función de las necesidades de servicio, de aquellos puestos en la Relación de Puestos de Trabajo de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

El apartado 4.2.3 'Actuaciones inspectoras de especial dificultad', establece: A) A efectos de lo dispuesto en el número 4.2.2 anterior y en el apartado seis.1.3 de esta Resolución, se considerará que una actuación inspectora reviste especial dificultad cuando el motivo de la selección y asignación del expediente sea la comprobación y, en su caso, regularización de las siguientes materias: Operaciones de reestructuración empresarial (Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades). Tributación en el Impuesto sobre Sociedades por el régimen de consolidación fiscal. Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen especial del grupo de entidades. Programas calificados como de especial dificultad en el Plan Parcial de Inspección. B) Se considerarán de especial dificultad sobrevenida, a efectos de lo dispuesto en los apartados ocho.2.b) y ocho.3.2 de esta Resolución, los expedientes en los que: Se pongan de manifiesto durante la comprobación materias de especial dificultad definidas en el párrafo anterior. Se aprecie la existencia de simulación en los términos definidos en el artículo 16 de la Ley 58/2003 , General Tributaria. Se aprecie la existencia de conflicto en la aplicación de la norma conforme a lo establecido en el artículo 15 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, o fraude de Ley en los términos del artículo 24 de la Ley 230/1963 , General Tributaria.

Pues bien, en cuanto a la pretendida nulidad por incompetencia del Actuario (los Subinspectores), la jurisprudencia mayoritaria distingue entre la incompetencia material y la territorial, de una parte, y la jerárquica, de otra, entendiendo que sólo los dos primeros tipos de incompetencia pueden generar la nulidad radical (así, SSTS de 28 de abril de 1.977 , 14 de mayo de 1.979 y 15 de junio de 1.981 , entre otras). Además, para generar la nulidad, la incompetencia ha de ser manifiesta, sin que exija un esfuerzo dialéctico su comprobación ( STS de 11 de marzo de 1.985 ), o, dicho de otro modo, ha de ser clara, incontrovertida y grave, sin que sea precisa una labor previa de interpretación jurídica ( STS de 12 de junio de 1.986 ). Según la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de febrero de 1989 , la expresión 'manifiestamente incompetente' significa evidencia y rotundidad, es decir, que de forma clara y notoria el órgano administrativo carezca de competencia alguna en esta materia. Tratándose de competencia funcional hay que fijarse en si la desviación de competencia es patente, pues la incompetencia funcional relativa, es decir, dentro del órgano competente para desempeñar la función por error o defecto en la atribución competencial, dentro del mismo, es motivo únicamente de anulabilidad, por tanto subsanable. En este caso, atendido el órgano actuario (Subinspectores o actuarios adscritos al órgano competente para practicar la actuación), cabría en todo caso examinar si concurre motivo suficiente de anulabilidad (carencia de atribución competencial en base a la Ley no subsanado ni imputable a la parte, pero no directamente la apreciación por falta de competencia funcional de la nulidad radical pretendida.

Llegados a este punto ha de examinarse si concurre al menos en este caso una irregularidad procedimental por defecto en la atribución competencial que constituya motivo bastante para dar lugar a la anulación del Acta Inspectora y subsiguientes actuaciones de que ésta trae causa, es decir, si por carencia de competencia funcional debido a insuficiente cualificación profesional, el actuario al extender la diligencia ha incurrido en un exceso de atribución competencial no subsanable.

En este sentido, la resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1.992, regula la actuación de los Subinspectores dentro de cada Unidad de Inspección excluyendo únicamente la realización por los Subinspectores de la totalidad de las actuaciones comprendidas en los capítulos V y VI del Título I del RGIT cuando se trate de sujetos pasivos personas físicas que realicen actividades empresariales o personas jurídicas cuando el volumen comprobado de sus operaciones exceda de 250 millones de pesetas supuesto que no se da, pero en cualquier caso, carece de trascendencia, pues la propuesta de regularización tributaria fue asumida por el Inspector Jefe, siendo el acuerdo de éste el que en definitiva se notifica al recurrente.

Por tanto el subinspector actuario pudiera no ser competente en el caso concreto que nos ocupa, pero aún así no afectaría al acta pues su intervención en la misma lo fue con carácter subordinado a las disposiciones del actuario Inspector de Finanzas que también intervino. Por tanto, la intervención de este último, acreditada por su firma, se convierte en esencial para la validez de la actuación Sentencia de 18 julio 1998 ( STS Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª de 18-7-1998 recurso de Apelación núm. 5186/1992 ).

En todo caso, dado que la liquidación ha sido girada por el Inspector Jefe, por lo que en caso de que existiera el vicio denunciado (que no se aprecia) entraría en juego lo previsto en el artículo 67, 3, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , sobre la convalidación del acto administrativo.

Resta por examinar en este apartado el motivo de nulidad de la liquidación practicada por el acuerdo del Inspector Coordinador al fundamentar su pretensión en el artículo 16 de la Ley 58/2003 , que consagra el principio de autonomía de calificación tributaria, cuando el procedimiento correcto partía del empleo de la simulación que proponía el actuario con base en el presupuesto de que los hermanos no realizan actividad alguna y que ambos son una pantalla de las operaciones que realmente son realizadas por esta parte.

Frente al criterio anterior el del acto recurrido y del Sr. Abogado del Estado alegan que es ajustada a derecho la recalificación de la situación tributaria de la entidad recurrente no considerando como rendimientos de las actividades económicas las procedentes del trabajo desarrollado por las citadas personas físicas, por lo que no se afirma que los servicios prestados por éstas hayan sido inexistentes o simulados, sino que tales prestaciones deben ser calificadas como rendimientos de trabajo personal.

Constatada la ausencia de efectos perjudiciales para el obligado tributario, la opción por uno u otro procedimiento y que desde el punto de vista particular la integración del supuesto presente en uno y otro medio es admisible al referirse a la situación tributaria del sujeto pasivo y a la relación con los citados sujetos, ya se haya traducido en actos o contratos entre ellos o en otros sistemas de relación, por lo que con uno u otro procedimiento se ha intentado descubrirla llegando a la regularización.

CUARTO.- En cuanto al fondo en el precedente judicial al que nos remitimos se hacen consideraciones generales y concretas sobre la validez de las presunciones y su aplicación al caso concreto en los siguientes términos: 'el recurrente, según ya se ha dejado dicho, en suma, crítica que la decisión de simulación, nosotros añadimos o de calificación, solo se base en presunciones.

El artículo 25 de la Ley General Tributaria , tras la reforma de 1995, recogió además una norma expresa sobre la simulación que no existía en la redacción originaria, dando por supuesta su noción, al señalar que «en los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados»

Esta norma aparece ahora recogida en el artículo 16 de la nueva ley General Tributaria .

La simulación se suele explicar como la discordancia consciente y querida por las partes entre la voluntad interna y la voluntad declarada. Cuando las partes se ponen de acuerdo para presentar a terceros un negocio que nunca quisieron se habla de simulación absoluta y si encubren un negocio distinto al realmente querido disimulación relativa.

En el polo opuesto a la evasión fiscal se encuentra la llamada economía de opción, que como señalábamos en la sentencia de 15 de Julio de 2002 sólo puede concurrir en aquellos casos en los que el orden jurídico abre al sujeto pasivo posibilidades de actuación, todas igualmente legitimas, a las que podría acomodar la suya propia en función de sus particulares intereses y expectativas.'

Además el fundamento de derecho quinto de la sentencia de 6 de octubre de 2010, recurso 4549/05, dictada por la misma Sección del Alto Tribunal, que enlaza la simulación con la prueba de las presunciones y afirma que: 'en el ámbito tributario, dice el artículo 25 de la LGT que 'en los actos o negocios en los que se produzca la existencia de simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes, con independencia de las normas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados'. Lo que quiere decir que si se probase la simulación a efectos fiscales se debe prescindir de la apariencia ficticia o engañosa carente de causa y urdida con finalidad ajena al negocio que se finge y gravar el hecho que efectivamente hayan realizado las partes. Dadas las grandes dificultades que encierra la prueba plena de la simulación en los negocios, por el natural empeño que ponen las partes en hacer desaparecer todos los vestigios por aparentar que el negocio es cierto y efectivo reflejo de la realidad, ello obliga, en la totalidad de los casos, a deducir la simulación de la prueba indirecta de las presunciones, que llevan al juzgador a la apreciación de su realidad.'

E igualmente la sentencia de 26 de septiembre de 2012, recurso 5861/2009 , se refiere a la simulación en los siguientes términos: «la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada», y que aquélla puede ser absoluta, lo que sucede cuando «tras la apariencia creada no existe causa alguna», o relativa, que se da cuando «tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso», esto es, cuando «(tras el negocio aparente existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes» ( Sentencia de 20 de septiembre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, rec. cas. núm. 6683/2000 ) (FD Quinto).

En fin, en la actualidad se recoge en el artículo 16 de la LGT de 2003 , que establece que en los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes» (apartado 1), que la existencia de simulación será declarada por la Administración en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios» (apartado 2), y que en la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.

Por otro lado, el artículo 108 de la LGT , sobre presunciones en materia tributaria, dice: '1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.

2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.'

En efecto, quien, teóricamente, realiza determinados actos encaminados a simular unos hechos con determinada repercusión tributaria favorable para quien los ejecuta, es obvio que lo hará de la manera que resulte más difícil y complejo reconstruirlos. Por ello, ante la ausencia de prueba directa, la Administración puede acudir a otros sistemas de fijación de los hechos, como son las presunciones que, según el art. 106. 1 y 108 de la LGT 58/2003, es un medio de prueba admisible. La actual LEC 1/2000 las cataloga como medio de fijación de los hechos, puesto que las presunciones son realmente juicios lógicos en los que partiendo de un hecho base o indicio (que debe quedar acreditado) se llega a la fijación de un hecho presunto, que es el jurídicamente relevante, en virtud de un enlace preciso y directo realizado por la ley (presunción legal) o por quien debe realizarla (presunción judicial). Ahora bien, en el caso en el que nos encontramos, más que la fijación de los hechos por presunciones, se ha realizado por la utilización de lo que la jurisprudencia y doctrina del proceso penal viene denominando prueba por indicios. En la prueba por indicios nos encontramos con una serie de hechos, que deben estar acreditados, que separadamente pueden no significar nada, pero que, considerados en su conjunto, llevan a una determinada conclusión mediante un razonamiento lógico. Por tanto, más que cada hecho en sí, lo importante es la conclusión a la que se llega al considerarlos conjuntamente.

En concreto en la sentencia dictada el 30 de noviembre de 2015 se dice: 'Tales indicios se han obtenido por la Administración a través de un estudio de la situación económico-financiera de la empresa anteriormente citada, respecto de las que destaca una serie de circunstancias para concluir que no puede deducir de la misma que esté realizando actividad económica con una mínima estructura empresarial, por lo que la prestación por éstos de las operaciones que documentan las facturas no estaría justificada. Así, dice la Inspección que de la documentación obrante en el expediente se pone de manifiesto la inexistencia de una organización empresarial adecuada para la emisión de las facturas la cual se desprende de la falta de medios materiales y humanos para llevar a cabo las operaciones supuestamente realizadas, para haber realizado los trabajos de que se trata, entendiendo que existe un auténtico nexo causal entre el hecho conocido y la consecuencia obtenida, lo que se acoge por esta Sala, ya que de los indicios consistentes en la falta de medios materiales, la inexistencia de trabajadores por cuenta ajena, la falta de justificación de la adquisición de materiales para las obras que amparan las facturas, la falta de justificación de que los trabajos que amparan las factura se hayan realizado por terceros, y en fin, la existencia de una testifical que evidencia que el verdadero administrador de la Sociedad era el recurrente; las facturas de compra del vehículo identificado pagadas por la Sociedad; que el teléfono fijo de SARAGO, S.L., es pagado en una cuenta de D. Juan Antonio ; Algunas facturas emitidas a nombre de Juan Antonio que son cobradas por SARAGO, S.L., o por Alejo ; Importes que se contabilizan como pagos a Juan Antonio pero que se ingresan en la cuenta de Alejo o de SARAGO, S.L.; gran parte del importe de las facturas emitidas por Juan Antonio o por Alejo figuran pendientes de pago en la contabilidad de SARAGO, S.L., a finales del año 2009; en varias obras de los clientes de SARAGO, S.L., se observa la presencia de Juan Antonio o de Alejo , o de algunos de sus trabajadores, y en fin, de todo esto, entre otras de las comprobaciones de la inspección se deduce la incongruencia de medios materiales y personales, en cuanto son obras excesivas para la sociedad y escasas para la actividad de las personas físicas lo que evidencia asimismo la entremezcla continua de estos medios disponibles entre obras a nombre de una o de otros para repartir las facturas aprovechando al baja tributación del régimen de determinación de rendimientos y cuota del IVA a ingresar, siendo por ello que al Administración, estima la unidad de empresa por: La confusión de clientes. La confusión de trabajadores. La adquisición de obras, de la entidad Construcciones Carborana, S.A. que están destinadas a obras facturadas por Alejo o Juan Antonio .

Por ello, los ingresos y gastos se establecen por acumulación a los de la sociedad de los correspondientes a las personas físicas, Alejo y Juan Antonio , según la tabla que se hace costar en la Resolución recurrida

En conclusión visto el expediente y el acuerdo que ahora se impugna, apreciando en conjunto las pruebas e indicios aportados por la Inspección, debe concluirse que se entiende probada la existencia de una trama de sociedad y personas físicas diseñada con la finalidad de eludir el pago de tributos, de tal forma que las argumentaciones alegadas por el reclamante no han desvirtuado las conclusiones a que llega la Administración a través de una serie constatada de hechos que tienen que ver con la verdadera situación económica de las sociedades emisoras y receptoras de las facturas. Acude por tanto la Inspección, ante la dificultad evidente de aportar una prueba directa, a la utilización de la prueba indiciaria. Así, como es sabido, la prueba indirecta, indiciaria o circunstancial es susceptible de enervar la presunción de inocencia y esto es un principio definitivamente consolidado por la doctrina del Tribunal Constitucional que en multitud de precedentes se ha pronunciado al respecto, declarando desde las sentencias 174 (RTC 1985, 174) y 175 (RTC 1985, 175) ambas de 17.12.85 la aptitud de la prueba de indicios para contrarrestar la mencionada presunción, a la vista de la necesidad de evitar la impunidad de múltiples delitos, particularmente los cometidos con especial astucia, y la advertencia de que habría de observarse singular cuidado a fin de evitar que cualquier simple sospecha pudiera ser considerada como verdadera prueba de cargo. A partir de tal fecha con frecuencia se ha venido aplicando y estudiando por los Tribunales de Justicia esta clase de prueba que ha adquirido singular importancia en nuestro Derecho Procesal, porque, como es obvio, son muchos los casos, como el que nos ocupa, en que no hay prueba directa sobre un determinado hecho, y ello obliga a acudir a la indirecta, circunstancial, o de inferencias, para a través de los hechos plenamente acreditados (indicios), llegar al conocimiento de la realidad de aquel necesitado de justificación, por medio de un juicio de inducción lógica conforme a las reglas que ofrece la experiencia sobre la base de la forma en que ordinariamente se desarrollan los acontecimientos ( SSTC 229/88 (EDJ 1988/545) (RTC 1988 , 229 ), 107/89 (RTC 1989 , 107 ), 384/93 (RTC 1993 , 384 ), 206/94 (RTC 1994 , 206 ), 45/97 (RTC 1997, 45) y 13.7.98 (RTC 1998, 157)).

Del mismo modo la Sala de casación del Tribunal Supremo ha generado una amplia jurisprudencia al respecto, según la cual la realidad del hecho y la participación en el mismo del acusado puede ser establecida por la formula de indicios ( SSTS 17.11 (RJ 2000, 8939 ) y 11.12.2000 ( RJ 2000, 10185), 22.1 (RJ 2001, 457 ) y 29.10.2001 ( RJ 2001, 9088), 29.1.2003 ( RJ 2003, 694), 16.3.2004 (RJ 2004, 2712)) siempre que concurran una serie de requisitos, que entendemos cumplidos en el presente caso y que, en definitiva, suponen tal y como dice la STS de 16-11-2004 (RJ 2004, 8014), es necesario que se 'haga explícito el razonamiento a través del cual, partiendo de los indicios, se ha llegado a la convicción sobre el acaecimiento del hecho punible y la participación del acusado, explicitación que aún cuando ser sucinta o escueta se hace imprescindible en el caso de prueba indiciaria, precisamente para posibilitar el control casacional de la inferencia'

A estos efectos, el artículo 108 de la ley 58/2003 (EDL 2003/149899 ) dispone que: « 1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba. 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano ».

Conforme a la doctrina del Tribunal Central consagrada en numerosas resoluciones, tal enlace se da cuando concurren los tres requisitos siguientes: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permita considerar ésta en un orden lógico, como extremadamente posible. b) Precisión o, lo que es lo mismo, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse. c) Concordancia entre todos los hechos conocidos, que deben conducir a la misma conclusión.

Entendiendo este Tribunal que estos requisitos se dan en el caso que nos ocupa, pues las pruebas indiciarias nos lleva a la conclusión que se ha adoptado'.

La conclusión anterior no ha sido desvirtuada por la parte recurrente, pues en contra de lo que afirma sí están acreditados los hechos base de los que se obtiene la misma a través de un juicio racional y lógico, en efecto, no puede desconocerse la vinculación personal y económica entre la sociedad y las personas físicas hasta el extremo que se admite la irregular contabilización de bienes, gastos y compras entre ellos, lo que pone de manifiesto la confusión y unidad de empresa entre ellos. Respecto a la indebida imputación a esta parte de los ingresos y gastos de los hermanos, en primer lugar no es cierto que carezca de motivación la decisión no- deducibilidad de los gastos por importes de 35.690,98 €, 18.826,15 € y de 58.202,50 € al recogerse las razones en el acta y en el informe ampliatorio al corresponderse a obras distintas a las facturadas por cualquiera de los contribuyentes y no guardar relación con operaciones económicas realizadas por ellos. Y en cuanto a la deducción de los mismos, no basta destruirla con consideraciones generales cuando las actuaciones practicadas revelan lo contrario.

QUINTO.-La siguiente cuestión que examinamos se refiere a la sanción impuesta por la Administración Tributaria. La parte demandante alega la vulneración del principio de culpabilidad. La parte recurrente fue sancionada por la comisión de una infracción tipificada en el artículo 191 de la Ley 58/2003 , de diciembre, General Tributaria.

.- La vigente Ley General Tributaria de 17 de diciembre de 2003, en su artículo 191 tipifica como conducta infractora dejar de ingresar, en todo o en parte, la deuda tributaria procedente de una autoliquidación tributaria dentro del plazo establecido para su declaración, pudiendo ser calificada tal conducta como infracción leve, grave o muy grave, según que, la base de la sanción no supere los 3.000 euros; que superando esa cantidad se advierta la existencia de ocultación; o que haya existido defraudación (utilización de medios fraudulentos); remitiéndose a su artículo 184 para concretar cuándo se debe entender la existencia de la ocultación y cuándo la utilización de medios fraudulentos. Previéndose, además en el citado artículo 191, que la infracción leve sea sancionada con multa proporcional del 50 por 100 de la base de la sanción; que la grave lo sea con multa proporcional entre el 50 por 100 y el 100 por 100 de la base de la sanción atendiendo a la reincidencia y al perjuicio económico causado por el infractor; y que la infracción muy grave se sancione con multa proporcional del 100 por 100 al 150 por 100 de la base de la sanción, que se graduará, al igual que en el caso anterior, considerando la reincidencia y el perjuicio económico causado.

Los hechos acreditados en el Acuerdo de Liquidación no sólo tienen repercusión en el ámbito liquidatorio del Impuesto sino también en el ámbito del Derecho Administrativo Sancionador. La parte actora no declaró la verdadera base imponible del Impuesto La conducta de la parte actora, como ya se ha reflejado antes, está debidamente acreditada, lo que motivó la imposición de una sanción con arreglo a lo dispuesto en la Ley General Tributaria, respetando el principio de culpabilidad que prohíbe la imposición de una sanción si no existe culpa o dolo en la conducta del presunto responsable. La parte pretende acreditar que no existió dolo en la conducta que se le imputa, aspecto que la Sala considera que no ha quedado probado. En el presente caso, la parte recurrente no declaró la verdadera base imponible del tributo incumpliendo de forma dolosa con la normativa que regula elementos esenciales del Impuesto, dejando de ingresar la cuota tributaria que consta en el Acuerdo de liquidación, lo que resulta imputable a la parte recurrente, siendo únicamente a ella achacables las causas por las que incumplió la normativa tributaria en aspectos cuya aplicación no suscitaba dudas. En el supuesto enjuiciado, estimamos, a la vista del hecho que es objeto de sanción, que no existió una interpretación razonable de la norma sino una voluntad claramente dirigida a ocultar la verdadera cuota a ingresar. En cuanto al requisito de motivación, podemos comprobar que el Acuerdo sancionador parte de los hechos acreditados en el procedimiento de inspección y de la apreciación de una conducta dolosa, existiendo suficientes referencias a las circunstancias subjetivas y fácticas que motivan la imposición de la sanción. Por todo ello, existe en este supuesto una motivación suficiente sobre la imputación de la infracción a la parte actora, requisito de motivación que debe analizarse en atención a las circunstancias de cada supuesto de hecho. Por otro lado, el Acuerdo sancionador contiene los elementos determinantes suficientes para conocer el motivo por el que se impone la sanción, lo que debe entenderse suficiente a los efectos de la exigencia de motivación, como, por lo demás, se ha constatado por la misma actuación de la parte actora que no ha tenido dificultad alguna en articular su defensa contra el actuar administrativo con pleno conocimiento de los motivos en que se centraba la actuación administrativa que se impugna. Y ello es relevante a los efectos del debate porque la motivación, como exigencia formal de los actos administrativos, afecta como regla general a la eficacia de los actos por la anulabilidad, que, sabido es, sólo afecta a esa eficacia cuando el defecto de forma cause indefensión al interesado o impida al acto alcanzar su fin; indefensión que manifiestamente no se aprecia en el caso de autos en que la parte recurrente ha podido, desde el primer momento, articular su defensa con pleno conocimiento de las razones en que se basaba la Administración para imponer la sanción.

SEXTO.- Por cuanto antecede es procedente la desestimación del recurso, con expresa imposición de las costas a la parte recurrente, conforme a lo dispuesto en el artículo 139.2 de la Ley 29/1998 , reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa. No obstante esta Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 del mismo, se fija en 600 euros la cantidad máxima a repercutir en concepto de honorarios de la defensa de cada una de las partes recurridas, atendiendo a tal efecto a las circunstancias y complejidad del asunto, a su actividad procesal, y a la dedicación requerida para su desempeño.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dña. Marta María García Sánchez, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de CONSTRUCCIONES Y REFORMAS SARAGO, S.L., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias, de fecha 15 de octubre de 2014, desestimatoria de las reclamaciones económico administrativas NUM000 y NUM001 ; resoluciones que se confirman por ser ajustadas a Derecho, y con empresa imposición de las costas a la parte recurrente, con el límite expresado en el cuerpo de esta resolución judicial.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACION PARA UNIFICACION DE DOCTRINA, en el término de TREINTA DIAS para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo.

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.