Sentencia Administrativo Nº 970/2012, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 528/2010 de 13 de Noviembre de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.33.3-2010/0152920

Procedimiento Ordinario 528/2010

Demandante:SAAREMA INVERSIONES,S.A

PROCURADOR D./Dña. MARIA ISABEL CAMPILLO GARCIA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A 970

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

__________________________________

En la villa de Madrid, a trece de noviembre de dos mil doce.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm.528/2010,interpuesto por la Procuradora Dª Mª Isabel Campillo García, en representación de la entidadSAAREMA INVERSIONES, S.A.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de febrero de 2010, que estimó en parte las reclamaciones núms. 28/07964/06 y 15777/06, deducidas contra liquidación y contra acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución impugnada.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-Por auto de fecha 21 de diciembre de 2010 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo del recurso el día 13 de noviembre de 2012, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de febrero de 2010, que estimó en parte las reclamaciones deducidas por la entidad actora contra liquidación derivada de acta de disconformidad relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, y contra acuerdo sancionador referido al impuesto y ejercicio citados, por importes respectivos de -101.203Ž40 € y 30.228Ž00 €.

El TEAR de Madrid estimó la reclamación planteada contra la liquidación exclusivamente en relación con los intereses de demora, por cuyo motivo anuló esa liquidación y ordenó la práctica de otra liquidación en los términos expuestos en la mencionada resolución.

La anulación de la liquidación determinó la de la sanción, si bien el TEAR apreció negligencia en la conducta del sujeto pasivo, por lo que dejó a salvo el derecho de la Administración para 'dictar nueva sanción'.

SEGUNDO.-La resolución recurrida deriva del acta de disconformidad A02-71106491, incoada por la Inspección de los Tributos a la entidad actora el 23 de diciembre de 2005 por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, en la que, en síntesis, se hace constar:

El sujeto pasivo había presentado declaración por el impuesto y ejercicio objeto de comprobación, con base imponible de cero € y una cuota diferencial a devolver de 101.203Ž40 €.

Su actividad principal, clasificada en el epígrafe 999 del IAE, fue la de promoción o fomento de las empresas mediante la participación temporal en su capital social.

1.- En el ejercicio 2003 hay contabilizadas una serie de provisiones por depreciación de activos financieros de sociedades que no cotizan en mercados secundarios, a tenor de la documentación aportada y según consta en la diligencia de 23 de diciembre de 2005 .

Según se detalla en la reseñada diligencia, y en base a la documentación aportada por el contribuyente, proceden los siguientes ajustes extracontables:

a) La entidad Affinalia S.A. tuvo en el ejercicio 2003 un beneficio de 438.096Ž00 €. El porcentaje que tiene Saarema Inversiones en esa entidad es del 76Ž82%, por lo que el ingreso que debería figurar en la contabilidad de la entidad es de 336.545 Ž00 €.

Saarema contabilizó un ingreso por importe de 307.546Ž00 € y procedió a efectuar una disminución de la base imponible por el mismo importe.

Según consta en el anexo a la diligencia de fecha 23 de diciembre de 2005, aportado por el contribuyente, la entidad había dotado unas cantidades contablemente y posteriormente en su declaración efectuaba una serie de aumentos de la base imponible por la parte de provisión que se consideraba no deducible. Como consta en dicho anexo, las partidas consideradas deducibles suponen un 65% y las no deducibles un 35%. De lo expuesto anteriormente, la Inspección entiende que procedía disminuir la base imponible, cuando se produce la recuperación del bien, en la misma proporción que la provisión fue considerada no deducible, y no por la totalidad de la recuperación como efectuó Saarema.

Por todo lo expuesto resulta que la disminución de la base imponible que debería figurar respecto de esta participada tiene un importe de 117.790Ž75 € (336.545Ž00 x 0Ž35), por lo que procede un aumento de la base imponible por importe de 218.754Ž25 € (189.755Ž25 + 28.999Ž00).

b) La entidad Corpfin Capital S.A. generó ganancias en el ejercicio 2003 por importe de 722.000Ž00 €. El porcentaje que tiene Saarema Inversiones en esta entidad es del 2Ž83%, resultando una recuperación de las participaciones de esta sociedad por importe de 20.432Ž60 €.

Saarema contabilizó un gasto por importe de 4.672Ž43 € y procedió a efectuar un incremento de la base imponible por el mismo importe.

Según consta en el anexo a la diligencia de fecha 23 de diciembre de 2005, aportado por el contribuyente, la entidad había dotado unas cantidades contablemente y posteriormente en su declaración efectuaba una serie de aumentos de la base imponible por la parte de provisión que se consideraba no deducible. Como consta en dicho anexo, las partidas consideradas deducibles suponen un 11% y las no deducibles un 89%. De lo expuesto anteriormente, la Inspección entiende que procedía aumentar la base imponible, cuando se produce la recuperación del bien, en la misma proporción que la provisión fue considerada deducible.

Por todo lo expuesto resulta que el aumento de la base imponible que debería figurar respecto de esta participada tiene un importe de 2.247Ž59 € (20.432Ž60 x 0Ž11), por lo que procede un aumento de la base imponible por importe de 2.247Ž59 €.

c) La entidad Viajar bajo precio S.A. tuvo en 2003 una disminución de fondos propios por importe 302.628Ž00 €. El porcentaje que posee Saarema Inversiones en esta entidad es del 1Ž00%, resultando un gasto deducible por importe de 3.026Ž28 €.

Saarema contabilizó un gasto por importe de 6.154Ž56 €. Por lo expuesto, procede un aumento de la base imponible de 3.128Ž28 € (6.154Ž56 - 3.026Ž28).

d) Saarema posee participaciones de la entidad británica Peoplecall.com, representando su participación un 2Ž70% en los fondos propios de la entidad. La entidad Peoplecall.com es la entidad dominante de un grupo de empresas, y en el ejercicio 2003 disminuyó sus fondos propios en 837.411 €, resultando un gasto deducible por importe de 22.610Ž10 €.

Saarema contabilizó un gasto por importe de 53.575Ž10 € y procedió a efectuar un incremento de la base imponible por el mismo importe.

La entidad solicita que la Inspección efectúe una disminución de la base imponible correspondiente con el gasto fiscalmente deducible (22.610Ž00 €), ya que en el momento de presentar la declaración por prudencia se consignó como no deducible. Por lo expuesto, la Inspección disminuye la base imponible en el importe mencionado anteriormente.

El art. 12.3 LIS establece que la deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario organizado no podrá exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en el mismo. Este mismo criterio se aplicará a las participaciones en el capital de sociedades del grupo o asociadas en los términos de la legislación mercantil.

Para determinar la diferencia a que se refiere el párrafo anterior, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competentre.

Por otra parte, la Disposición Transitoria Primera, segundo párrafo, de la LIS establece en relación con los ajustes extracontables que en ningún caso será admisible que una misma renta no se tome en consideración o lo sea dos veces a los efectos de determinación de la base imponible por el Impuesto sobre Sociedades.

2.- La entidad consignó compensación de pérdidas de ejercicios anteriores, declarando una base imponible negativa pendiente de aplicación del ejercicio 2001 de 2.518.742Ž62 €, de las que aplicó a la liquidación 238.236Ž09 €, declarando asimismo una base imponible negativa pendiente de aplicación del ejercicio 2002 por importe de 3.318.117Ž27 €, habiendo declarado pendiente de aplicación en períodos futuros 5.598.623Ž80 €.

La entidad solicita que se le aplique la compensación de pérdidas de ejercicios anteriores en la cantidad necesaria para que la base imponible quede a cero €. Se procede a aplicar 201.520Ž02 €, por lo que la entidad tiene bases imponibles negativas pendientes de aplicar en ejercicios futuros por importe de 5.397.103Ž78 €.

3.- La entidad eliminó las provisiones de las entidades Orgánica Europa S.L. y Orzada S.A., que tenía dotadas en ejercicios anteriores, contra las cuentas de inversión financiera en capital. La consideran una pérdida irrecuperable debido a que estas entidades no han depositado las cuentas en el Registro Mercantil desde los ejercicios 1998 y 1995, respectivamente.

Por ello, la Inspección formuló propuesta de regularización por importe de -105.265Ž40 € (-101.203Ž40 € de cuota y -4.062 Ž00 € de intereses de demora).

Por acuerdo de del Jefe de la Oficina Técnica de Inspección de fecha 4 de abril de 2006 se confirmó la propuesta de liquidación contenida en el acta, salvo en lo relativo a los intereses de demora calculados a favor del obligado tributario, que fueron suprimidos.

Además, la Inspección dispuso el inicio de expediente sancionador que concluyó por acuerdo de fecha 20 de junio de 2006, que apreció la comisión de infracción consistente en determinar o acreditar de modo improcedente bases negativas a compensar de la base en períodos futuros, imponiendo sanción por importe de 30.228Ž00 €, equivalente al 15% de la base.

TERCERO.-La actora solicita la anulación de la resolución recurrida invocando, en síntesis, que efectuó diversas dotaciones por depreciación de valores relativas a la filial Affinalia, S.A., ascendiendo el total de provisiones acumulada a 31 de diciembre de 2002 a 2.373.330 €, igual al coste en libros, de modo que se había provisionado toda la inversión, que tenía un valor neto de cero debido a que la filial tenía patrimonio neto negativo (-37.750 €), no habiéndose dotado una provisión superior porque la provisión no puede superar el coste de la inversión. En el año 2003 la filial obtuvo beneficios de 438.096 €, de los que restó los 37.750 € de patrimonio neto negativo, resultando 400.346 €, cantidad sobre la que aplicó el porcentaje de participación del 76Ž 82% para obtener una recuperación de provisión de 307.546 €, operación que considera correcta porque la recuperación se debe hacer por la suma algebraica de ambas cantidades (beneficios y patrimonio neto negativo). En cuanto al tratamiento fiscal de esa recuperación, señala la parte actora que dado que el conjunto de provisiones 'no deducibles' en años anteriores ascendía a 833.833 €, podía aplicar ese importe considerando las recuperaciones como 'no computables' hasta llegar a esa cifra, y por ello la recuperación de 307.546 € en 2003 se consideró como 'no computable', pues la Ley no obliga a aplicar el criterio de proporcionalidad, no existiendo norma alguna que ampare el criterio de la Inspección. Por último, con respecto a la sanción, la actora invoca la existencia de una discrepancia razonable con la Inspección, lo que excluye la infracción, añadiendo que la Administración tributaria no ha probado la presunta culpa o negligencia imputada.

El Abogado del Estado se opone a las anteriores pretensiones alegando, en primer lugar, que al haberse anulado la liquidación inicialmente impugnada procede desestimar el recurso ya que la actora tiene que esperar a la nueva liquidación para exponer sus argumentos frente a la misma. En cuanto al fondo, considera que la sociedad recurrente no ha observado los límites del art. 12.3 de la Ley 43/1995 para realizar la provisión en la parte deducible y no deducible, pues en los ejercicios 2000 a 2002, concluidos con pérdidas en Affinalia S.A., destinó el 65% de la pérdida a dotar una provisión por la depreciación de su participación accionarial y consideró el 35% restante como no deducible en la base imponible del impuesto con el consiguiente ajuste positivo, mientras que en el ejercicio 2003, en el que Affinalia tuvo beneficios de 438.096 €, la actora contabilizó una reducción de aquel fondo de depreciación por 307.546 € y, al mismo tiempo, disminuyó la base imponible en el 100% de dicho importe, es decir, 307.546 €. Frente a ello, la revalorización de la participación no fue de 307.546 €, sino de 336.545 €, y, por otra parte, la Ley del Impuesto se basa en los principios que fundamentan el Plan General de Contabilidad, entre los que está el de invariabilidad de criterios de un ejercicio a otro y el de devengo ( art. 38.b y d del Código de Comercio ), por lo que si en la dotación de la provisión y en el ajuste extracontable se aplicó por la recurrente el principio de devengo según una proporción, al proceder en el ejercicio 2003 a la recupración de los valores se debe aplicar el mismo principio de devengo y ajustar extracontablemente el ingreso aplicando la misma proporción que utilizó en su deducibilidad en años anteriores (35%), de modo que la deducción en la base imponible del ejercicio 2003 tiene que ser por este concepto de 117.790Ž75 € (336.545 x 0Ž35). Con respecto a la sanción, la parte demandada alega que la actora conocía su deber de incluir en la declaración del impuesto del año 2003 su resultado contable real, sin deducir importes que excedían de los límites legales, no habiendo cumplido esa obligación por negligencia inexcusable o por una voluntaria decisión a fin de reducir su pago a la Hacienda Pública, conducta sancionable.

CUARTO.-Delimitado el ámbito del recurso, en primer lugar debe ser examinada la objeción que plantea el Abogado del Estado frente a la demanda, al entender que habiéndose anulado la liquidación inicialmente impugnada procede desestimar el recurso ya que la actora tiene que esperar a la nueva liquidación para exponer sus argumentos frente a la misma.

La indicada argumentación no puede ser acogida por la Sala, pues la resolución recurrida anuló la liquidación impugnada únicamente en lo relativo a los intereses de demora y ordenó la práctica de otra liquidación de acuerdo con lo expuesto en dicha resolución, en la que se declara correcto tanto el cálculo de las provisiones efectuado por la Inspección en relación con la filial Affinalia S.A., como la aplicación de la regla de proporcionalidad, que son las cuestiones con las que muestra su disconformidad la parte actora, siendo adecuado impugnar tal resolución por dichos motivos, pues de lo contrario habría adquirido firmeza tal decisióny ya no podrían discutirse esas cuestiones mediante la impugnación de la nueva liquidación a practicar.

Del mismo modo, en cuanto a la sanción, aunque es cierto que el TEAR también anuló el acuerdo sancionador recurrido, no lo es menos que declaró que la sociedad actora había actuado con negligencia y facultó a la Administración para imponer una nueva sanción, decisión que combate la recurrente al rechazar la existencia de infracción tributaria por ausencia de culpabilidad en su conducta, pretensión que tiene perfecto encaje en el presente recurso ya que su estimación impediría dictar un nuevo acuerdo sancionador.

QUINTO.-Sentado lo anterior y en cuanto al fondo del asunto, la primera cuestión debatida hace referencia al ingreso que debe figurar en la contabilidad de la entidad actora por su participación en la sociedad Affinalia. En este punto, la Administración tributaria considera que la cantidad asciende a 336.545 € al aplicar el 76Ž82% (porcentaje de participación en esa sociedad) sobre el beneficio obtenido por ésta en el ejercicio 2003 (438.096 €), lo que implica un ajuste de 28.999 €, mientras que la recurrente estima que el ingreso debe ser de 307.546 €, resultado de aplicar el indicado porcentaje de participación sobre la cantidad de 400.346 € (438.096 € menos 37.750 € de patrimonio neto negativo).

Pues bien, uno de los principios contables es el de devengo, a cuyo tenor la imputación de ingresos y gastos debe hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan y con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos. Y la Ley del Impuesto sobre Sociedades se basa en los principios que inspiran el Plan General de Contabilidad.

Así, no hay razón alguna para que la actora contabilice en el año 2003 un ingreso inferior al obtenido como consecuencia de su participación en la sociedad Affinalia, siendo ese ingreso contable el señalado por la Administración.

Por otra parte, el art. 12.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , establece que la deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario organizado no podrá exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en el mismo, tomándose como referencia para determinar esa diferencia los valores al coerre del ejercicio, siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.

Además, el art. 10.3 de esta misma Ley dispone que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esa ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Esta norma nos remite al art. 38.1 del Código de Comercio , a cuyo tenor la valoración de los elementos integrantes de las distintas partidas que figuren en las cuentas anuales deberá realizarse conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados, observándose en particular las siguientes reglas: ... b) no se variarán los criterios de valoración de un ejercicio a otro; ...d) se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

Este último criterio (devengo) también está recogido en el art. 19.1 de la Ley 43/1995 , que afirma que los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

De los preceptos transcritos se infiere que tanto los ingresos como los ajustes extracontables deben computarse en el período en que se devengan o se producen, sin alterar los criterios de valoración de un ejercicio a otro para respetar el principio de uniformidad. Así, puesto que la entidad actora dotó las provisiones en su contabilidad y efectuó los ajustes extracontables en función de la deducibidad fiscal de tales provisiones, una vez recuperado el valor deben integrarse en la base imponible en atención a la deducibidad considerada previamente, de manera que la base imponible tiene que disminuirse en el ejercicio 2003 en la misma proporción (35%) en que la provisión fue considerada no deducible en ejercicios anteriores, y no por la totalidad como hizo la recurrente, pues en tal supuesto se modificarían sin justificación los criterios de valoración utilizados con anterioridad y no se respetarían los principios y reglas legales antes reseñados. Por ello, es conforme a derecho la disminución admitida por la Inspección de 117.790Ž75 € (35% de 336.545 €).

En consecuencia, deben confirmarse los pronunciamientos que contiene la resolución del TEAR de Madrid en relación con la liquidación.

SEXTO.-La parte actora reclama, por último, la anulación de la sanción recurrida invocando la inexistencia de infracción por ausencia de culpabilidad y por carecer de motivación el acuerdo sancionador.

El principio de culpabilidad está recogido en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, al proclamar que 'son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley', lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril , y 164/2005, de 20 de junio .

La normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'.

Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

SÉPTIMO.-La jurisprudencia que se acaba de transcribir pone de relieve que para justificar la existencia de culpabilidad en el sujeto pasivo hay que demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.

El acuerdo sancionador recurrido considera que la conducta del obligado tributaria fue voluntaria y que le era 'exigible una conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de dolo o culpa, o cuando menos, negligencia', añadiendo que el criterio expuesto por dicho sujeto pasivo, si bien no puede entenderse como 'claro ánimo de defraudar', incurre en negligencia por aplicar un criterio que supone 'una interpretación sumamente sesgada, forzada y que deviene, por consiguiente, no razonable'.

Pues bien, esas frases resultan insuficientes para justificar la culpabilidad porque admiten que la actuación del obligado tributario está basada en una interpretación normativa distinta a la de la Inspección, no pudiendo admitir la Sala que el criterio de la entidad recurrente a la hora de interpretar y aplicar la norma fiscal sea 'sumamente' sesgado y totalmente irrazonable, sino que, por el contrario, aunque no sea compartida su tesis, aparece debidamente explicada y descarta la existencia del elemento de culpabilidad indispensable para sancionar, ya que no puede vincularse de modo objetivo la comisión de la infracción al resultado de la previa liquidación tributaria por ser incompatible con los principios inspiradores del derecho sancionador.

En definitiva, procede estimar la pretensión de la parte actora en relación con la sanción, declarando la inexistencia de infracción, por lo que la Agencia Teributaria no puede dictar nuevo acuerdo sancionador a la recurrente en relación con el ejercicio 2003 del Impuesto sobre Sociedades.

OCTAVO.-En atención a las razones expuestas procede estimar en parte el recurso, no apreciándose motivos para hacer imposición de costas a la vista del artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción .

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidadSAAREMA INVERSIONES, S.A.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de febrero de 2010, que estimó en parte las reclamaciones deducidas contra liquidación y contra acuerdo sancionador relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida en el particular referido a la liquidación y anulándola en relación con la sanción, declarando la inexistencia de infracción tributaria relativa al impuesto y ejercicio reseñados; sin costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública, de lo que como Secretario certifico.