Sentencia Administrativo Nº 973/2014, Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 524/2012 de 11 de Noviembre de 2014

Encabezamiento

T.S.J.EXTREMADURA SALA CON/AD

CACERES

SENTENCIA: 00973/2014

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos. Sres. Magistrados del margen, en nombre de S. M. el Rey, ha dictado la siguiente:

SENTENCIA Nº 973

PRESIDENTE:

DON DANIEL RUIZ BALLESTEROS

MAGISTRADOS:

DOÑA ELENA MÉNDEZ CANSECO

DON MERCENARIO VILLALBA LAVA

DON RAIMUNDO PRADO BERNABEU

DON CASIANO ROJAS POZO

DON JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU/

En Cáceres, a Once de Noviembre de dos mil catorce.

Visto por la Sala el Procedimiento Ordinario nº 524de 2012, promovido ante este Tribunal a instancia de la Procuradora Sra. González Rodríguez, en nombre y representación de Dª Noemi , siendo partes demandadas la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, defendida y representada por el Abogado del Estado, y la JUNTA DE EXTREMADURA, defendida y representada por Letrado de sus Servicios Jurídicos; recurso que versa sobre Resolución del Tribunal Económico-Administrativo, de fecha 26 de Abril de 2014, dictada en Reclamación NUM000 , en relación a Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Cuantía: 13.854,80 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte actora se presentó escrito mediante el cual interesaba se tuviera por interpuesto recurso contencioso administrativo contra el acto que ha que ha quedado reflejado en el encabezamiento de esta sentencia.

SEGUNDO .- Seguido que fue el recurso por sus trámites, se entregó el expediente administrativo a la representación de la parte actora para que formulara la demanda, lo que hizo seguidamente dentro del plazo, sentando los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes y terminando suplicando que se dictara una sentencia por la que se estime el recurso, con imposición de costas a la demandada; dado traslado de la demanda a la parte demandada de la Administración para que contestase, evacuó dicho trámite interesando se dictara una sentencia desestimatoria del recurso, con imposición de costas a la parte actora.

TERCERO.- Que en el presente procedimiento se admitió y declaró pertinente la prueba documental obrante en el expediente administrativo, señalándose seguidamente día para la votación y fallo del presente recurso, que se llevó a efecto en el plazo fijado.

CUARTO .- En la tramitación del presente recurso de han observado las prescripciones legales.

Siendo ponente para este trámite el Ilmo. Sr. Presidente D. DANIEL RUIZ BALLESTEROS, que expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO .- La parte actora formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Extremadura, de fecha 26 de abril de 2012. El TEAR de Extremadura confirma la Liquidación Provisional por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en relación a la operación formalizada en la escritura pública de fecha 18-9-2006, denominada de reconocimiento de deuda y dación en pago. La parte actora solicita la declaración de nulidad de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura. La Administración General del Estado y la Junta de Extremadura se oponen a las pretensiones de la parte recurrente.

SEGUNDO .- La operación que la Administración Tributaria considera sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas es la formalizada en la escritura pública de fecha 18-9-2006. Doña Noemi y don Secundino estaban sujetos al régimen económico-matrimonial de separación de bienes. En el convenio regulador de la separación matrimonial, los cónyuges pactan que la que fuera vivienda familiar se adjudique al esposo que deberá compensar a doña Noemi . Posteriormente, en dos escrituras públicas sucesivas de la misma fecha -las números NUM002 y NUM003 - denominadas de extinción de comunidad y de reconocimiento de deuda y dación en pago, los nombrados acuerdan extinguir la comunidad de propietarios que recaía sobre la vivienda familiar, adjudicársela a don Secundino y compensar a doña Noemi mediante la adjudicación de una vivienda, plaza de garaje y trastero de las que era propietario el esposo.

TERCERO .- La parte actora alega que estamos ante el supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que dispone lo siguiente: 'Tampoco motivarán liquidación por la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas» los excesos de adjudicación declarados que resulten de las adjudicaciones de bienes que sean efecto patrimonial de la disolución del matrimonio o del cambio de su régimen económico, cuando sean consecuencia necesaria de la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda habitual del matrimonio'.

CUARTO .- El TEAR de Extremadura considera que no procede aplicar el supuesto de no sujeción en atención a que no ha quedado probado que la vivienda de la CALLE000 número NUM001 de Cáceres fuera la vivienda habitual del matrimonio, de modo que no se cumple con uno de los requisitos establecidos en el artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. También indica que la extinción de un condominio no está gravada en el ITP siempre que se trate de un bien indivisible, se adjudique a un comunero y se compense al otro en metálico.

QUINTO .- En relación a la fundamentación de la contestación a la demanda, debemos señalar que lo que es objeto de debate en el presente juicio contencioso-administrativo es la interpretación y aplicación del artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y no de la exención del artículo 45.I.B).3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Por ello, no es de aplicación la doctrina legal contenida en la sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 30-4-2010 (recurso de casación en interés de la Ley número 21/2008, EDJ 2010/78803). La sentencia considera que el artículo 45.I.B.3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , se ciñe a las adjudicaciones resultantes de la disolución de la sociedad de gananciales, sin que, por otra parte, ello resulte en modo alguno contrario al principio de igualdad, ni de capacidad económica, pues la propia diferencia sustancial existente entre los distintos regímenes económico-matrimoniales justifica la diferencia existente en el plano fiscal a la hora de su disolución, máxime cuando los sujetos pasivos pueden libremente optar entre uno y otro régimen económico-matrimonial en función de sus preferencias e intereses. La exención del artículo 45.I.B.3 se refiere a la sociedad conyugal, que es una figura propia del régimen económico-matrimonial de gananciales, y que está relacionada con el patrimonio ganancial independiente de los patrimonios privativos de cada uno de los cónyuges y las compensaciones económicas entre los mismos, por lo que hay que entender que solo afecta a las aportaciones de bienes de los cónyuges a la sociedad de gananciales y a las adjudicaciones y transmisiones de bienes que se efectúen a consecuencia de la disolución de la sociedad de gananciales a favor de los cónyuges, sin que pueda aplicarse al régimen de separación de bienes porque en dicho régimen no existen bienes comunes. Precisamente, el Alto Tribunal cita en apoyo de su doctrina legal el supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo . Este precepto reglamentario contempla un supuesto distinto al del artículo 45.I.B.3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , circunscrito a la modalidad de transmisión patrimonial, para las adjudicaciones de bienes efecto de la disolución del matrimonio, sin restricción a la sociedad conyugal de gananciales, consecuencia necesaria de la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda habitual del matrimonio. Por tanto, el artículo 45.I.B.3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , sólo se aplica a la sociedad de gananciales mientras que el supuesto de no sujeción del artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , se aplica a la transmisión de la vivienda habitual en cualquier régimen económico-matrimonial.

SEXTO .- La parte actora aporta prueba sobre la condición de vivienda habitual del matrimonio de la vivienda situada en la CALLE000 número NUM001 de Cáceres. Ahora bien, consideramos que la solución al debate planteado se encuentra en la calificación que deba darse a la operación realizada por los cónyuges en la escritura pública de fecha 18-9-2006. Realmente, la solución a la controversia planteada la encontramos en la motivación del acto administrativo que inicia el procedimiento de comprobación limitada y concede trámite de audiencia. En el acto de inicio que obra en el folio 30 del expediente administrativo, si bien de una forma excesivamente sucinta, se pone de manifiesto que no estamos ante un exceso de adjudicación sino ante una permuta. En efecto, lo que las partes están realizando mediante estas dos escrituras es permutar la cuota indivisa de la que es titular la esposa en un bien inmueble por otros bienes inmuebles propiedad del esposo. Este es el verdadero contenido de las dos escrituras públicas de 18-9-2006. No de otra manera puede entenderse el contenido conjunto de las dos escrituras públicas que se otorgan sin solución de continuidad el mismo día, de modo que aunque en la de extinción de la comunidad se reconoce una deuda de 158.820,48 euros a favor de doña Noemi , a continuación se adjudica a la esposa una vivienda y plaza de garaje de don Secundino .

SÉPTIMO .- El supuesto no puede encuadrarse en el supuesto de no sujeción del artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , al no darse un verdadero exceso de adjudicación que exige una compensación en metálico. El artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , debe ponerse en relación con el artículo 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que dispone lo siguiente: 'Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto: B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los arts. 821 , 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento'.

Es necesario trascribir los preceptos del Código Civil citados en el artículo 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , para comprobar que todos tienen como fundamento común la indivisibilidad de un bien y su compensación en metálico al comunero que no se lo adjudica.

El artículo 821 del Código Civil dispone que 'Cuando el legado sujeto a reducción consista en una finca que no admita cómoda división, quedará ésta para el legatario si la reducción no absorbe la mitad de su valor, y en caso contrario para los herederos forzosos; pero aquél y éstos deberán abonarse su respectivo haber en dinero'.

El artículo 829 recoge que 'La mejora podrá señalarse en cosa determinada. Si el valor de ésta excediere del tercio destinado a la mejora y de la parte de legítima correspondiente al mejorado, deberá éste abonar la diferencia en metálico a los demás interesados'.

El artículo 1056 (segundo) señala lo siguiente: 'El testador que en atención a la conservación de la empresa o en interés de su familia quiera preservar indivisa una explotación económica o bien mantener el control de una sociedad de capital o grupo de éstas podrá usar de la facultad concedida en este artículo, disponiendo que se pague en metálico su legítima a los demás interesados. A tal efecto, no será necesario que exista metálico suficiente en la herencia para el pago, siendo posible realizar el abono con efectivo extrahereditario y establecer por el testador o por el contador-partidor por él designado aplazamiento, siempre que éste no supere cinco años a contar desde el fallecimiento del testador; podrá ser también de aplicación cualquier otro medio de extinción de las obligaciones. Si no se hubiere establecido la forma de pago, cualquier legitimario podrá exigir su legítima en bienes de la herencia. No será de aplicación a la partición así realizada lo dispuesto en el art. 843 y en el párrafo primero del art. 844'.

Por último, el artículo 1062 (primero) dispone: 'Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero'.

En todos ellos, la adjudicación se hace a uno de los comuneros a cambio de compensar a los demás en metálico. Lo mismo es exigible en cualquier otro supuesto de exceso de adjudicación derivado de la disolución de una comunidad que recae sobre un bien indivisible. El artículo 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , establece la necesidad de basarse en el mismo fundamento. Si acudimos al artículo 32.3 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , vemos también que se refiere a los excesos de adjudicación por la adjudicación de la vivienda habitual del matrimonio. Solamente estaremos ante un supuesto de no sujeción cuando el exceso de adjudicación derivado de la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda habitual se compense al otro mediante metálico. Cualquier otra situación, como la que ahora estamos examinando, no puede calificarse de exceso de adjudicación sino que estamos en presencia de una verdadera permuta donde una de las partes entrega una cosa para recibir otra. La vivienda familiar se adjudica al esposo a cambio de adjudicar bienes privativos del marido a favor de la esposa. Esta operación fue correctamente calificada por la Administración Tributaria en la Liquidación Provisional objeto de la reclamación.

OCTAVO .- Es clásica en esta materia la cita de la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 28-6-1999 (recurso número 8138/1998 , EDJ 1999/19751), que desestima un recurso de casación en interés de la Ley en un supuesto de adjudicación a la esposa de un piso y plaza de aparcamiento, que los cónyuges -casados bajo régimen económico-matrimonial de separación de bienes- habían adquirido pro indiviso con anterioridad y constante matrimonio, con obligación de entrega al otro cónyuge propietario de una cantidad en metálico. Se trata, en consecuencia, de un supuesto diferente al ahora enjuiciado donde no existe compensación en metálico. El Alto Tribunal en esta sentencia declara lo siguiente: 'Esta Sala, aun en supuestos no estrictamente similares al que ahora se enjuicia y como recuerda la Sentencia de 23 de Mayo de 1998, con cita de otras de la Sala Primera y de la Sala Tercera de este Tribunal, tiene reconocida, con vocación de generalidad, la doctrina consistente en que 'la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en los que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por primera transmisión solo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero'. En principio, pues, la división y consiguiente adjudicación de las partes en que se hubieran materializado las cuotas ideales anteriormente existentes no son operaciones susceptibles de realizar el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales a tenor de lo establecido en el art. 7º.1.A del Texto Refundido y de su Reglamento , aquí aplicables, de 1980 y 1981, respectivamente -hoy los mismos preceptos de los Textos vigentes de 24 de Septiembre de 1993 y 29 de Mayo de 1995-. La división de la cosa común debe ser contemplada -recuerda la sentencia mencionada de 1998- como la transformación del derecho de un comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte de la cosa que la división hubiera individualizado. Con otras palabras: la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha -ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Lo que ocurre es que, en el caso de que la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división -supuesto que lógicamente concurre en una plaza de aparcamiento e incluso en un piso (no se trata de la división de un edificio, sino de un piso, art. 401 del Código civil )- la única forma de división, en el sentido de extinción de comunidad, es, paradójicamente, no dividirla, sino adjudicarla a uno de los comuneros a calidad de abonar al otro, o a los otros, el exceso en dinero - arts. 404 y 1062, párrafo 1º, en relación este con el art. 406, todos del Código civil -. Esta obligación de compensar a los demás, o al otro, en metálico no es un 'exceso de adjudicación', sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar - art. 400-. Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero puede calificarse de 'compra' de la otra cuota, sino, simplemente, de respeto a la obligada equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común por fuerza de lo dispuesto en los arts. 402 y 1.061 del Código civil, en relación este, también, con el 406 del mismo cuerpo legal . En puridad de conceptos, cuando la cosa común es indivisible, bien materialmente o bien por desmerecimiento excesivo si se llevara a cabo la división, cada comunero, aun cuando tenga derecho solo a una parte de la cosa, tiene realmente un derecho abstracto a que, en su día, se le adjudique aquélla en su totalidad, dada su naturaleza de indivisible, con la obligación de compensar a los demás en metálico. Esta forma, pues, de salir de la comunidad es también, por tanto, concreción o materialización de un derecho abstracto en otro concreto, que no impide el efecto de posesión civilísima reconocido en el art. 450 del Código civil y no constituye, conforme ya se ha dicho, transmisión, ni a efectos civiles ni a efectos fiscales. Por lo demás, el hecho de que el art. 7º.2.B) de la Ley y Reglamento del Impuesto aquí aplicables solo exceptúe de la consideración de transmisión, a los efectos de su liquidación y pago, 'los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los arts. 821 , 829 , 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código civil ...' y entre ellos no se cite precepto alguno regulador de comunidades voluntarias, sino solo de comunidades hereditarias, no constituye argumento en contra de la conclusión precedentemente sentada, habida cuenta que a lo que quiere con ello aludirse es a los excesos de adjudicación verdaderos, esto es, a aquellos en que la compensación en metálico, en vez de funcionar como elemento equilibrador de la equivalencia y proporcionalidad que deben presidir toda división o partición de comunidad a costa del patrimonio del adjudicatario, sobrepasa en realidad su interés en la comunidad y viene a constituir, efectivamente, una adjudicación que lo supera en perjuicio del resto de los comuneros. No hay, pues, tampoco, con esta interpretación, desconocimiento alguno del art. 24 de la Ley General Tributaria -hoy 23.3 de la misma tras la reforma operada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio-, cuando veda la utilización del procedimiento analógico para extender, más allá de sus términos estrictos, el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones tributarias'. Vemos, por tanto, que el Alto Tribunal se refiere siempre a que no están gravados los excesos de adjudicación por adjudicación de bienes indivisibles compensando en metálico a los demás comuneros, circunstancia que no concurre en el presente caso. Todo lo anterior conduce a esta Sala de Justicia a desestimar íntegramente el presente recurso contencioso-administrativo.

NO VENO .- En virtud de lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, después de la reforma efectuada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, que entró en vigor el día 31-10-2011, condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas a las dos Administraciones demandadas.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE S.M. EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora de los Tribunales Sra. González Rodríguez, en nombre y representación de doña Noemi , contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura, de fecha 26 de abril de 2012, dictada en la reclamación económico-administrativa número NUM000 . Condenamos a la parte actora al pago de las costas procesales causadas a las dos Administraciones demandadas.

Contra la presente sentencia no cabe recurso de casación.

Y para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, remítase testimonio, junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días conforme previene la Ley, y déjese constancia de lo resuelto en el procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.