Sentencia Administrativo Nº 979/2015, Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 497/2012 de 27 de Octubre de 2015

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00979/2015

Recurso contencioso-administrativo núm. 497/2012 (numeración Sección Segunda)

CUENCA

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE CASTILLA-LA MANCHA.

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, SECCIÓN 1ª.

Iltmos. Sres.:

Presidente

D. José Borrego López.

Magistrados:

D. Mariano Montero Martínez

D. Manuel José Domingo Zaballos.

D. Antonio Rodríguez González.

D. José Antonio Fernández Buendía.

S E N T E N C I A Núm. 979

En Albacete, a veintisiete de octubre de dos mil quince.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 497/12, interpuesto por Don Eladio , representado por la procuradora Sra. Picazo Romero y defendido, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA- LA MANCHA, representado y dirigido por el Sr. Abogado de Estado; en materia de Impuesto sobre el IVA y sanción tributaria. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Don José Borrego López, Magistrado Especialista de lo Contencioso-Administrativo.

Antecedentes

PRIMERO.- La representación procesal del recurrente interpuso el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de 27 de julio de 2012, que desestima las Reclamaciones Económico Administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 y NUM002 , formuladas respectivamente contra el acuerdo de la Dependencia de Gestión de la Delegación de Cuenca de la Agencia Tributaria, de fecha 1 de diciembre de 2009 por la que se procedía a aprobar liquidación provisional correspondiente al IVA (procedencia de tributar en el régimen general del IVA, en su actividad de transporte de mercancías por haber superado en el ejercicio 2006, el límite de 450.000 € de volumen de ingresos) correspondiente al ejercicio 2007, y contra el acuerdo de imposición de sanción en relación con la referida liquidación.

Después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia por la que se declarara la nulidad de las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO.- No habiéndose acordado el recibimiento del pleito a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, se señaló para la votación y fallo, el día 22 de octubre de 2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia. En virtud de acuerdo adoptado por el Pleno de la Sala de Gobierno del TSJ de Castilla-La Mancha de fecha 05 de Junio de 2015, asuntos como el presente de la Sección Segunda pasaron a ser asumidos por la Sección Primera.

CUARTO.- En la tramitación de este procedimiento se han observado las prescripciones legales en vigor.

Fundamentos

PRIMERO.- Se somete al control judicial de la Sala, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de de 27 de julio de 2012, que desestima las Reclamaciones Económico Administrativas acumuladas, números NUM000 ; NUM001 y NUM002 , formuladas respectivamente contra el acuerdo de la Dependencia de Gestión de la Delegación de Cuenca de la Agencia Tributaria, de fecha 1 de diciembre de 2009, sobre liquidación por el importe del IVA, correspondiente al ejercicio 2007, y contra el acuerdo de imposición de sanción en relación con la referida liquidación.

Segundo.-Este Tribunal ya habría tenido ocasión de pronunciarse sobre las cuestiones que plantea el presente, en la Sentencia de fecha 26 de Octubre de 2015, P.O. nº 496/12, de la Sección Segunda , Ponente Fernández Buendía, al resolver en los siguientes términos, a saber: 'El actor, dedicado a la actividad del transporte de mercancías por carretera, habría tributado el ejercicio 2007 por el régimen de estimación objetiva y simplificado de IVA, cuando la anualidad anterior, el 2006, habría tenido un volumen de ingresos superiores al límite legal, de 450.000 euros.

La liquidación provisional impugnada en sede Económico Administrativa, en consecuencia, consideraba que no resultaba procedente determinar el rendimiento correspondiente al ejercicio 2007 mediante el sistema de módulos, al haberse superado en, en el ejercicio 2006, el límite de 450.000 euros de volumen de ingresos establecido al efecto.

En primer lugar denuncia el actor la falta de motivación de la liquidación efectuada, pues expresa que atiende a un procedimiento genérico y de uso masivo, que no observa, analiza ni considera los hechos y circunstancias y declaraciones propios de cada caso y cada contribuyente.

Dice que se motiva la liquidación con remisiones generalistas a modificación de los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación directa como consecuencia de ingresos íntegros no declarados, o declarados incorrectamente, se aumenta la base imponible general porque se han deducido gastos que no se considera deducibles, se modifica la dotación de provisiones deducibles y gastos de difícil justificación, afirmando que procede la tributación en régimen de estimación directa simplificada en el ejercicio 2007 y que las cantidades que se integran en la base imponible 'son las recogidas en la diligencia de constancia de hechos de fecha 30 de abril, 29 de mayo y 5 de octubre, en base a la documentación aportada por el contribuyente'.

Afirma, en relación con ello, que desconoce cuáles son los gastos y provisiones declarados como no deducibles, así como cuáles son los rendimientos económicos de la actividad en estimación objetiva que se aumentan. En relación con ello expresa que dicho desconocimiento generaría indefensión al actor, afirmando, también, que desconocería cómo se habrían calculado los gastos del anexo I, igual que las cifras del anexo II y III que constan en el expediente unidos a la diligencia de 5 de octubre.

Niega haber aportado los anexos I, II y III y afirma que ignora cómo se habrían obtenido las cifras expresadas en los mismos y que ello le impediría defenderse.

Alega el demandante también, en segundo lugar, que se habría infringido el artículo 104.1 de la LGT al haber excedido el plazo de 6 meses en la tramitación del procedimiento.

Dice, además, que se habría vulnerado lo dispuesto en el artículo 137.2 de la LGT pues el primer requerimiento formulado no se comunica la naturaleza, alcance y determinación del procedimiento de comprobación que, en realidad, se iniciaba.

Por último, en cuanto a la sanción refiere a la falta de culpabilidad y de ánimo defraudatorio del actor, así como la falta de motivación de la sanción impuesta.

El Abogado del Estado sostuvo la corrección de la resolución impugnada.

SEGUNDO.- En un análisis lógico de los motivos impugnatorios esgrimidos por el actor procede valorar, inicialmente, la cuestión relativa a la caducidad del procedimiento y a la alegada vulneración de lo dispuesto en el artículo 137.2 de la Ley General Tributaria , en cuanto a la iniciación del procedimiento de comprobación limitada en que se dictó la liquidación provisional recurrida.

En el desarrollo de la actividad desplegada por la Administración Tributaria cabe destacar, a la vista del expediente de gestión, las siguientes actuaciones.

Se formula un inicial requerimiento en fecha 26 de febrero de 2009, notificado en fecha 2 de marzo de 2009, en que se conminaba al actor para que compareciera el 20 de marzo de 2009 para la presentación de determinada documentación, habida cuenta que 'según los datos en poder de esta Administración resulta que ejerce una actividad acogida a la Estimación Objetiva por Módulos y Régimen Simplificado de IVA'; habida cuenta que 'los artículos 64 y 65 del Reglamento del IVA [...] los contribuyentes en Régimen Simplificado de IVA tienen la obligación de llevar el libro registro de facturas recibidas y de bienes de inversión' y 'en el marco de las competencias atribuidas a las unidades del módulos por la Resolución de 19 de Febrero de 2004, de la Presidencia de la AEAT [...] para verificar el cumplimiento de estas obligaciones así como la correcta declaración de los datos que de ellas se derivan'.

No es hasta el 24 de abril de 2009 cuando consta la primera comparecencia de recurrente, por medio de representante, y la presentación sólo de parte de la documentación requerida, particularmente la facturación correspondiente al ejercicio 2006, donde se constataba un volumen de ingresos en dicho ejercicio superior a 450.000 euros.

En comparecencias de fechas 30 de abril, 29 de mayo y 5 de octubre de 2009 continúa aportando documentación, de la inicialmente requerida, correspondiente a los ejercicios 2007 y ulteriores.

El 19 de octubre de 2009 se dicta acuerdo por el que se inicia procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2007, dándosele traslado de la propuesta de liquidación provisional por dicho impuesto y ejercicio, propuesta frente a la que no se formulan alegaciones. Concluye el procedimiento con el dictado de liquidación provisional en diciembre de 2009.

Pues bien, al margen de la categorización procedimental que pueda darse a las actuaciones que se llevaron a efecto por la Administración Tributaria a partir del requerimiento formulado inicialmente, no existen elementos que nos permitan afirmar que nos encontremos ya, en ese inicial momento, ante un procedimiento de comprobación limitada, en los términos que expresa la parte actora.

El requerimiento formulado se fundaba, como se ha expresado, en la comprobación del cumplimiento de determinados requisitos formales a los que el demandante estaría obligado, al encontrarse sujeto al régimen de estimación objetiva y simplificado de IVA, entre ellos, y dentro de las competencias atribuidas al órgano actuante, los requisitos formales que permitieran comprobar la adecuación del sometimiento del sujeto pasivo al específico régimen por el que había tributado.

Es cierto que a la vista de las actuaciones desplegadas las mismas podrían estar amparadas en la regulación del procedimiento de verificación de datos (del artículo 155 del RD 1.065/2007 ), o bien del procedimiento para la comprobación del cumplimiento de otras obligaciones tributarias formales (del artículo 154 del Reglamento RD 1.065/2007 ), siendo que ambos pueden iniciarse mediante simple requerimiento y terminar por, entre otras causas, el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluyan el objeto del procedimiento.

Pues bien, todo parece indicar que tras el desarrollo de esas actuaciones (de verificación de datos, o de comprobación del cumplimiento de obligaciones formales), la Administración Tributaria alcanza la conclusión que de que no resultaba posible la regularización de la situación tributaria del demandante sin desplegar las oportunas actuaciones de comprobación e investigación tributarias y, de conformidad con lo establecido en el art. 133.1, letra e) LGT o 154.4.c) del RD 1.065/2007 , decidió dar por concluido el procedimiento así emprendido (ya se entienda como de comprobación del cumplimiento de obligaciones formales, ya como de verificación de datos) y resolvió que se iniciara un procedimiento de comprobación limitada por medio del cual sería factible proceder a la regularización de su situación tributaria, lo que se lleva a cabo, ahora sí, mediante comunicación de inicio de ese procedimiento en los términos que prevé el art. 137.2 LGT , comunicación que tiene fecha de 19 de octubre de 2009 y se notifica al interesado el 29 de ese mismo mes y año, concluyendo mediante el dictado de una liquidación provisional notificada en el mes de diciembre de 2009.

Sentado lo anterior ha de aclararse, también, que sería, cuando menos, muy dudoso que pudiera apreciarse la caducidad del procedimiento, tal y como pretende el demandante, al amparo de lo dispuesto en el artículo 104 del RD 1.065/2007 , a la vista de la sucesión de hechos antes expresada, que revela una incomparecencia del actor en la inicial fecha señalada y una aportación de la documentación requerida que fue llevada a cabo de modo sucesivo en diversas comparecencias, siendo aportada parte de dicha documentación el día 5 de octubre de 2009. Pues bien, aclara el referido precepto que no cabe computar a efectos de la caducidad 'los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado'.

En cualquier caso de lo que no cabe duda es que en fecha 19 de octubre se incoa formalmente procedimiento de comprobación limitada, dando traslado al actor de la propuesta de liquidación provisional y, antes del transcurso de 6 meses, se pone término al mismo mediante el dictado de la liquidación provisional, adecuadamente notificada al actor en el mes de diciembre.

Aun en la hipótesis más favorable para el demandante, es decir aun si se hubiera podido considerar que se hubiera producido el transcurso del plazo de caducidad en relación con el procedimiento antecedente, que había sido iniciado mediante requerimiento, según se ha expresado, lo cierto es que ello (al margen de la trascendencia comportaría en relación con el cómputo de la prescripción) no afectaría a la validez de las actuaciones allí desarrolladas, sin que exista obstáculo para su empleo en un procedimiento posterior, pues como dice el apartado 5 del artículo 104 de la Ley General Tributaria (el subrayado es nuestro) 'Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 27 de esta ley .

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario.'

Es decir, aun cuando pudiera concluirse, como se ha dicho, que lo procedente hubiera sido poner fin al primero de los procedimientos mediante el dictado de una resolución que declarara su caducidad, ello no habría impedido proceder como se hizo, es decir no hubiera impedido incoar un posterior procedimiento de comprobación limitada, adecuadamente comunicado al actor, y emplear en él los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en el procedimiento antecedente, pues en el momento de la incoación del procedimiento de comprobación limitada, en octubre de 2009, no habría transcurrido el plazo de prescripción, aun sin tener en cuenta, a efectos interruptivos, las actuaciones llevadas a cabo con anterioridad al 19 de octubre de 2009.

TERCERO.- Aclarado todo ello resta por analizar el motivo de impugnación que, en cuanto al fondo, aducía la parte actora respecto a la determinación de la deuda tributaria que efectúa la liquidación provisional girada.

Afirma el recurrente que desconocería cómo se habían calculado los gastos del anexo I al acta de la comparecencia de 5 de octubre, al igual que las cifras del anexo II y III referidos en la misma comparecencia.

Niega haber aportado los anexos I, II y III a que se refiere la diligencia de 5 de octubre y dice que ignora cómo se han obtenido las cifras expresadas en los mismos, y que ello le impediría defenderse adecuadamente.

Pues bien, la persona que representaba al actor en la comparecencia de 5 de octubre hizo específica referencia a la entrega de determinada documentación (que en la misma se expresa), así como se refirió expresamente a los anexos I, II y III, de donde parten los datos en base a los cuales se confecciona la liquidación provisional efectuada.

Si suscribió el acta haciendo referencia a determinados anexos han de tenerse por tales los que constan en el expediente, entre otras cuestiones porque no se ha acreditado, de ningún modo, que los anexos a los que se refiere el acta de la comparecencia suscrita por la representante del actor sean distintos a los que específicamente constan en el expediente.

De la anterior consideración debe derivarse la desestimación del motivo de impugnación planteado. Si la parte desconocía, en el momento de la comparecencia, cómo se habían calculado las sumas reflejadas en los anexos expresados, como ahora se afirma, no tiene sentido alguno que se hiciera constar en el acta de la comparecencia su conformidad sin reserva alguna, pues al margen de que cualquier otra conclusión supondría desconocer los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, no cabe soslayar que como expresa el artículo 107 de la Ley General Tributaria que expresa '1. Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.

2. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho.'

CUARTO.- En lo que a la sanción se refiere oponía en demandante la falta de motivación de la resolución sancionadora, así como la ausencia de culpabilidad y de ánimo defraudatorio.

A este respecto se ha de aclarar que las conclusiones que se derivan del contenido del expediente llevan a considerar, que, como se decía más arriba, el recurrente, pese a haber excedido durante el año 2006 el volumen de ingresos establecido como límite para tributar en régimen de estimación objetiva, circunstancia que no cabe que pueda ser ignorada, por motivos evidentes, continuó tributando por dicho régimen en año 2007, dejando de ingresar las sumas que resultan de la liquidación practicada, tratando de beneficiarse indebidamente de un régimen de tributación del que se encontraba excluido, lo que permitiría afirmar la existencia no ya de negligencia, que sería suficiente para la imposición de la sanción, sino propiamente de dolo.

Así lo expresa la resolución que impone la sanción recurrida que dice 'se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, pues le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias, apreciándose por tanto culpa o cuando menos negligencia, produciéndose una falta de ingreso de parte de la deuda tributaria al aplicar incorrectamente el régimen de estimación objetiva en irpf que obviamente no le correspondía al superar los límites de ingreso de 450.000 euros y quedar excluido de dicho régimen, debiendo aplicar el régimen de estimación directa modalidad simplificada'.

Tal modo de proceder requería, en definitiva, un actuar positivo y consciente, que llena el concepto de culpabilidad precisado por la Ley para habilitar la imposición de la sanción, pues, desde luego, no cabe considerar que la actuación del demandante pudiera estar amparada en una interpretación razonable de norma alguna aplicable.

Por todo lo que el recurso planteado debe ser desestimado'.Congruentemente con lo argumentado por las partes, con su remisión a lo que se decida, por conexión, al recurso nº 496/12, debemos proceder, desde los presupuestos legales propios al presente recurso, a la desestimación del mismo.

Tercero.- Procediendo la desestimación del recurso la parte recurrente habrá de ser condenada al pago de las costas procesales causadas conforme con el artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en la redacción aplicable .

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Don Eladio , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de de 27 de julio de 2012, que desestima las Reclamaciones Económico Administrativas acumuladas, números (supra referidas), formuladas respectivamente contra el acuerdo de la Dependencia de Gestión de la Delegación de Cuenca de la Agencia Tributaria, de fecha 1 de diciembre de 2009 por la que se procedía el aprobar liquidación provisional correspondiente al Impuesto Sobre IVA correspondiente al ejercicio 2007, y contra el acuerdo de imposición de sanción en relación con la referida liquidación, resoluciones que se declaran ajustadas a Derecho. Condenando a don Eladio al pago de las costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación literal a los autos originales, la pronunciamos, mandamos y firmamos.