Sentencia Administrativo Nº 981/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 325/2005 de 07 de Mayo de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

MADRID

SENTENCIA: 00981/2008

EL SECRETARIO DE LA SECCIÓN QUINTA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE

JUSTICIA DE MADRID

CERTIFICO: que en el recurso de que se hará mención se ha dictado por la

Sala la siguiente:

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 981

RECURSO NÚM.: 325-2005

PROCURADOR DÑA. ELVIRA ENCINAS LLORENTE

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Santos Gandarillas Martos

D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo

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En la Villa de Madrid a 7 de mayo de 2008

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 325-2005 interpuesto por D. ASECAL, S.L. representado por la procuradora DÑA.

ELVIRA ENCINAS LLORENTE contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26.10.2004

reclamación nº 28/07142/01 interpuesta por el concepto de sociedades habiendo sido parte demandada la Administración

General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 6-5-2008 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de octubre de 2004 en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número 28/07142/01 interpuesta contra liquidación tributaria practicada por la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, derivada de acta suscrita en disconformidad nº. 70343412, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1995, 1996 y 1997, siendo la cuantía reclamada de 127.105,6 ¤ (21.148.592 pesetas).

SEGUNDO: La recurrente solicita en su demanda que se anule la resolución administrativa impugnada, dando por procedentes los ajustes practicados en la declaración al resultado contable por diferencia entre criterios contable y fiscal en los ejercicios 1.995 y 1.996 y del aumento practicado en 1.997, determinando la improcedencia de las modificaciones realizadas por la oficina gestora en el Impuesto sobre Sociedades de los años citados y se declara no conforme a derecho y se anule la liquidación practicada.

La recurrente alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que de 1.993 a 1.996 Asecal SL ha determinado el resultado contable aplicando el principio de devengo para hacer la imputación de los ingresos y gastos de la cuenta de pérdidas y ganancias, según se indica en las memorias de la entidad. Si bien en el resultado contable declarado de los ejercicios 95 y 96 se han practicado ajustes fiscales con la finalidad de aplicar el criterio de caja para la determinación de la base imponible. Que el cambio que la entidad realiza en año 1.997 en orden a sustituir el criterio contable de imputación temporal de ingresos y gastos por otro que consisten en imputarlos en función del grado de realización de los trabajos, y no de las facturas emitidas. Para dar eficacia fiscal al cambio de criterio, Asecal SL elimina el ajuste efectuado en 1.996 aumentando el resultado contable de 1.997 en 180.382.708 Pts. Y minorándolo en 42.522.907 Pts., para compensar las bases imponibles negativas de los cuatro ejercicios anteriores, que se generaron como consecuencia de los ajustes fiscales derivados de la aplicación del criterio de caja. En la nota 13 de la Memoria Abreviada de 1.997 se puntualiza en orden al ajuste contable del ejercicio 1.997 que para el calculo del resulto fiscal o base imponible del Impuesto Sobre Sociedades se realizaron ajustes al resultado contable del ejercicio 1996 que deben ser eliminados a efectos del calculo del impuesto correspondiente a 1.997.

La recurrente sostiene que ha tratado de ofrecer una imagen fiel de su situación patrimonial y se ha visto obligada a aplicar el criterio contable de caja, a efectos fiscales, dado que sus clientes más importante pertenecen al Sector Público que exigen emitir la factura por parte de Asecal SL, antes de la prestación del servicio y cuyo pago se realiza muy posteriormente a la realización de este. Esta situación es debida a que el cliente precisa justificar el gasto para que le sean concedidas las partidas presupuestarias dentro de un cierto ejercicio económico. Art. 22.2 de la Ley 61/1978. Manifestando que es posible que el sujeto pasivo utilice un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos distinto al de devengo para dar cumplimiento al objetivo de imagen fiel del patrimonio de la situación financiera de acuerdo a los artículos 34.4 y 38.2 del Código de Comercio . La Administración Tributaria puede aprobar criterios de imputación temporal de ingresos y gastos distintos de los fundamentados en el principio del devengo según determina en el artículo 29 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el artículo 10 del Real Decreto 537/1997 de 14 de Abril , mediante la presentación de solicitud por parte del sujeto pasivo. Que el pretendido incumplimiento de los requisitos exigidos para su aplicación en el Art. 22.2 de la Ley 61/1978 y Art. 88.4 del Reglamento que le desarrolla en orden a no aportar documento justificativo de haber comunicado en 1.993 a la Administración Tributaria que se iba aplicar fiscalmente un criterio de imputación de ingresos y gastos distintos del de devengo para liquidar el Impuesto de Sociedades, así mismo la no justificación en 1.996 de no haber presentado la solicitud exigida con este fin por el Art. 19.2 de la Ley 43/1995 y por el Art. 29 del Reglamento que la desarrolla, se salva por cuanto que como expresión de los Arts. 34.4 y 38.2 del Código de Comercio, la Administración tributaria no acuerda la concesión al sujeto pasivo de un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos diferente al de devengo sino que se limita a dar eficacia fiscal a un criterio contablemente utilizado con el fin de reflejar la imagen fiel de la empresa.

TERCERO: El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que el artículo 22 de la Ley 61/1978 establece que los sujetos pasivos pueden utilizar criterios de imputación distintos, sin que ello origine ninguna alteración en la calificación fiscal de los ingresos y gastos, siempre que se cumplan dos requisitos: en primer lugar, que se manifieste y justifique al presentar la declaración correspondiente al primer ejercicio en que deban surtir efecto y, en segundo lugar, que se especifique el plazo para su aplicación.

Por otro lado, para el ejercicio 1996 resulta de aplicación la disposición transitoria séptima del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril , que contiene el Reglamento del Impuesto y que permite la aplicación de un régimen de imputación distinto al del devengo, que hubiese sido válido, para aquellas sociedades que lo hubieran venido practicando anteriormente.

La sociedad hoy recurrente ha reconocido que en el ejercicio de 1993, primero en el que se aplicó el régimen de imputación de caja, no se hizo constar en la declaración de dicho ejercicio, ni se acompañó documento alguno que confirmase el cumplimiento de los requisitos exigidos, por lo que, siendo una exigencia legal la comunicación previa a la Administración, y habiéndose acreditado que ésta no se ha producido, es evidente que no ha lugar a admitir la adecuación a Derecho del cambio del criterio de imputación.

Por otro lado, habiéndose realizado en el ejercicio de 1997 un ajuste positivo derivado de los negativos practicados en los ejercicios anteriores, para modificar el criterio contable del devengo para ajustarlo al de caja, y no habiéndose admitido los citados ajustes, asimismo éste ha de considerarse como no procedente.

En cuanto se refiere, en segundo término, a las alegaciones de la recurrente sobre la procedencia de los ajustes, por ser necesarios para ofrecer una imagen fiel de su situación patrimonial, señala que, en principio, el reflejo fiel de la situación patrimonial es un principio contable, que no resulta cumplido por aquélla cuando efectúa unos ajustes al resultado contable para determinar la base imponible, sin dar cumplimiento a los requisitos que la normativa de aplicación exige.

CUARTO: En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio debe tenerse en cuenta en primer lugar que la propia recurrente reconoce que no aportó documento justificativo de haber comunicado a la Administración Tributaria en 1.993 que iba a aplicar el criterio de caja en lugar del de devengo, ni tampoco que presentara solicitud en el mismo sentido respecto de 1.996.

A este respecto hay que considerar que la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades aplicable a los ejercicios de 1.995 establecía en su art. 22 , con carácter general el criterio de devengo para la imputación de los ingresos y gastos, si bien en su punto 2 permitía utilizar criterios de imputación distintos, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que se manifieste y justifique al presentar la declaración correspondiente al primer ejercicio en que deben surtir efecto. b) Que se especifique el plazo de su aplicación. Dentro de este plazo, el sujeto pasivo deberá ajustarse necesariamente a los criterios por él mismo elegidos.

En el presente caso la recurrente no cumplió dichos requisitos pues no formuló comunicación alguna en tal sentido a la Administración Tributaria.

En el mismo sentido de la Ley referida se pronuncia su reglamento aprobado por el Real Decreto 2631/1982, concretamente en el art. 88 .

Por otra parte, respecto del ejercicio de 1.996, en el que es aplicable la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, que en su art. 19 establece que "1 . Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros" y seguidamente determina que "2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.2 del Código de Comercio , estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine".

Por su parte el art. 29 desarrolla del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que es aplicable al ejercicio de 1.996 de acuerdo con su Disposición Transitoria Séptima, que constituye el desarrollo reglamentario al que se remite la Ley del Impuesto citada.

En el presente caso, la recurrente tampoco cumplió con los requisitos citados que establece la Ley del Impuesto 43/1995 ni el Reglamento que la desarrolla.

La recurrente pretende la procedencia de los ajustes aunque no se haya cumplidos los requisitos fijados por las Leyes referidas, sin embargo dicha pretensión no puede ser admitida pues la alegación de pretender dar una imagen patrimonial fiel no excusa del cumplimiento de los requisitos establecidos en las leyes fiscales, teniendo en cuenta que la imagen fiel de su situación patrimonial no puede considerarse únicamente desde una perspectiva contable, sino que ha de valorarse teniendo en cuenta el cumplimiento de las normas y requisitos establecidos por las normas jurídicas que regulan los impuestos aplicables. Consecuencia de lo anterior es la improcedencia de los ajustes practicados a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en los ejercicios cuestionados de 1.995 y 1.996 y, derivado de ello, tampoco procede el ajuste de 1.997, siendo conforme a Derecho la liquidación practicada.

Por todo lo cual, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

QUINTO: En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , no procede especial imposición de costas, al no apreciarse en la actuación de las partes temeridad o mala fe.

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad ASECAL, S.L. contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de octubre de 2004, sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1995, 1996 y 1997, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida. Sin imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública

el dia en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso

Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.

LO QUE ANTECEDE, CONCUERDA BIEN Y FIELMENTE CON EL ORIGINAL AL QUE ME REMITO. Y PARA QUE ASÍ CONSTE Y SURTA LOS EFECTOS OPORTUNOS ANTE ; EXTIENDO LA PRESENTE, QUE FIRMO EN MADRID A