Sentencia Administrativo Nº S/S, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 491/2003 de 16 de Marzo de 2006

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a dieciseis de Marzo de dos mil seis.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 491/03, que ante esta Sala de lo

Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) ha promovido el

Procurador Don Fernando Ruiz de Velasco Martínez, en nombre y representación de la entidad

mercantil CONSTRUCTORA IMPERIAL, S.L., frente a la Administración General del Estado

(Tribunal Económico-Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado.

La cuantía del recurso es de 78.790,69 euros (13.109.667 pesetas). Es ponente el Iltmo. Sr. Don

Francisco José Navarro Sanchís, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la mercantil recurrente expresada se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito presentado el 16 de abril de 2003, contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 7 de marzo de 2003, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto por aquélla contra la resolución de 25 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, que a su vez había desestimado la reclamación deducida en expediente 47/2572/96, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1993. Se acordó la admisión a trámite del recurso contencioso-administrativo en virtud de providencia de 29 de mayo de 2003, en la que igualmente se reclamó el expediente administrativo.

SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 2 de junio de 2004, en el que, tras alegar los hechos y exponer los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, así como la de la liquidación en ella examinada.

TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el día 15 de julio de 2004, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del recurso contencioso-administrativo, por ser ajustadas a Derecho las resoluciones impugnadas.

CUARTO.- No solicitado ni recibido el recurso a prueba ni interesada por ninguna de las partes la celebración del trámite de conclusiones orales o escritas, la Sala señaló, por medio de providencia, la audiencia del 9 de marzo de 2006 como fecha para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituye el objeto de este recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de marzo de 2003, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto por aquélla contra la resolución de 25 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, que a su vez había desestimado la reclamación deducida en expediente 47/2572/96, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1993.

SEGUNDO.- Para una mejor comprensión de las cuestiones planteadas en el presente litigio, resulte conveniente reseñar determinados datos de hecho relevantes en relación con las vicisitudes del procedimiento de comprobación y la vía económico-administrativa:

a) Con fecha 24 de junio de 1996, la Inspección de los Tributos de la Delegación de la A.E.A.T de Valladolid incoó a la entidad CONSTRUCCIONES IMPERIAL, S.L., un acta A02, en disconformidad, por el concepto y período de referencia. En ella, el actuario, después de señalar que el sujeto pasivo había presentado declaración-liquidación - régimen general- con una base imponible de cero pesetas y una cuota diferencial a devolver de 871.790 pesetas (5.239,56 euros), la cual fue devuelta el 24 de abril de 1995. Procede a practicar ajuste del resultado contable por importe de 62.418.177 pesetas (375.140,8 euros) correspondiente a una exención por reinversión, que no procedía aplicar al incremento por transmisión de una finca, el 17 de marzo de 1993, sita en Valladolid, Avda. de Gijón, en la cantidad de 68.360.389 pesetas (410.854,21 euros). La sociedad declara en el ejercicio 1993 dicho beneficio y a la vez la exención por reinversión de 62.418.177 pesetas (375.140,8 euros).

Como justificante de la reinversión aporta escritura pública de compra, de 7 de octubre de 1993, de un solar sito en Valladolid, en la CALLE000 nº NUM000, en la que figura como comprador "en su propio nombre y derecho" D. Luis Francisco. La sociedad contabiliza el 30 de noviembre de 1993 el solar en su activo por 82.176.770 pesetas (493.892,33 euros), sin aportar documentación que justifique dicho asiento. Por lo que, la reinversión declarada, a juicio de la Inspección, no cumple los requisitos del artículo 146 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS ), habida cuenta que el sujeto pasivo no efectúa, de acuerdo con la documentación aportada, reinversión alguna. La base imponible comprobada después de compensaciones de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores se fija en 57.939.520 pesetas (348.223,53 euros), determinándose por el actuario que la entidad debe tributar en régimen de transparencia fiscal al ser calificada de sociedad de mera tenencia de bienes, de acuerdo con el artículo 363 y siguientes del RIS ; siendo sus socios D. Felipe, con una participación del 16,67% y D. Jose Antonio, con una participación del 83,33%. El acta se califica de previa ( artículo 50.2.b) del R.D. 939/1986, de 25 de abril ) al haberse desagregado el hecho imponible, limitándose la actuación de comprobación a la verificación de la exención por reinversión. Los hechos se califican de infracción tributaria grave, de conformidad con el artículo 79 de la L.G.T en su redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio , y se propone una sanción que asciende al 60% (50% sanción mínima del artículo 87.1 L.G.T , incrementada en un 10% por ocultación de datos, según el artículo 82.1.d) de la L.G.T .), así como por la no imputación de base imponible a los socios se aplica, además, una sanción del 20%.

En virtud de todo ello, se propone una liquidación con una deuda tributaria por importe 13.109.667 pesetas, incluida cuota ascendente a 871.790 pesetas (5.239,56 euros), sanción por importe de 12.110.978 pesetas (72.788,44 euros) e intereses de demora por 126.899 pesetas (762,68 euros).

b) Emitido por el actuario el preceptivo informe complementario del acta incoada y transcurrido el plazo concedido a la interesada para la presentación de alegaciones, sin que hiciera uso del derecho concedido al efecto, el Inspector jefe, con fecha 2 de septiembre de 1996, dictó acuerdo de liquidación tributaria, en virtud del cual confirmó en su integridad la propuesta contenida en el acta. Se notifica el 20 de septiembre de 1996.

c) Disconforme con el acuerdo de liquidación dictado por la A.E.A.T, la entidad CONSTRUCTORA IMPERIAL, S.L. interpuso, el 2 de octubre de 1996, reclamación ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León. Se formulan alegaciones por la recurrente, previa puesta de manifiesto del expediente, el 3 de enero de 1997, manifestándose, en síntesis: dado el contenido del acto impugnado es obvio que sólo procede discutir la procedencia o improcedencia de la sanción impuesta. Se trata de determinar si es o no sancionable la actividad de la sociedad que, por el propio acto impugnado, ha sido calificada de mera tenencia de bienes. Para razonar sobre la ilegalidad de la sanción impuesta debe atenderse, exclusivamente, al estricto contenido del acto, es decir, a la norma que sirve de cobertura legal al ejercicio de la potestad sancionadora, concretamente el artículo 79.a) de la L.G.T . El acto recurrido declara que se ha cometido la infracción prevista en el artículo 79.a) de la Ley General Tributaria . Una interpretación lógica, literal y sistemática del precepto nos revela que, en el caso que nos ocupa, no puede la conducta ser declarada constitutiva de la citada infracción por la sencilla razón de que la sociedad recurrente no dejó de ingresar en los plazos señalados, ni la totalidad, ni parte de la deuda, si esa deuda tributaria es de cero pesetas, por lo que es evidente que no puede dejarse de ingresar la misma. En definitiva, si una sociedad en transparencia no tiene por mandato legal el deber jurídicamente exigible de ingresar cuotas por el Impuesto sobre Sociedades y, además, el acto que impone la sanción declara que la base es 0 y la cuota tampoco está determinada por una cantidad a ingresar, el cumplimiento de una obligación que no existe no puede ser sancionado. Si se declara el sometimiento al régimen de transparencia fiscal es contradictorio exigir una cuota tributaria a una sociedad que no debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades. Concluye sus alegaciones la sociedad solicitando que se declare la nulidad del acuerdo de liquidación impugnado.

d) El Tribunal Regional de Castilla y León, en su sesión del día 25 de mayo de 1999, dictó, en primera instancia, resolución por la que desestimó la reclamación formulada y confirmó el acto administrativo de liquidación tributaria impugnado. Se notifica la resolución el 10 de septiembre de 1999.

e) Contra la resolución dictada en primera instancia, la interesada interpuso recurso de alzada, el 24 de septiembre de 1999, ante el Tribunal Regional citado para su remisión al Tribunal Económico- Administrativo Central, en el cual tuvo entrada el 6 de octubre de 1999. En el se reitera en las alegaciones formuladas en primera instancia, y añade, además, que el Tribunal Regional de Castilla y León en su resolución, consciente de que no podía sancionarse como ajustada a la legalidad una sanción tributaria por no haberse ingresado en plazo una deuda tributaria que, por ser inexistente, nunca pudo dejar de ser ingresada, en lugar de extraer la única consecuencia formal y materialmente posible, esto es, la de declarar la nulidad radical del acto, proclamó que la sanción tributaria impuesta era ajustada a derecho, al ser la conducta de la sociedad encuadrable en otros preceptos que el Sr. Inspector no consideró en el acto que dictó, por lo que se produce en la resolución aludida una proscripción del principio que prohibe la "reformatio in peius". Solicita la recurrente que se declare la nulidad de la resolución que y del acto administrativo que se impugna.

f) Por resolución del TEAC de 7 de marzo de 2003 quedó desestimado el recurso de alzada promovido por la mercantil recurrente, al que se acaba de hacer referencia, resolución cuya impugnación constituye el objeto del presente recurso.

TERCERO.- Debe efectuarse la aclaración inicial de que a la Sala le suscita serias dudas la regularidad de que la actuación inspectora haya desembocado en un acta previa, y no definitiva, pues no parece ajustarse estrictamente la levantada al régimen establecido en el artículo 50 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , a cuyo tenor "1. Las actas que extiende la Inspección de los Tributos pueden ser previas o definitivas. Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar.

2. Procederá la incoación de un acta previa: ...b) Cuando el hecho imponible pueda ser desagregado a efectos de las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación o cuando por su fraccionamiento territorial deba serlo en los distintos lugares en que se materialice", puesto que, en realidad, lo que se somete a comprobación no es la exención por reinversión efectuada, como se afirma en la propia acta, sino la tributación de la sociedad bajo el régimen de transparencia fiscal, por tratarse, según se afirma, de una sociedad de mera tenencia de bienes, dentro de cuya cuestión se encuentra, no como aspecto exclusivo sino en relación con otros, la relativa a la determinación de la proporción del activo social afecto a la actividad empresarial, a los efectos de calificación de la entidad como transparente, a lo que se añade el análisis de una operación distinta de la que se dice "desagregada" del hecho imponible global, cual es la de la determinación de los activos financieros de la empresa como adscritos o no a dicha actividad.

Sin embargo, pese a que no estamos en presencia de un hecho desagregado, sino de la determinación de un régimen de tributación u otro distinto, con las consecuencias de todo orden que de ello derivan, no sólo en cuanto a la determinación de la base y la imputación de ésta, de ser positiva, a los socios individuales, sino también en el aspecto sancionador, el hecho de que la demanda guarde silencio sobre la legalidad de la consideración del acta como previa y de la liquidación derivada de ella como provisional, unido a la circunstancia de que no consta se haya producido actuación inspectora posterior acerca del citado Impuesto y ejercicio, nos llevan a la conclusión de que no resulta procedente plantear la cuestión acerca de la ilegalidad de los actos combatidos, sobre la base de la infracción del artículo 50 RGIT , puesto que, como defecto formal que sería, estaría subordinada tal declaración al ocasionamiento de indefensión al sujeto pasivo, lo que en modo alguno consta aquí, pues ni siquiera ha sido puesta de manifiesto en sus diferentes y sucesivas alegaciones, incluida la demanda, por éste.

CUARTO.- En cuanto a la cuestión principal suscitada, hay que partir de que el régimen de transparencia fiscal fue introducido en nuestro ordenamiento tributario por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades, que dispone en su artículo 19.1 que "se imputarán, en todo caso, a los socios y se integrarán en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, en su caso, en el de Sociedades, los beneficios o pérdidas obtenidos por las Sociedades a que se refiere el apartado 2 del artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aun cuando dicho beneficio no hubiera sido objeto de tributación", señalándose en el apartado 3º del propio artículo que "el beneficio atribuido a los socios será el que resulte de las normas de este Impuesto sobre Sociedades para la determinación de la base imponible con aplicación, en su caso, de las reducciones en dicha base, establecidas en dicha legislación", a lo que se añade, en el apartado 5º del mismo precepto legal que "las Entidades a que se refiere el apartado 1 de este artículo y las del apartado 2, si ejercitasen su derecho de opción, no tributarán por este Impuesto".

Por tanto, en el régimen de transparencia fiscal configurado en la Ley 61/78 , las sociedades acogidas a tal sistema de atribución, si bien no tributaban por el Impuesto sobre Sociedades, sus bases imponibles se determinaban con arreglo a las normas de tal impuesto, y su resultado, positivo o negativo, se imputaba en las bases imponibles de los socios de la sociedad transparente, ya se trataran éstos de personas físicas (sujetas al IRPF) o personas jurídicas (sujetos al Impuesto sobre Sociedades). Más concretamente, precisaba el apartado 4 del artículo 12 de la Ley 44/1978 - y en el mismo sentido, el artículo 19 de la Ley 61/1978 - que "el beneficio atribuido a los socios será el que resulte de las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación de la base imponible, con aplicación, en su caso, de las reducciones en dicha base reguladas en la legislación correspondiente".

Igual fórmula que la anteriormente expresada se encontraba en el artículo 33, apartados 2 y 3, del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 agosto , en el que se dispone que el resultado atribuido a los socios será el que se derive de las normas del impuesto sobre sociedades para la determinación de la base imponible, con aplicación, en su caso, de las reducciones en dicha base, reguladas en la legislación correspondiente y "cualquier modificación posterior en la cuantía de la base imponible que sea consecuencia, tanto de acciones de la Administración Tributaria como de la resolución de toda clase de recursos comportará, igualmente, la imputación de la diferencia a los socios y la consiguiente rectificación de la cuota del impuesto del período impositivo a que la base imponible rectificada se imputa".

Debe también tenerse en cuenta lo dispuesto en el Reglamento del Impuesto de Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 octubre, en cuyo artículo 387 se establece lo siguiente: "1. No podrá realizarse propuesta de liquidación definitiva por el Impuesto sobre Sociedades o Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los socios de una Sociedad transparente en tanto no se haya ultimado la comprobación de la misma, salvo que hubiese prescrito la facultad de comprobación o investigación de la Administración Tributaria. 2. En tanto no se ultimen las actuaciones ante la Sociedad transparente, las actas que se formalicen en relación a los socios tendrán el carácter de previas. 3. Una vez ultimadas las actuaciones y, sin perjuicio de los recursos que pueda interponer la Sociedad transparente, la Administración tributaria procederá a la comprobación de las declaraciones de los socios en que deban figurar las imputaciones establecidas en el régimen de transparencia. 4. Cuando el socio figure domiciliado fiscalmente en el ámbito territorial de otra Delegación o Administración de Hacienda, el Inspector Jefe de la que hubiese realizado la comprobación de la Sociedad transparente dará conocimiento al de la oficina a que corresponda el domicilio fiscal del socio, del resultado de las actuaciones en el plazo de quince días a contar desde la fecha del acta".

Iguales criterios rectores sigue la normativa del IRPF vigente en cuanto a los ejercicios 1992 y siguientes. Así el artículo 52 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF señala: "Tres. La base imponible imputable a los socios será la que resulte de las normas del Impuesto sobre Sociedades, con independencia de la naturaleza de las rentas de que derive".

El antes citado artículo 12 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre del IRPF , en la redacción dada al precepto por la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, de Reforma Parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en su apartado segundo , al que se remite el artículo 19 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades , dispuso: "Dos. Se imputarán, en todo caso, a los socios y se integrarán en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, en su caso, en el de Sociedades, las bases imponibles positivas obtenidas por las sociedades que se indican, aun cuando no hubieran sido objeto de distribución los resultados.

A) Las Sociedades de inversión mobiliaria sin cotización oficial en Bolsa, las Sociedades de cartera y las Sociedades de mera tenencia de bienes, cuando en todas ellas se dé cualquiera de las circunstancias siguientes:

a) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado, inclusive.

b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a 10 o menos socios siempre que ninguno de ellos sea persona jurídica de derecho público. A los efectos de este precepto:

Primero. Son Sociedades de cartera aquellas en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores mobiliarios.

Segundo. Son Sociedades de mera tenencia de bienes aquellas en que más de la mitad de su activo, estimado en valores reales, no esté afecto a actividades empresariales o profesionales, tal como se define en el art. 18 de esta Ley".

El referido artículo 18 señalaba, en su número 1, que "se considerarán rendimientos de actividades profesionales o empresariales aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios".

QUINTO.- En consecuencia, la primera de las cuestiones es la de determinar si estamos ante una sociedad transparente, como entidad de mera tenencia de bienes, lo que exige el examen de dos cuestiones: la adscripción del inmueble adquirido y posteriormente enajenado a la actividad empresarial durante el periodo preciso del ejercicio fiscal de que se trate, así como la efectividad fiscal de la reinversión por cumplimiento de las condiciones objetivas, subjetivas y temporales del artículo 15.8 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades . En suma, se trata de determinar, en primer término, si el inmueble a que se hace referencia en el expediente resultó o no afecto a la actividad de la empresa y, en consecuencia, si la entidad debe tributar en régimen de transparencia fiscal; y, en segundo término, la valoración que merezca la titularidad de activos financieros en relación con su supuesta afección a la actividad de la empresa.

Según el artículo 12.1 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , "se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad; b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad; c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios pa-ra la obtención de los respectivos rendimientos".

Consecuencia de lo anterior es que de los datos reseñados se desprende que ha de dilucidarse la doble cuestión objeto del recurso: de una parte, si la entidad debe considerarse una sociedad de mera tenencia de bienes, debiendo tributar en régimen de transparencia fiscal y la de si resulta o no procedente la exención por reinversión del incremento de patrimonio obtenido en su transmisión.

Por lo que respecta a la calificación de la interesada como sociedad de mera tenencia de bienes, señala el TEAC y la Sala comparte su criterio, debemos tener en cuenta las definiciones y excepciones establecidas por las Leyes del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y sus Reglamentos respectivos.

A este respecto, el artículo 363 del ya mencionado Real Decreto 2631/1982, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , dispone que "1. A los efectos del régimen de transparencia fiscal, son sociedades de mera tenencia de bienes aquéllas en que más de la mitad de su activo real, durante más de seis meses del ejercicio social, continuados o alternos, no esté afecto a actividades empresariales, profesionales o artísticas...", tal y como se definen éstas en el artículo 12 del propio Reglamento , al que igualmente se hizo anterior alusión.

SEXTO.- Es cierto, y en alguna ocasión se ha suscitado la duda, sobre si la determinación del activo real, a los efectos de dilucidar el régimen fiscal aplicable a la sociedad de que se trate, debe tener en cuenta el fenómeno de la exención por reinversión, así como el de la proyección temporal de ese beneficio fiscal a las reglas de cálculo para fijar la procedencia de ese régimen. La duda consiste en la procedencia de incluir los bienes del activo enajenados que dan lugar al incremento de patrimonio que, a su vez, es presupuesto de la exención por reinversión, habida cuenta que la Ley autoriza que la adquisición de los bienes de reemplazo se lleve a cabo más allá del límite temporal del cierre del ejercicio fiscal e incluso de la declaración del Impuesto, lo que lleva a la polémica sobre si debe o no incluirse el bien enajenado, cuya plusvalía está sometida a condición suspensiva en cuanto a la validez de la exención, entre el activo que debe considerarse a efectos de alcanzar el 50 por 100 del activo real que, a su vez, determina la obligación de someterse a la tributación en régimen de transparencia fiscal.

Pero, si bien se examina, la duda planteada por el recurrente en el punto 2 de los fundamentos jurídicos de la demanda, en que bajo la rubrica de "imposibilidad de verificar el cumplimiento de los compromisos de reinversión en el periodo 1993 dado que el plazo para cumplir dichos compromisos vencía el 17 de marzo de 1995", es más artificial que real, puesto que la enajenación determinante del incremento patrimonial del que deriva la exención por reinversión tuvo lugar el 17 de marzo de 1993, en tanto que la adquisición del inmueble de reemplazo, en que se trató de materializar la reinversión, se produjo en fecha 7 de octubre de 1993, esto es, dentro del propio ejercicio fiscal, teniendo en cuenta, además, que la propia sociedad declaró exento por reinversión el incremento experimentado tomando como base la adquisición del inmueble el 7 de octubre de 1993, lo que es un acto propio que no puede desconocer sin quebrantar gravemente las reglas de la buena fe, pues resulta indiferente que hubiera, en sentido abstracto, un plazo para reinvertir en bienes de análoga naturaleza a los activos de los que se ha desprendido, que en teoría permite hacer efectiva la reinversión más allá del momento en que se cierra el ejercicio contemplado en cada caso, tal argumento deviene completamente inútil cuando la propia interesada, en su declaración, ya manifiesta haber reinvertido efectivamente en la adquisición de un inmueble, lo que se declara en un documento oficial, la autoliquidación, con expresa previsión de que tal adquisición sirva para enjugar el incremento producido mediante la venta anterior, a los efectos de la exención por reinversión.

SÉPTIMO.- Sentado lo anterior, es perfectamente posible analizar, a los fines de determinar la procedencia de considerar la sociedad actora como de mera tenencia de bienes, si la operación analizada tiene o no transcendencia a los fines de determinar el 50 por 100 del activo que debe tomarse en consideración. A tal respecto, si "a los efectos del régimen de transparencia fiscal, son Sociedades de mera tenencia de bienes aquéllas en que más de la mitad de su activo real, durante más de seis meses del ejercicio social, continuados o alternos, no este afecto a actividades empresariales, profesionales o artísticas" ( artículo 363.1 del Reglamento del Impuesto ahora examinado), debe tenerse en cuenta que, al margen de toda otra consideración, ni el inmueble enajenado el 17 de marzo de 1993, consistente en una finca sita en la Avda. de Gijón, de Valladolid, estuvo seis meses en el patrimonio del sujeto pasivo, ni tampoco lo estuvo el inmueble adquirido por Don Luis Francisco en su propio nombre y derecho, siendo así que existió un intervalo temporal superior a dicho lapso semestral entre una y otra operación, lo que resulta determinante para significar que ninguno de ambos inmuebles puede computar el activo a los fines de determinación del régimen de transparencia fiscal aplicable a la empresa.

Además, por si pudiera considerarse que la validez de la reinversión retrotrae los efectos de la adquisición al momento en que se verificó el incremento patrimonial sobrevenidamente exento, creando una especie de continuidad ficticia entre ambas operaciones, tal consideración no alteraría cuanto se ha dicho, pues basta con considerar que la adquisición del inmueble, cuya adscripción al funcionamiento de la empresa, por otra parte, no consta en modo alguno, así como el mantenimiento en la titularidad durante el tiempo legalmente exigible, tuvo lugar por persona distinta de la persona jurídica aquí recurrente, CONSTRUCTORA IMPERIAL, S.A., pues el comprador que figura en la escritura pública de compraventa, en su propio nombre y derecho, es persona distinta de aquélla, Don Luis Francisco, lo que hace indudable la improcedencia de la exención por reinversión, manifestación que, referida al cómputo de los porcentajes legales para la consideración de la actora como sociedad transparente, impide toda posibilidad de dotar a la doble operación del efecto de continuidad que podría entenderse como procedente, de suerte que el único activo computable, de los integrantes de esa doble operación, sería el inmueble vendido el 17 de marzo de 1993, que quedaría también excluido por no haber integrado el activo empresarial (si es que lo estaba previamente, dato que igualmente falta) durante un periodo mínimo de seis meses en el ejercicio 1993.

OCTAVO.- La parte recurrente parte de la hipótesis de la exclusión de los activos inmobiliarios a que se ha hecho referencia para significar que, aun prescindiendo de tales valores, la conclusión no dejaría de ser la misma, esto es, la improcedencia de la transparencia fiscal que se defiende en la demanda, considerando al respecto que los activos financieros de que disponía la mercantil estaban afectos a la actividad empresarial.

Como quiera que, a tenor de lo establecido en el artículo 363.4 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , "para la determinación de si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a actividades empresariales, profesionales o artísticas, se estará a lo dispuesto en el art. 12 de este Reglamento, ha de recordarse que, según éste último: "se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad; b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad; c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios pa-ra la obtención de los respectivos rendimientos".

La parte recurrente tiene que probar, por razón de lo establecido en el artículo 114 de la L.G.T. de 1963 , aplicable al caso, que los activos financieros, consistentes en títulos y créditos de diversa consideración, naturaleza y vencimiento, están afectos a la actividad empresarial, sin que quepa presumir que la mera titularidad de los títulos representativos de esos créditos determina la adscripción.

En primer lugar, debe tenerse en cuenta que la cantidad de 57 millones de pesetas que la recurrente incluye entre el activo fijo, esto es, entre los bienes que se incorporan a la actividad productiva de la empresas y la hacen posible, procede de una cuenta corriente con los socios. Al margen de la impropiedad con que se utiliza la expresión "cuenta corriente", lo cierto es que, de serlo efectivamente, su saldo en modo alguno podría considerarse como activo fijo en el sentido de su adscripción al funcionamiento de la actividad empresarial como constructora, dado que en la cuenta corriente está implícita la existencia de recíprocas entradas y salidas de fondos y, por tanto, la incertidumbre sobre el saldo final positivo o negativo, esto es, a favor de la sociedad o de los socios, lo que desnaturaliza por completo la consideración como inmovilizado del importe de dicha cuenta.

Más da la impresión, por lo que se afirma en el fundamento jurídico 1 de la demanda (folio 7), de que se trata, en las propias palabras de la mercantil actora, de préstamos de los socios a la sociedad, que bajo la expresiva denominación de "inversiones financieras temporales", reconoce la demanda que se trata de una cantidad de dinero con que financiar la inversión para la adquisición del solar en la CALLE000, de Valladolid, con el que se pretendían materializar los compromisos de reinversión de la plusvalía obtenida en la venta de la finca sita en la Avenida Gijón, de Valladolid, afirmación que resulta ciertamente difícil de creer cuando la sociedad obtuvo 90.000.000 de pesetas por la compraventa de ésta última, de las que declaró 68.360.389 pesetas como beneficio, en acto que tuvo lugar el 17 de marzo de 1993, como reiteradamente se ha manifestado, suma dineraria que pudo aplicar perfectamente a la adquisición del solar de la CALLE000, de la citada capital, pues el importe satisfecho por este inmueble fue de 91.000.000 pesetas, cantidad en que se trata de justificar la reinversión, si bien 71.000.000 de pesetas ya constaban pagadas con anterioridad, en virtud de una obligación asumida mediante contrato privado en 1987, según reconocen las partes en la escritura notarial, lo que de una parte desnaturaliza por completo, de un modo definitivo y añadido a todos los anteriores motivos, que estemos ante una exención por reinversión, y de otra desdibuja la finalidad que se dice atribuida a la partida de 57.000.000 pesetas supuestamente destinados a financiar esa compra, sin perjuicio de que fue contabilizado el inmueble adquirido por el Sr. Luis Francisco, no por la mercantil recurrente, por un valor superior, lo que aquí resulta irrelevante, pues la diferencia positiva entre el valor de lo percibido y lo ulteriormente satisfecho hacía innecesaria la cesión de capital de los socios a la sociedad de la que formaban parte.

En definitiva, se comparten las conclusiones del acta en tanto que señalan que el activo no afecto a la actividad empresarial 73.992.142 pesetas, es superior al 50 por 100 del total inmovilizado, ascendente a 137.042.749 pesetas -excluido el valor de los inmuebles referidos en las operaciones de reinversión a que hemos hecho anterior y repetida mención- afirmación que, en modo alguno, es desmentida por la recurrente, a quien incumbe la carga de acreditar, en este proceso, que no debió tributar en ese ejercicio 1993 como sociedad transparente, por ser de mera tenencia de bienes-, pues ni la cuenta de activo derivada de las inversiones temporales puede tener la consideración que le confiere la demanda, ya que, pese a lo poco convincente del sentido de esa cuenta de préstamo, lo cierto es que, aun dándole credibilidad a efectos puramente polémicos, su carácter meramente temporal, aceptado como tal y previamente decidido como finalidad esencial del préstamo, desmiente cualquier configuración de esa partida como activo a los efectos de su adscripción empresarial, pues incumbía a la recurrente la carga de probar, que ni siquiera ha intentado, que el importe de estas cantidades tenía una vinculación querida y potencialmente permanente al funcionamiento de la empresa, no a la voluntad de que una persona que no era socio adquiriese un determinado bien inmueble, propósito ajeno por completo a la actividad empresarial.

La diferencia entre la cantidad contabilizada y declarada como "inversiones financieras temporales", ascendente a 57.000.000 de pesetas y la total consignada en el acta bajo la rúbrica general de "activos financieros" se refiere a inversiones en acciones de otras compañías, por importe de 16.992.142 pesetas, distribuida entre los 13.992.142 pesetas a que asciende la participación de la recurrente en la compañía "VALL SUR RESIDENCIAL, S.A.". y 3.000.000 pesetas en acciones de la sociedad SEVASA, sin que en modo alguno se haya probado que el importe de esas inversiones quedase afecto a la explotación empresarial en virtud de una relación directa y exclusiva, en los términos del artículo 12 del RIS , en virtud del cual, "se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad; b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad; c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios pa-ra la obtención de los respectivos rendimientos", relación causal de necesidad que la sociedad recurrente no ha acreditado en absoluto, sin que ni siquiera las afirmaciones de la demanda, ayunas de toda prueba, sean suficientes para alcanzar tal conclusión, pues ni se ha probado la relación entre la actividad productiva de la empresa y la posesión de tales acciones, difícilmente concebible, ni siquiera los datos de hecho que en la demanda se expresan como significativos de esa afectación, como son los datos de las sociedades participadas, el reparto de beneficios, su contabilización y declaración por la recurrente, las relaciones comerciales entre unas y otras, etc.

NOVENO.- Finalmente, en cuanto a la calificación del expediente y en concreto, a la procedencia de la sanción impuesta, hemos de recordar que, a la hora de analizar la conducta del obligado tributario, es preciso tener en cuenta la doctrina consolidada por el Tribunal Supremo y por el Tribunal Constitucional acerca del principio de culpabilidad invocado.

Así, pues, en lo tocante a la alegada falta de culpabilidad, para resolver la cuestión planteada, una vez más, hemos de traer a colación la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo que tiene declarado que "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones puesto que para ellos se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios" ( Sentencias de 5 de septiembre de 1991 y 8 de mayo de 1997, 25 de mayo de 2000 , entre otras muchas).

En este sentido, y por lo que se refiere a la invocación del principio de culpabilidad, el Tribunal Constitucional ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del Derecho Administrativo Sancionador que los principios y garantías presentes en el ámbito del Derecho Penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la Administración Pública ( Sentencia 76/1990, de 26 de abril ).

El Tribunal Supremo ha establecido el criterio (sentencias, entre otras, de 28 de febrero de 1996 y 6 de julio de 1995 ) de que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable.

Ya el Tribunal Supremo en su sentencia de 10 de febrero de 1986 señaló que "el ejercicio de la potestad punitiva, en cualquiera de sus manifestaciones, debe acomodarse a los principios y preceptos constitucionales que presiden el ordenamiento jurídico penal en su conjunto, y, sea cual sea, el ámbito en el que se mueva la potestad punitiva del Estado, la Jurisdicción, o el campo en que se produzca, viene sujeta a unos mismos principios cuyo respeto legitima la imposición de las penas y sanciones, por lo que, las infracciones administrativas, para ser susceptibles de sanción o pena, deben ser típicas, es decir, previstas como tales por norma jurídica anterior, antijurídicas, esto es, lesivas de un bien jurídico previsto por el Ordenamiento, y culpable, atribuible a un autor a título de dolo o culpa, para asegurar en su valoración el equilibrio entre el interés público y la garantía de las personas, que es lo que constituye la clave del Estado de Derecho".

Por su parte, la Sala Especial de Revisión del Tribunal Supremo (del artículo 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial ) en STS 17 de octubre de 1989 , unificando contradictorias posiciones mantenidas por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, tras recordar la doctrina del Tribunal Constitucional emanada de su STC 18/1981, de 8 de junio , en el sentido de que los principios inspiradores del orden penal son de aplicación al Derecho Administrativo sancionador, señala que "uno de los principales componentes de la infracción administrativa es el elemento de culpabilidad junto a los de tipicidad y antijuridicidad, que presupone que la acción u omisión enjuiciadas han de ser en todo caso imputables a su autor, por dolo, imprudencia, negligencia o ignorancia inexcusable". Con posterioridad, se ha señalado "que con respecto a la culpabilidad, no hay duda que en el ámbito de lo punible, ya administrativo, ya jurídico-penal, el principio de la culpabilidad opera como un elemento esencial del reproche sancionatorio (Sentencias de 20 de febrero de 1967 y 11 de junio de 1976 , concretándose en el aforismo latino "nulla poena sine culpa" (Sentencia de 14 de septiembre de 1990 ).

Especialmente paradigmática resultó la Sentencia de 9 de enero de 1991 que, tras partir de "la negación de cualquier diferencia ontológica entre sanción y pena" expuso que "esta equiparación de la potestad sancionadora de la Administración y el "ius puniendi" del Estado tiene su antecedente inmediato, su origen y partida de nacimiento en la "doctrina legal" de la vieja Sala Tercera del Tribunal Supremo cuya Sentencia de 9 de enero de 1972 inició una andadura muy progresiva y anticipó lúcidamente, con los materiales legislativos de la época, planteamientos y soluciones ahora consolidadas". En la misma resolución se expresa que "en efecto, en esta decisión histórica, como así ha sido calificada, en este auténtico "leading case" se decía, con clara conciencia de su alcance que "las contravenciones administrativas no pueden ser aplicadas nunca de un modo mecánico, con arreglo a la simple enunciación literal, ya que se integran en el supra-concepto del ilícito, cuya unidad sustancial es compatible con la existencia de diversas manifestaciones fenoménicas, entre las cuales se encuentran tanto el ilícito administrativo como el penal"... Y el Tribunal Supremo añadía, ya entonces: "ambos ilícitos exigen un comportamiento humano, positivo o negativo, una antijuridicidad, la culpabilidad, el resultado potencial o actualmente dañoso y la relación causal entre este y la acción". La misma sentencia expone que "esta progresiva andadura jurisdiccional encontró eco en otros ámbitos supranacionales y así el Tribunal Europeo de Derechos Humanos del Consejo de Europa, con sede en Estrasburgo, se pronunció en el mismo sentido cuatro años después", citándose al efecto las STDH de 8.junio.1976 (Engel), 21.febrero.1984 (Otzürk), 2. junio. 1984 (Campbell y Fell) y 22.mayo.1990 (Weber )".

En el ámbito del Derecho tributario y sancionador el propio Tribunal Supremo ha venido construyendo en los últimos años una sólida doctrina en el sentido de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se haya amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esta interpretación puede ser negada por la Administración su apoyo razonable, sobre todo si va acompañada de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, aunque formalmente incida en las descripciones del artículo 79 de la misma Ley General Tributaria (Sentencias entre otras muchas, de 29 de enero, 5 de marzo, 9 de junio de 1993; y, 24 de enero y 28 de febrero de 1994 y 6 de julio de 1995 ). Por ello "cuando el contribuyente no sustrae el conocimiento de los elementos determinantes de la base impositiva, sino que la rectificación obedece a una laguna interpretativa o a una interpretación razonable y discrepante de la norma, que la Administración entiende vulnerada por el sujeto pasivo y obligado tributario, no procede la imposición de sanciones, puesto que para ello se exige el carácter doloso o culposo de aquella conducta y no una simple discrepancia de criterios " (SSTS de 5 de septiembre de 1991, 8 de mayo de 1997, entre otras y, entre las más recientes, las de 10 de mayo y 22 de julio de 2000 ).

Resulta, entonces, que la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionables, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.

DÉCIMO.- Pues bien, aplicando la anterior doctrina al caso actualmente controvertido, esta Sala no puede desconocer, a la hora de analizar la conducta del obligado tributario, la existencia de una racional interpretación de la norma, invocada desde el primer momento por la actora, siendo patente la dificultad interpretativa de la que resulta la obligación de contribuir específicamente dejada de cumplir por el sujeto pasivo, lo que queda demostrado mediante la exposición que se ha realizado de la sentencia en que se analizaba la procedencia de la expresada obligación.

En suma, resulta procedente la aplicación de lo prevenido en el artículo 77.4.d) de la Ley General Tributaria , en la redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio , a cuyo tenor "Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: ... d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".

DÉCIMOPRIMERO.- La entidad recurrente fundamenta la improcedencia de la sanción en la inexistencia de deuda tributaria, como efecto de la necesidad de tributación bajo el régimen de transparencia fiscal, lo que determina la inaplicabilidad de los preceptos en que se sustenta, según la Inspección, la culpabilidad.

Se ha de significar que el artículo 79 de la Ley General Tributaria de 1963 , aplicable al caso, señala lo siguiente:

"Constituyen infracciones graves las siguientes conductas:

a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, salvo que se regularice con arreglo al art. 61 de esta ley o proceda la aplicación de lo previsto en el art. 127 también de esta ley.

b) No presentar, presentar fuera de plazo previo requerimiento de la Administración tributaria o de forma incompleta o incorrecta las declaraciones o documentos necesarios para que la Administración tributaria pueda practicar la liquidación de aquellos tributos que no exigen por el procedimiento de autoliquidación.

c) Disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgravaciones o devoluciones.

d) Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.

e) Determinar bases imponibles o declarar cantidades a imputar a los socios, por las entidades sometidas al régimen de transparencia fiscal, que no se correspondan con la realidad".

Ello significa, en una primera aproximación, que el precepto contiene hasta cinco modalidades diferentes de infracción tributaria, cada una de las cuales es autónoma respecto de las demás, sin que sea de recibo el muy escaso rigor de la administración, que en la resolución del Inspector Jefe de la A.E.A.T. en Valladolid, de 2 de septiembre de 1996, en que se señala que la infracción cometida es la del artículo 79.a), esto es, la de "dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria...", conducta que, a su parecer, se ve agravada por dos circunstancias: la primera, la de ocultación de datos, que cualifica la sanción mínima del 50 por 100, elevándola hasta el 60 por 100 ( artículo 82.1 L.G.T .), e incrementándola en un 20 por 100 sobre la base no imputada a los socios, como consecuencia de lo establecido en el artículo 88.2 de la misma Ley, según el cual "las entidades en régimen de transparencia fiscal serán sancionadas: a) Con multa pecuniaria proporcional del 20 al 60 por 100 de la diferencia entre las cantidades reales a imputar en la base imponible de los socios y las declaradas, sin perjuicio de la reducción establecida en el apartado 3 art. 82 de esta ley".

Estamos en presencia de una resolución que, en el aspecto sancionador, incurre en una contradicción patente y, a la vez, sanciona acumuladamente por lo que hizo la recurrente (obtener indebidamente una devolución, lo que presuponía la procedencia del régimen común de tributación), así como por lo que se supone que debió hacer (tributar bajo el régimen de transparencia fiscal, acreditando la base imponible que posteriormente deberá imputarse a los socios).

De ahí que, pese a que no puede compartirse, en sus estrictos términos, la tesis de la recurrente, sobre la base de que no existe una cuota a partir de la cual establecer la sanción, pues el artículo 88 determina la sanción a partir de la base que debió acreditarse para su posterior imputación, se comparta el fondo del alegato, esto es, la improcedencia de la sanción. De partida, lo que es inadmisible es imponer la sanción por la cantidad devuelta improcedentemente, que presupone la existencia de un régimen de tributación que la propia Administración considera inadecuado, que en este caso sí que llevaría a la conclusión sobre la improcedencia de la sanción del artículo 79.a) - además, inaplicable al caso, pues de ser constitutiva de infracción lo sería por el artículo 79.c) que tipifica la conducta consistente en "disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgravaciones o devoluciones", sin que ambos preceptos sean intercambiables a voluntad de la Administración, como se ha hecho, sin crear una grave indefensión al sujeto pasivo, que tiene derecho conocer la infracción que se supone cometida, equivocación que no es susceptible de subsanación en la vía económico-administrativa, donde no se puede alterar el título de imputación en perjuicio del recurrente.

Al margen de la completa falta de justificación acerca de la supuesta ocultación de datos con que se cualifica la sanción, respecto de la cual nada se dice, pero que quedaría desactivada ante la consideración de que se trataría de una circunstancia agravante o cualificadora de una sanción que consideramos disconforme con el ordenamiento jurídico, también infringe la ley la sanción que se impone sobre la base del artículo 88 de la Ley General Tributaria , pero esta vez no porque sea teóricamente improcedente, sino por falta de culpabilidad del sujeto pasivo, debido, de un lado, a que la Administración no razona esta culpabilidad, elemento subjetivo que necesariamente tiene que estar presente en todas las manifestaciones del ejercicio de la potestad sancionadora, como reiteradamente se ha repetido; y, de otro, a que la conclusión de que el recurrente ha de tributar bajo el régimen de transparencia fiscal, aun procedente, como hemos señalado, es la consecuencia en que desemboca todo cuanto se ha dicho en este proceso, lo que exigía la determinación de ciertos elementos de hecho que, debidamente valorados, permiten alcanzar esa conclusión, como la procedencia de la exención por reinversión y la adscripción entre los elementos empresariales del denominado "activo financiero", aspectos lo suficientemente complejos como para enervar la presencia de la culpa, ni siquiera en su faceta más leve, pues la cuestión es sumamente dudosa y, además, el resultado del análisis de una multiplicidad de aspectos del régimen de transparencia fiscal. Dicho de manera más directa y expresiva, lo que no es admisible es determinar, tras prolijas argumentaciones, que el régimen procedente es el de transparencia fiscal, lo que lleva a la elección de criterios determinados y a la práctica de operaciones matemáticas de determinación del activo, para después sancionar partiendo de que la conclusión a que se ha llegado es que lo procedente es considerar a la sociedad como de mera tenencia de bienes.

Procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso-administrativo, en lo relativo a la sanción impuesta, lo que hace innecesario abordar la cuestión relativa a la eventual aplicación retroactiva "in bonam partem" de la Ley General Tributaria de 2003, respecto de cuya cuestión se ha abierto un trámite de audiencia a las partes, dado el sentido del fallo en este punto.

DÉCIMOSEGUNDO.- De conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , no se aprecian méritos que determinen la imposición de una especial condena en costas, por no haber actuado ninguna de las partes con temeridad o mala fe en defensa de sus respectivas pretensiones procesales.

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY

Fallo

Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora el Procurador Don Fernando Ruiz de Velasco Martínez, en nombre y representación de la entidad mercantil CONSTRUCTORA IMPERIAL, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 7 de marzo de 2003, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto por aquélla contra la resolución de 25 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, que a su vez había desestimado la reclamación deducida en expediente 47/2572/96, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1993, debemos declarar y declaramos la nulidad de las citadas resoluciones, por ser disconformes con el ordenamiento jurídico, exclusivamente en lo que se refiere a la sanción impuesta, con desestimación de las demás pretensiones articuladas en la demanda, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el articulo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de Julio del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.