Sentencia Administrativo Nº S/S, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 555/2001 de 01 de Abril de 2004

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a uno de abril de dos mil cuatro.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 6/555/01, que ante esta Sala de lo

Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador Sr. José M.

Villasante García, en nombre y representación de PEUGEOT ESPAÑA S.A., frente a la

Administración General del Estado, representada por el Sr. Letrado del Estado, contra Resolución

del T.E.A.C. de 25 de abril de 2001, relativa al I.V.A., con una cuantia de 399.551.869 ptas.

(2.401.355,10 euros) siendo Magistrado Ponente la Ilma. Sra. Dª MERCEDES PEDRAZ CALVO.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito presentado el 16 de mayo de 2001, contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión por Providencia, con publicación en el B.O.E. del anuncio prevenido por la Ley y con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, mediante escrito presentado el 12 de septiembre de 2001, en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso y la anulación de los actos administrativos impugnados...

TERCERO.- El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 14 de diciembre de 2001, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso.

CUARTO.- Por Providencia de esta Sala, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 31 de marzo de 2004, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone recurso contencioso administrativo contra Resolución del T.E.A.C. de 25 de abril de 2001, RG 1609/98 RS 241/98 por la que se desestima la reclamación economico- administrativa interpuesta por PEUGEOT ESPAÑA S.A. contra liquidación del IVA practicada el DIA 26 de febrero de l.998 por la Oficina Nacional de Inspección con una cuantía de 399.551.869 ptas.

SEGUNDO.- Los hechos que se encuentran en el origen del presente recuso son los siguientes: el 27-X-97 la Inspección formalizó acta modelo A 01 61842310 a la entidad reclamante por el concepto IVA ejercicios 1.991, 1.992, 1.993 y 1.994 con aumento de las bases declaradas por determinados conceptos, concretamente, comedor empleados, reparaciones de vehículos y otros servicios, y con la misma fecha formalizó otro acta modelo A 02 61864181 por igual concepto y periodo, modificando las bases por la venta de automóviles previamente utilizados mediante contraprestación por sus cuadros directivos, sin haber repercutido IVA, indemnizaciones por daños causados en el transporte de los vehículos que constituyen verdaderas reparaciones sujetas a IVA y reparación de vehículos con defectos técnicos.

TERCERO.- Los motivos de impugnación alegados por la recurrente pueden resumirse como sigue:

a) La actora entiende que la factura que ha emitido la sociedad al vender el vehículo procedente de los cuadros directivos sin IVA y de la que parte la Inspección "para calcular el IVA devengado en el momento de la venta del vehículo al cliente final debe ser minorada en el IVA que ella no pudo deducirse en su momento, porque legalmente no podía hacerlo" consideran que "El tratamiento final en la venta del bien está pues condicionado imperativamente por el tratamiento dado al mismo en el momento de su adquisición".

b) En segundo lugar, respecto de las cantidades que la Inspección denomina "Indemnizaciones por daños causados en el transporte de los vehículos que constituyen verdaderas operaciones sujetas al IVA por las que no se ha repercutido el impuesto" la empresa actora sostiene que están exentas del IVA las cantidades que son indemnizaciones abonadas al propietario de la mercancía por el transportista, lo que a su juicio sería el caso, alegando que en otras ocasiones la Administración ha admitido que no se desvirtúa la naturaleza indemnizatoria por el hecho de que el resarcimiento del daño se obtenga mediante la reparación del vehículo siniestrado por la Entidad concesionaria.

c) Igualmente alega que la inclusión en la base imponible de sumas por la "reparación de vehículos con defectos técnicos" no es procedente porque el vendedor del automóvil entrega con este "una garantía de reparación del bien" y cuando repercute el IVA en la factura de entrega del vehículo nuevo, incluye el importe de la garantía entregada.

d) La recurrente considera que no debe imponerse sanción dadas las circunstancias de duda en la interpretación de las normas de aplicación.

e) Impugna el sistema de cálculo de los intereses de demora porque a su juicio es "el vigente a lo largo del periodo en que el interés se devengue y no el tipo vigente al iniciarse el periodo de cálculo".

f) Considera que debe aplicarse con carácter retroactivo la prescripción a los cuatro años del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de conformidad con lo dispuesto en la D.Final 4.3 del R.D. 136/00.

CUARTO.- En cuanto al primer motivo d e impugnación, la empresa actora amortiza durante el periodo de arrendamiento a los directivos los vehículos aplicando el coeficiente anual del 13,64 % sobre el valor de adquisición reflejándolo como gasto en la cuenta de amortización de elementos de transporte, y cuando finaliza el plazo los transmite sin IVA por entender que se trata de una operación de entrega de bienes exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo20.1.25º de la ley 37/1992 porque su "adquisición, afectación o importación o la de sus elementos componentes hubiera determinado la exclusión total del derecho a deducir a favor del transmitente en virtud de lo dispuesto en los articulos 95 y 96 de esta Ley".

A juicio de esta Sala es muy claro que no estamos ante un supuesto de autoconsumo. No se trata de autoconsumo porque, aunque la empresa demandante matriculara los vehículos a su nombre, no era el consumidor final, que es quien debe soportar definitivamente el impuesto, sin poder deducir las cuotas soportadas. Ya se ha dicho, y sobre esto no existe ninguna discusión, que la empresa demandante, dedicada precisamente a la venta de vehículos, y por las razones comerciales que fuesen, adquiría los vehículos con la exclusiva finalidad de venderlos a sus directivos, trabajadores o a terceros, por lo que eran estos los destinatarios finales de la operación, y no la recurrente.

La consecuencia de este razonamiento es que la empresa demandante debe deducirse el IVA soportado en la adquisición de los vehículos, y repercutirlo cuando se produce su venta al consumidor final. Este es el contenido de la propuesta de regularización y del acto administrativo de liquidación que se encuentran en el origen del expediente, que deber ser confirmado por ser plenamente ajustado a derecho.

En cuanto a las cantidades que se consideran "indemnizaciones por daños en el transporte de vehículos" resulta del expediente que : 1º En las facturas de compra de vehículos por la actora queda incluido en el precio el precio del transporte, lo que supone que no hay contrato de transporte entre la transportista y la recurrente, sino entre la sociedad cabecera del grupo que es la que vende, y la actora que es la que compra. 2º Si los automóviles han sufrido desperfectos, los reparan empresas que facturan a Peugeot España S.A. por la reparación, facturas que se giran repercutiendo el IVA correspondiente. 3º Del importe de la reparación se resarce la actora girando una factura al transportista, esta vez sin incluir IVA porque estima que se tata de una indemnización de las excluidas de la base imponible del impuesto por el Art. 78.3.1º de la ley 37/1992.

Esta Sala igualmente comparte las conclusiones de la Inspección: el contrato de transporte se firmó por una empresa transportista y la vendedora, la empresa cabecera del grupo; la reparación de los vehículos y la indemnización quedan dentro de esta relación entre el vendedor y el transportista, no estando justificada la interposición como contratante de la reparación y acreedor de la indemnización de la hoy recurrente.

En relación con las operaciones de reparación de vehículos con defectos técnicos, la hoy actora para hacer frente a las obligaciones derivadas de la garantía ofertada al cliente adquirente de los automóviles Peugeot 605 y 405, modelos importados desde Francia, giró diversas facturas a la empresa cabecera del grupo para el cobro de piezas y recambios necesarios para hacer frente a las exigencias de los clientes en el marco de tales garantías. Las facturas no incluyeron IVA por entender que se trataba de saneamiento por vicios ocultos en terminos civiles, y en consecuencia, indemnizaciones no sujetas al impuesto ex artículo 78. 3 de la ley 37/1992.

Esta Sala no comparte tales apreciaciones: el hecho de que Peugeot España S.A. no cobre del adquirente del vehículo la reparación, por efectos del contrato de garantía suscrito al venderle el automóvil, no transforma automáticamente la suma facturada a su matriz para abono de las piezas que se sustituyen en una "indemnización" por incumplimiento o cumplimiento defectuoso del contrato que vincula a la cabecera del grupo con la filial española. Las operaciones internas del grupo para que la empresa matriz comparta las consecuencias económicas de un contrato suscrito por la filial española con el adquirente de cada automóvil no pueden quedar fuera de la base imponible del Impuesto visto el tenor literal del artículo 78. 3 citado.

QUINTO-. El Tribunal Supremo en una constante y uniforme linea jurisprudencial ha formado un sólido cuerpo de doctrina sobre los requisitos que deben concurrir para la imposición de sanciones en el ámbito tributario. En este sentido, como recuerda la STS de 9-XII-97 y de acuerdo con la sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 de 26 de abril no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, y la culpabilidad del sujeto infractor se vincula a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, porque si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria aunque formalmente incida en las descripciones del art. 79 de la Ley General Tributaria.

En relación con los hechos que se encuentran en el orígen de este litigo, en sentencias dictadas por esta Sala y Sección en relación con supuestos no idénticos, pero si que guardan similitud con el de autos, en concreto el IVA de los vehículos llamados "kilómetro cero", a partir de una sentencia dictada el día 7-VI-02, se consideró que se trataba de un error razonable dadas las dificultades de interpretación de la norma, y teniendo en cuenta que el obligado tributario declaró la totalidad de las bases y elementos integrantes del hecho imponible así como los ejercicios objeto de inspección, respecto de los cuales no existía precedente alguno en el momento de presentarse las declaraciones del IVA.

Debe por tanto estimarse en este único extremo el recurso, anulando la sanción impuesta por importe de 98.821.242 ptas

En cuanto a los intereses de demora, la pretensión actora no puede prosperar: en el acto administrativo de liquidación tributaria se recoge en el considerando octavo que la empresa se manifestó conforme respecto del cálculo de los mismos, limitando su discrepancia a su exigibilidad por no proceder la regularización de cuotas. Visto el tenor literal del Art. 58.2.c) de la Ley General Tributaria esta Sala considera que es de aplicación el interés de demora del año correspondiente, tal y como se ha tenido en cuenta por la Administración.

Por último, el Tribunal Supremo dictó sentencia el día 25-IX-01 en un recurso de casación en interés de ley, resolviendo literalmente: "a pesar de la aparentemente ambigua redacción de la Dispos. Final 4 del RD 136/2000, la tesis atemperada a derecho, según esta Sección y Sala, es, puntualizando lo que en tal Disposición Final se dice, o se intenta decir, la de que el plazo de prescripción continúa siendo, a todos los efectos, el de 5 años cuando el dies ad quem del mismo se produjo antes del 1.1.1999 y será el de 4 años cuando el cierre del lapso temporal prescriptivo - computado en esos 4 años- tenga lugar después de la citada fecha de 1.1.1999 (en cuyo caso será de aplicación la nueva versión del art. 64 de la LGT y lo indicado en el art. 24 y D. F. Séptima.2 de la Ley 1/1998), y es en tal sentido como debe ser interpretada la D. F. Cuarta del RD 136/2000".

En consecuencia entiende esta Sala que habiendose producido la liquidación con anterioridad al 1-I- 99 y pese a no ser firme, no es de aplicación con carácter retroactivo el plazo de cuatro años.

De cuanto queda expuesto resulta la confirmación de los actos administrativos impugnados excepto en el extremo relativo a la imposición de sanciones, que deben anularse.

SEXTO-. No se aprecian méritos que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, conforme a los criterios contenidos en el articulo139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa.

VISTOS los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que debemos estimar en parte y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por representación procesal de PEUGEOT ESPAÑA S.A., contra la Resolución dictada por el T.E.A.C. el dia 25 de abril de 2001, descrita en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, la cual confirmamos excepto en el extremo relativo a la imposición de sanción que anulamos por no ser conforme a derecho. Sin efectuar condena al pago de las costas.

Notifiquese a las partes esta sentencia, dando cumplimiento a lo dispuesto en el art. 248 pfo. 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial.

ASI por esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, en el día de la fecha, estando celebrando Audiencia Pública la sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.