Sentencia Administrativo Nº S/S, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 63/2003 de 28 de Julio de 2005

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a veintiocho de julio de dos mil cinco.

Visto el presente recurso contencioso administrativo nº 63/03 interpuesto ante esta Sección

Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por el Procurador D.

Oscar Gil de Sagredo Garicano, en nombre y representación de la mercantil MARBRONE S.L.,

contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 25 de mayo de 2.000,

que desestima el recurso de alzada interpuesto contra resolución del TEAR de Andalucía de fecha

28 de octubre de 1.998, recaída en expediente 11/1952/96, en asunto relativo a responsabilidad

solidaria por sucesión de empresa y cuantía de 36.283.695 pesetas; y en el que la Administración

demandada ha actuado dirigida y representada por el Abogado del Estado; habiendo sido Ponente

la Iltma. Sra. Dña. Ana Isabel Resa Gómez, Magistrada de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO: El 24 de septiembre de 1.996 el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Cádiz de la A.E.A.T. dictó un acuerdo por el que en virtud de lo dispuesto en los artículos 72 de la LGT y 12 y 13 del RGR se declaraba a la entidad Marbrone, S.L., responsable solidaria de las deudas tributarias de D. Carlos José, por un importe de 36.283.695 pesetas que tenían su origen básicamente en autoliquidaciones sin ingreso por los conceptos Impuesto sobre el Valor Añadido (exportadores) e I.R.P.F.-Retenciones de los ejercicios 1.993 a 1.995. Contra aquel acuerdo la interesada interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Andalucía y ante su desestimación por resolución de 28 de octubre de 1.998, recurso de alzada ante el TEAC que, igualmente desestimado por medio de la resolución ahora impugnada, con las salvedades contenidas respecto del recargo de apremio, motiva el presente contencioso.

SEGUNDO: Presentado el recurso se reclamó el expediente administrativo y se dio traslado de todo ello a la parte actora para que formalizara la demanda, la cual expuso los hechos, invocó los fundamentos de derecho y terminó por suplicar que, previos los trámites legales pertinentes, se dicte sentencia conforme a los pedimentos contenidos en el suplico de la demanda.

TERCERO: Formalizada la demanda se dio traslado al Abogado del Estado para que la contestara, el cual expuso los hechos y fundamentos de Derecho y suplicó se dictara sentencia desestimando el recurso y confirmando la resolución impugnada por ser ajustada a Derecho.

CUARTO: No solicitado el recibimiento del pleito a prueba quedaron los autos conclusos y pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que tuvo lugar el día 14 de julio del año en curso en el que efectivamente se deliberó, votó y falló, habiéndose observado en la tramitación del presente recurso todas las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: Se dirige el presente recurso contra la Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 25 de mayo de 2.000, que desestima el recurso de alzada interpuesto contra resolución del TEAR de Andalucía de fecha 28 de octubre de 1.998, recaída en expediente 11/1952/96, en asunto relativo a responsabilidad solidaria por sucesión de empresa y cuantía de 36.283.695 pesetas.

SEGUNDO: Varios son los motivos que alega la parte actora como fundamento de su pretensión anulatoria, a saber: 1.- En el expediente no se han incluido las razones, los hechos o documentos, que pudieran justificar la actuación de la Administración al derivarle la responsabilidad de una persona física con la que no tenía conexión alguna. 2.- La responsabilidad en todo caso sería de tipo subsidiario, requiriendo la previa declaración de fallido del deudor principal y 3.- Que las deudas relativas a retenciones de trabajo personal y recargo de apremio deben excluirse del montante que se le deriva.

TERCERO: Para resolver adecuadamente el presente contencioso es preciso tomar en consideración, que con el fin de garantizar y conseguir que las obligaciones tributarias sean cumplidas, nuestro Derecho Tributario regula diversas instituciones que se pueden sistematizar del siguiente modo:

1.- Utilización de sujetos pasivos peculiares, que no existen en el Derecho privado, como son los sujetos sustitutos, con retención o sin ella, y los sujetos retenedores, sin sustitución, además del sujeto contribuyente que es el que ha realizado el hecho imponible (artículos 30, 31 y 32 de la Ley General Tributaria). La justificación de la existencia jurídica de los sujetos sustitutos y retenedores es puramente funcional y pragmática.

2.- Declaración legal de sujetos responsables solidarios o subsidiarios, que a pesar de no realizar el hecho imponible, y no ser, por tanto, sujetos pasivos, se les obliga junto a estos a pagar solidaria o subsidiariamente las deudas tributarias (art. 37, 38, 39 y 40 de la Ley General Tributaria). La justificación se halla en la participación dolosa o en la colaboración en la comisión, junto con el sujeto pasivo, de infracciones tributarias o por la negligencia en las gestiones fiscales, de determinadas personas (liquidadores, síndicos, etc.), y, por último en la cotitularidad existente en la realización del hecho imponible.

3.- Intencionadamente hemos dejado aparte, el artículo 72 de la Ley General Tributaria que, pese a estar situado dentro de la Sección 5ª de "Las Garantías", regula un caso "sui generis" de sujeto responsable tributario, en la persona del adquirente de empresas industriales, comerciales, de servicios, etc. Dicho precepto dispone que "las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de explotaciones y actividades económicas por personas físicas, Sociedades y Entidades jurídicas serán exigibles a quienes les sucedan por cualquier concepto en la respectiva titularidad".

Buena prueba de este aserto es que el Reglamento General de Recaudación no desarrolla el artículo 72 de la Ley General Tributaria, en el Libro Primero. "De la extinción de las deudas". Capítulo IV. Garantías de pago (arts. 33 a 43), sino en el Título Preliminar. Capítulo III. De los obligados al pago, concretamente en su artículo 13, bajo la rúbrica de "Responsables por adquisición de explotaciones o actividades económicas", a continuación de los demás sujetos responsables (art. 10, 11 y 12).

CUARTO: La Sala considera que dado que la actividad ejercida por el deudor D. Carlos José, -fabricación y comercialización de productos alimenticios congelados y derivados lácteos- es idéntica a la desarrollada por la hoy actora, que el domicilio donde ejerció su actividad principal el primero, Carretera Sanlúcar-Chipiona Km. 0Ž8, es el mismo en el que se dio de alta en el IAE por primera vez Marbrone S.L. en el ejercicio 1.994, que figurando las hijas del deudor principal, según los datos obrantes en el Registro Mercantil, como miembros del Consejo de Administración de Marbrone, que de los 25 trabajadores que esta última tenía en 1.995, diecinueve lo fueron por cuenta del Sr. Carlos José en ejercicios anteriores y que de las operaciones de compraventa que constan en las Bases de Datos de la Administración Tributaria por declaraciones presentadas por ambos se observa un traslado efectivo de la actividad de compraventa del Sr. Carlos José a Marbrone, apreciándose igualmente que las solicitudes de devolución del IVA por exportaciones han dejado de devengarse a favor del primero y se han solicitado, aunque en distinta Delegación, por la segunda, estamos ante un supuesto de transmisión "inter vivos", que puede incluirse en el artículo 72.1 de la Ley General Tributaria, de modo que, en principio, la sociedad actora, como adquirente, sucesora y continuadora de la actividad de la sociedad transmitente, es responsable, junto con ésta, de las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de las explotaciones y actividades económicas realizadas por ésta, por lo que las liquidaciones deberán ser practicadas al sujeto pasivo de las mismas, es decir al transmitente y pagadas por él, y sólo si resulta fallido, deberá derivarse la responsabilidad al sujeto responsable, o sea al adquirente, pues aunque el apartado 3º, del artículo 13 del Reglamento General de Recaudación de 20 de diciembre de 1990, afirme que :" La responsabilidad del adquirente no releva al transmitente de la obligación del pago. Ambos, solidariamente, responden de éste", lo cierto es que tal precepto reglamentario no puede prevalecer sobre el texto claro y rotundo del artículo 37.2 de la Ley General Tributaria que dispone: "Salvo precepto expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria", y es incuestionable que el artículo 72 de la Ley General Tributaria no contiene precepto alguno que declare que la responsabilidad es solidaria, por lo que hay que concluir que es subsidiaria, criterio éste mantenido por el Tribunal Supremo en sentencia de fecha 24 de septiembre de 1.999.

QUINTO: Así las cosas, el artículo 14 del Reglamento exige la concurrencia de dos circunstancias para que los responsables subsidiarios queden obligados al pago de las deudas tributarias: 1.- Que los deudores principales y responsables solidarios hayan sido declarados fallidos, de acuerdo con el procedimiento previsto en los artículos 163 y siguientes de este Reglamento y 2.- Que se haya dictado un acto administrativo de derivación de responsabilidad. En el caso que ahora nos ocupa, es el propio acto administrativo de derivación de responsabilidad por sucesión en la titularidad del negocio de fecha 24 de septiembre de 1.996, el que califica de solidaria la responsabilidad y como quiera que ello es contrario a Derecho pues no se ha seguido el procedimiento legalmente establecido procede declarar su nulidad de pleno derecho, a tenor de lo establecido en el artículo 62.1.e) de la Ley 30/1992 y estimar en parte el presente recurso, ya que tal declaración no impide a la Administración a que, siguiendo el procedimiento adecuado y cumpliendo los requisitos legales y reglamentarios anteriormente referidos, dicte un nuevo acto de derivación de responsabilidad subsidiaria de la entidad actora, en tanto en cuanto no prescriba la acción.

SEXTO: Y por lo que respecta al tercer motivo impugnatorio, -sin que sea necesario realizar pronunciamiento alguno sobre los recargos de apremio, ya que su importe ha sido descontado del montante derivado a la actora, por virtud de la resolución del TEAC ahora impugnada-, debe tenerse en cuenta que la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 15 de julio de 2000 establece con relación a las retenciones de IRPF de los salarios de los trabajadores, que la responsabilidad tributaria prevista y regulada en el art. 72 de la Ley General Tributaria no alcanza a los débitos por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los trabajadores de la empresa, porque su hecho imponible es, en este caso concreto, la aportación de trabajo, como uno de los factores que determinan el concepto de explotación o actividad económica, pero que por definición no constituye "per se" la explotación o actividad económica.

Por tanto, no puede admitirse que se entienda comprendida en la expresión: "(...) y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de explotaciones y actividades económicas (...)", las retenciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pues contradice claramente el recurso de alzada de la Dirección General de Recaudación, que mantiene que el sujeto retenedor es un verdadero sujeto pasivo, de una obligación autónoma, de modo que mal puede incluirse bajo la rúbrica de "responsabilidades" cuando lo es como sujeto pasivo de una deuda tributaria....

Sin embargo, el art. 72 de la Ley General Tributaria menciona las deudas tributarias y las responsabilidades tributarias, de ahí que el nuevo Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, no se haya atrevido a suprimir una parte del precepto legal, para así eludir los problemas de su interpretación y alcance, y por ello el art. 13, se inicia con la expresión: "1. Las deudas tributarias y responsabilidades (...)", pero lo cierto es que no define, ni delimita, ni aclara qué entiende por responsabilidades tributarias.. ...

La Sala considera que la expresión "... y responsabilidades tributarias" del art. 72.1 de la Ley General Tributaria, comprende las obligaciones tributarias mencionadas, pero no liquidadas, y así el nuevo Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, ha precisado en el art. 13, apartado 1, segundo párrafo, que "la responsabilidad alcanza a las deudas liquidadas y a las pendientes de liquidación, originadas por el ejercicio de las explotaciones o actividades, incluso las rentas obtenidas de ellas", que fue el criterio mantenido por la Administración General del Estado en el recurso de casación núm. 7.687/1994, razón por la cual ha de rechazarse su actual argumento de que la expresión "... y responsabilidades tributarias" comprende y permite extender los efectos del art. 72 de la Ley General Tributaria a las retenciones por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondientes a las retribuciones del personal de la empresa, como una responsabilidad tributaria más.

SÉPTIMO: Los anteriores razonamientos nos llevan a estimar en parte el presente recurso sin apreciar circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas (art. 139 de la Ley Jurisdiccional). En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION DE LA NACION ESPAÑOLA,

Fallo

ESTIMANDO EN PARTE el recurso contencioso administrativo nº 63/03 interpuesto por la representación procesal de MARBRONE S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 25 de mayo de 2000 a la que la demanda se contrae que declaramos nula, sin perjuicio de reconocer la existencia de sucesión en la actividad empresarial. Sin costas.

Así por esta nuestra Sentencia que se notificará a las partes haciendo la indicación de que contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala 3ª del tribunal Supremo, dando con ello cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 248.4 de la L.O.P.J., y de la cual será remitido testimonio a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN : Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo Contencioso - Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.