Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, de 20 de Julio de 2002

Sentencia de 20 de julio de 2002

Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección 2

Recurso nº 5001

Ponente:  D. José Mateo Díaz

 

 

Impuestos, tasas, contribuciones especiales

Impuestos estatales

Impuesto de Sociedades

Base imponible

Gastos deducibles

 

 

La normativa del impuesto de sociedades atribuye la naturaleza de gasto deducible a las cantidades que las Cajas Generales de Ahorro Popular destinen a la financiación de obras benéfico-sociales, y lógicamente, la no tributación de tales cantidades impide la aplicación de cualquier otro beneficio fiscal.

 

 

Legislación citada:  art. 95.1.4º Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa; art. 36.1 Ley General Presupuestaria; art. 1108 Cci; art. 58 Ley General Tributaria, art. 26.1 Ley 61/1978, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto de Sociedades; arts. 121.a), 213 y 214 RD 2631/1982, de 15 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto de Sociedades.

 

 

SENTENCIA Nº5001

 

En la Villa de Madrid, a veinte de Julio de dos mil dos.

 

La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 5001/1997, interpuesto por la CAC, representada por el Procurador don Jesús Verdasco Triguero, bajo la dirección de Letrado, contra la sentencia dictada el día 15 de abril de 1997, por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 1715/1991, siendo parte recurrida la Administración General del Estado, relativo a impuesto sobre sociedades.

 

 

ANTECEDENTES

 

PRIMERO.- La Inspección de Hacienda, con fecha de 14 de octubre de 1987, instruyó acta con disconformidad a la entidad CAC, por el concepto de impuesto sobre sociedades, ejercicio de 1985, de la que resultó una deuda tributaria de 11.662.914 ptas, y tras las alegaciones de la interesada y el informe de la propia Inspección, el Jefe de la Dependencia Regional dictó acuerdo el 24 de noviembre de 1987, confirmando la propuesta en su integridad.

 

SEGUNDO.- Contra dicho acuerdo dedujo reclamación la entidad interesada, que resultó desestimada por resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-León, de 15 de diciembre de 1989, a su vez recurrida en alzada ante el Tribunal Central, expediente NUM000, el cual lo desestimó en la suya de 29 de mayo de 1991.

 

TERCERO.- Los anteriores actos administrativos fueron objeto de recurso contencioso, que se tramitó ante la Sección Segunda de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, recurso 1715/1991, la cual lo desestimó en su sentencia de 15 de abril de 1997.

 

CUARTO.- Frente a dicha sentencia se formalizó recurso de casación, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y efectuadas sus alegaciones por la parte recurrida, se señaló el día 9 de julio de 2002 para votación y fallo, en que tuvo lugar.

 

 

FUNDAMENTOS JURIDICOS

 

PRIMERO.- Por el cauce previsto en el art. 95.1.4 de la Ley de la Jurisdicción de 1956, la entidad recurrente desarrolla la fundamentación de su recurso sin indicar expresamente los preceptos que estima infringidos, limitándose a mencionar, al hilo de sus ideas, una serie de ellos, sin especificar cuales son los que considera vulnerados por la sentencia recurrida, y en que medida el texto judicial los ha quebrantado.

 

Comienza, en este sentido, desarrollando la idea de que la Obra Benéfico-Social es una actividad propia de las Cajas de Ahorros y que así debe ser aceptado.

 

Cita a este respecto el Real Decreto Ley de 21 de noviembre de 1929, el Decreto de 14 de marzo de 1933 y el Decreto de 17 de octubre de 1947.

 

Califica tal actividad tan propia de las Cajas de Ahorros como la que desarrollan como establecimientos de crédito.

 

Afirma a continuación que "no puede afirmarse de manera tan tajante, como lo hace la sentencia recurrida, que las Cajas no carecen de finalidad lucrativa y que sólo un pequeño porcentaje de sus beneficios se destina a la realización de Obras Sociales", razonando que "es conveniente diferenciar entre un concepto de ánimo de lucro como finalidad típica y propia de una persona jurídica que persigue legítimamente la obtención de una ganancia que revierte en el interés particular, con el hecho o idea de beneficio entendido como excedente que resulta de una actividad y que supone un diferencial positivo en el juego de ingresos y gastos de una cuenta de explotación".

 

Mantiene que la escalonada aproximación de las Cajas de Ahorro hacia la Banca privada no va a suponer la identificación institucional entre ambos tipos de entidades.

 

Se manifiesta, por todo ello, en desacuerdo -sin cita de precepto que se diga infringido- con el criterio de la Administración -no de la sentencia-, de que la falta de relación de la Obra Benéfico Social con la actividad propia de la Caja de Ahorros imposibilite la desgravación por inversión en activos nuevos de la OBS, aduciendo que "queda demostrado que es una actividad propia de la CAC".

 

Pasa después a manifestar que en cuanto se refiere a los intereses de demora está en desacuerdo con su inclusión, por cuanto el Decreto 6/1974, de 27 de noviembre, sólo es aplicable a los expedientes por omisión o defraudación, circunstancias que no se producen en el caso presente, que se refiere a un expediente de rectificación, tal como lo califica la propia Administración.

 

Citando ahora por primera vez un precepto concreto afirma que el art. 3 del Real Decreto 860/1980, de 28 de marzo estableció el 33% como tipo medio efectivo de gravamen, obligación cumplida por la recurrente, por lo que no estima aplicable el art. 36.1 de la Ley General Presupuestaria , que se refiere a las "cantidades adeudadas a la Hacienda Pública", por lo que los intereses serán aplicables a la cantidades que se adeuda cuando sea firme la resolución que ponga fin al recurso, y no en el ejercicio económico en que se aplicó el 33%.

 

Por ello concluye que el Real Decreto 2631/1985, de 18 de diciembre, Procedimiento para sancionar las infracciones tributarias y el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, Real Decreto 919/1986, de 25 de abril, son inaplicables en el caso que nos ocupa, al no existir deuda tributaria, hasta el momento en que la Inspección determina la diferencia entre el 33% y el tipo que estima correspondiente.

 

SEGUNDO.- Contrastando esta exposición con la sentencia recurrida, en ésta, en su Fundamento Jurídico 2, se centra el tema litigioso en dos cuestiones concretas.

 

La primera es si las inversiones efectuadas por la CAC en la Obra Benéfico Social (a lo que está obligada por Ley) general el derecho a la deducción por inversiones en activos nuevos fijos (amén de ser deducibles como gasto en la determinación del rendimiento del sujeto pasivo, que es la tésis de la entidad recurrente o, por el contrario, el hecho de que dichas cantidades no estén sometidas a tributación por ser deducibles en la base del impuesto impide la aplicación de ese otro beneficio fiscal (la deducción por inversiones) como ha venido entendiendo la Administración.

 

La segunda cuestión es si la corrección efectuada por la Inspección, en el expediente de rectificación, genera o no el abono de intereses.

 

TERCERO.- La primera cuestión fue resuelta por la sentencia recurrida (Fundamentos 2 y 3), en el sentido de que la normativa del impuesto sobre sociedades ha atribuido la naturaleza de gasto deducible a las cantidades que las CAC destinen a la financiación de obras benéfico-sociales, pero que lógicamente la no tributación de tales cantidades impide la aplicación de cualquier otro beneficio fiscal.

 

La sentencia apoyó sus razonamientos en los 26.1 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, según la redacción dada por la Ley 50/1984, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1985, y en los 121.a), 213 y 214 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, de Reglamento de dicho Impuesto.

 

En su F. 4 la sentencia concluye que la compatibilidad entre la deducción, como gasto, de las cantidades asignadas a la Obra Social y la deducción por inversiones que pudiese corresponder cuantías asignaciones se materialicen en activos fijos nuevos, no está prevista por la norma, y que cuando el legislador ha querido permitir la compatibilidad entre diferentes beneficios fiscales (ya sean por deducción en la base o en la cuota), así lo ha previsto expresamente.

 

En este aspecto la sentencia recurrida, en análisis de impecable factura, exhibe diferentes ejemplos tomados de los artículos 33 a 49 del Decreto 33659/1967, de 23 de diciembre, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas, o de la Reserva para Inversiones de Exportación, con el Fondo de Previsión para Inversiones (art. 50 del citado Texto Refundido y la Orden de 25 de junio de 1965), o en materia de Fomento Fiscal al Empleo, regulado en la Ley 50/1977, de 14 de noviembre, sobre Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, que compatibilizó la deducción por creación de empleo con el Régimen General del citado Fondo de Previsión, compatibilidad que pasó después al art. 221 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

 

Ninguno de estos preceptos es citado en el recurso como infringido.

 

CUARTO.- En la segunda cuestión, la relativa a los intereses de demora, la sentencia recurrida aplicó la doctrina de esta Sala, mantenido desde las sentencias, entre otras, de 2 de noviembre de 1987 y 5 de septiembre de 1991, hasta las más recientes, que afirmaron que el abono de intereses tenía naturaleza indemnizatoria, ex art. 1108 Código Civil y no sancionadora, por lo que su inclusión en la liquidación es procedente, con independencia de la calificación de la conducta del contribuyente y del tipo de acta en la que se haya documentado la actuación inspectora.

 

En esta segunda cuestión es donde las citas de preceptos legales infringidos, con seguir siendo ambiguas, se hacen por la entidad recurrente con cierto nivel de aproximación, negando la aplicabilidad de los intereses de demora al no tratarse de un expediente de defraudación el que dio lugar a la liquidación impugnada.

 

Ciertamente, así se mencionaba en el art. 58 de la Ley General Tributaria, en su antigua redacción, el tipo de expediente que generaba el deber de abonar intereses, pero la misma jurisprudencia que estamos invocando se cuida de precisar que la mención explícita a los expedientes por infracciones de omisión o defraudación como desencadenantes del devengo de estos intereses, introducida en la redacción del art. 58-2-b) de la Ley General Tributaria [Art. 15 del Real Decreto-Ley 6/1974, de 27 diciembre] no puede significar la exclusión en los demás supuestos limitando tácitamente, mediante una interpretación «a contrario sensu», el principio general del deber de indemnizar en caso de mora enunciado en una norma de rango legal y, en definitiva, suficiente para ello. El criterio expuesto aparece reflejado en normas posteriores a la situación que ahora se enjuicia y sin aplicación directa para regularla, cuya mención y análisis no son pertinentes, pero que ponen de manifiesto la preexistencia y subsistencia del principio general que se ha desarrollado más arriba (arts. 58-2-b y 77-5 de la Ley General Tributaria, modificados por la Ley 10/1985, Real Decreto 2631/1985. Circular de 8-5-1986 de la Dirección General de la Inspección Financiera y Tributaria y art. 69 del Reglamento General de la Inspección de Tributos de 25-4-1986). Con arreglo, pues, a la expresada doctrina procederá, en su momento, el devengo de los intereses de demora que correspondan.

 

QUINTO.- En definitiva, ningún motivo se ha expuesto que permita modificar la acertada sentencia de instancia, y los que se han expuesto, en cuanto a lo que en ella se denomina segunda cuestión, claramente deben ceder ante los correctos fundamentos de la misma, según acabamos de exponer por extenso.

 

Debemos, en consecuencia, desestimar el recurso, con la preceptiva condena en costas a la entidad recurrente que determina el art. 102.3 de la Ley de la Jurisdicción.

 

Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.

 

 

FALLAMOS

 

Desestimamos el recurso de casación 5001/1997, interpuesto por la CAC, contra la sentencia dictada el día 15 de abril de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 1715/1991, siendo parte recurrida la Administración General del Estado, imponiendo a la entidad recurrente las costas del presente recurso.

 

 

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos .

 

PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.