Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Rec 2724/2003 de 10 de Noviembre de 2009

Fundamentos

SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO, SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

RECURSO Nº: 2724/2003

FECHA: 10/11/2009

PONENTE: JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO

En la Villa de Madrid, a diez de Noviembre de dos mil nueve

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 2724/ 03, interpuesto por la compañía GIS GRUPO INGENIERIA DEL SUR, S. A., representada por la procuradora doña Inmaculada Romero Melero, contra la sentencia dictada el 27 de febrero de 2003 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 653/ 02, sobre liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 1991. Ha intervenido como parte recurrida la Administración General del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso administrativo promovido por la entidad «GIS Grupo Ingeniería del Sur, S. A.» (en lo sucesivo, «GIS»), contra la resolución aprobada por el Tribunal Económico Administrativo Central el 19 de enero de 2001 (reclamación 6050/ 97). Esta resolución había ratificado, a su vez, otra del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, de fecha 14 de mayo de 1997, que decidió las reclamaciones acumuladas 28/ 15166/ 95 y 28/ 00002/ 96, relativas al ejercicio 1991 del impuesto sobre sociedades.

La Sala de instancia rechaza la inconstitucionalidad de la creación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y de su régimen de financiación (fundamento tercero), precisando que no cabía examinar si procedía que GIS quedase sometida al régimen de transparencia fiscal, pues esa cuestión se suscitó por primera vez ante el Tribunal Económico- Administrativo Central en el trámite del recurso de alzada, constituyendo, pues, una cuestión nueva no revisable en la vía jurisdiccional, con independencia de que la afirmación de reunir las condiciones exigidas para acogerse a dicho régimen constituye una mera manifestación de parte, huérfana de prueba (fundamento cuarto).

Más adelante (fundamento quinto) niega la posibilidad de que se aplique la deducción por inversión en activos fijos nuevos ya que se produjo una mera enajenación a título oneroso de aquellos activos, incumpliéndose por ello el requisito del mantenimiento por cinco años de los bienes. Finalmente, en cuanto a la sanción razona que GIS incumplió tanto la exigencia formal de proceder a una correcta declaración como la de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados parte del importe de la deuda tributaria, sin que quepa hablar de discrepancias interpretativas razonables, pues no se acreditan la existencia de criterios en la jurisprudencia y en la doctrina discordantes con los establecidos en las resoluciones revisadas (fundamento sexto).

SEGUNDO .- GIS preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 23 de abril de 2003 , en el que invocó cuatro motivos de casación al amparo del artículo 88.1. d) de la Ley 29/ 1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1º) En el primero considera infringidos los artículos 66, 103 y 134 de la Constitución Española por la propia existencia y las competencias de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria. En su opinión, el artículo 103 la Ley 31/ 1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991 (BOE de 28 de diciembre ), que creó dicha Agencia, desborda los límites propios de esa clase de leyes, sin que tal deficiencia original fuese subsanada hasta la Ley 40/ 1998, de 9 de diciembre , del impuesto sobre la renta de las personas físicas y otras normas tributarias (BOE de 10 de diciembre), a través de su disposición adicional tercera, subsanación que no produjo efectos sino desde el 1 de enero de 1999 en virtud de la disposición final séptima de la misma Ley . Estima también que las normas que regulan la financiación de la Agencia en cuestión (artículo 103.5 de la Ley 31/ 1990 ) se apartan de los principios de especialidad cuantitativa y cualitativa implícitos en el artículo 134.2 de la Norma Fundamental, vía por la que además contradicen los principios de objetividad en la actuación de la Administraciones Pública y de imparcialidad de sus agentes y funcionarios, en la medida en la que el personal de la Agencia percibe incentivos que derivan de su participación en los ingresos procedentes de tributos y multas. A su juicio, se produce una suerte de privatización de funciones públicas contraria al interés general.

2º) El segundo motivo considera conculcados los artículos 19 de la Ley 61/ 1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre sociedades (BOE de 30 de diciembre ), y 12.2. A) de la Ley 44/ 1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la renta de las personas físicas (BOE de 11 de septiembre ), así como el 24 de la Carta Magna.

Considera que no cabe calificar de nueva la cuestión de la transparencia fiscal, pues, aun cuando no la suscitó sino en el recurso de alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central, la realidad es que quedó constancia de que el 11 de marzo de 1991 transmitió la totalidad de los activos afectos a la explotación y la integridad de la plantilla, cesó en su giro productivo e invirtió los recursos obtenidos en inmuebles e inversiones financieras, efectuando préstamos a sociedades vinculadas. Por lo tanto, no realizó actividad empresarial durante más de nueve meses [artículo 32.1. b) del Reglamento del Impuesto sobre la renta de las personas físicas, aprobado por Real Decreto 2384/ 1981, de 3 de agosto (BOE de 24 de octubre )] a lo largo del ejercicio 1991, tal y como consta en el expediente, por lo que procedía aplicar el régimen de transparencia fiscal, sin que pudiera liquidarse durante dicho ejercicio el impuesto sobre sociedades.

3º) El tercer motivo de casación se centra en los artículos 3 del Código civil y 23 de la Ley 230/ 1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ), en relación con el artículo 26 de la Ley 61/ 1978 .

Sostiene GIS que en la redacción de este último precepto aplicable a los ejercicios 1988 a 1990 se requería que las inversiones que daban lugar a las deducciones permanecieran en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo. Pues bien, la Audiencia Nacional considera que en su caso se produjo la transmisión onerosa a un tercero (una empresa de arrendamiento financiero), que, a su vez, los vendió a «PACADAR, S. A.», compañía resultante de la escisión de parte del negocio de GIS. Esta última opina, sin embargo, que tuvo lugar un supuesto de sucesión de empresas, pues enajenó la totalidad del negocio a aquella primera, que continuó con la actividad empresarial, cumpliéndose por tanto el requisito de permanencia en funcionamiento, que no debe entenderse de modo literal sino atendiendo a los fines perseguidos por el incentivo: realización de inversiones en activos nuevos que permanezcan en funcionamiento.

4º) El último motivo consiste en la infracción del artículo 24 de la Constitución y de la jurisprudencia de esta Sala en materia de sanciones.

En primer lugar, por la ausencia de objetividad e imparcialidad de los funcionarios de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en virtud de lo ya razonado en el motivo inicial. Añade GIS que no hubo voluntariedad en su comportamiento y que del expediente no se obtiene que ocultase los elementos sometidos a tributación, es más, actuó siempre de buena fe, considerando que se había producido una supuesto de sucesión de empresas, con continuidad en la explotación y en el mantenimiento de de las inversiones, y reflejó todo ello en sus cuentas anuales. Tan sólo actuó manteniendo una interpretación razonable de la normativa, distinta de la defendida por la Administración.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, estime el recurso contencioso- administrativo con los pronunciamientos que correspondan conforme a derecho. Alternativamente interesa que esta Sala suscite cuestión de inconstitucionalidad sobre la normativa reguladora de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

TERCERO .- El abogado del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 3 de enero de 2005. Frente al primer motivo precisa que plantea una temática repetidamente suscitada ante los tribunales, quienes la han resuelto en sentido desestimatorio. Reconoce que en origen pudiera haber existido el defecto denunciado, pero quedó subsanado inmediatamente por las sucesivas intervenciones del legislador.

En lo que se refiere al segundo motivo, el defensor de la Administración destaca que la cuestión del sometimiento al régimen de transparencia fiscal no fue oportunamente planteada por el contribuyente en la vía administrativa y, por consiguiente, el carácter revisor de la jurisdicción contencioso- administrativa impide abordar su análisis. Se trata de una pretensión autónoma y distinta, sin que quepa confundir las pretensiones con la motivación que les sirven de sustento. Con independencia de lo anterior, precisa que el régimen de transparencia era un sistema que, cuando existió, exigía una opción formal, que en el caso de autos no se produjo. Termina indicando que, en cualquier caso, GIS no ha acreditado que concurran los requisitos necesarios para la puesta en marcha de ese singular régimen.

Tratándose del tercer motivo recuerda la doctrina de que el impuesto se ha de exigir de acuerdo con la verdadera naturaleza jurídica del acto o del contrato, de modo que la argumentación de GIS de que la operación que ejecutó equivale, en suma, a la subsistencia de los bienes en sus manos, responde a una interpretación económica que no puede tomarse en consideración. Basta examinar las actuaciones para comprobar que se efectuaron varias traslaciones de los derechos de propiedad y de los derechos posesorios sobre los bienes cuya inversión pretende justificar la deducción.

En cuanto a la sanción, el abogado del Estado se limita a afirmar que la culpabilidad en materia tributaria procede también por simple negligencia, siendo así que en el caso de autos nadie ha dicho que se sancionara por dolo. Matiza que existió negligencia por cuanto ha habido falta de declaraciones y decisiones del sujeto pasivo que no se justifican en puras discrepancias interpretativas.

CUARTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 11 de enero 2005, fijándose al efecto el día 4 de noviembre de 2009, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO .- GIS combate la sentencia dictada el 27 de febrero de 2003 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 653/ 02 , que ratificó la resolución aprobada por el Tribunal Económico Administrativo Central el 19 de enero de 2001 (reclamación 6050/ 97), confirmatoria, a su vez, de la dictada por el Regional de Madrid el 14 de mayo de 1997, en las reclamaciones acumuladas 28/ 15166/ 95 y 28/ 00002/ 96, relativas al ejercicio 1991 del impuesto sobre sociedades.

La compañía recurrente articula cuatro motivos, de cuyo contenido hemos dejado puntual constancia en el antecedente segundo de este pronunciamiento. Inicia su alegato sosteniendo la inconstitucionalidad de la existencia y de las competencias de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, así como de su régimen de financiación. Este planteamiento ya lo hemos rechazado en numerosas ocasiones, una de ellas en la sentencia de 15 de enero de 2009 (casación 9644/ 04 ), en la que hacemos alusión a pronunciamientos anteriores y cuyo primer fundamento reproducimos a continuación:

«1. La Agencia Estatal de la Administración Tributaria fue creada por el art. 103 de la Ley 31/ 1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991 (modificado por las disposiciones adicionales 17ª y 23 de la Ley 18/ 1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ; preceptos desarrollados por el Real Decreto 1848/ 1991, de 30 de diciembre , de modificación parcial de la estructura orgánica del Ministerio de Economía y Hacienda). Esta Sala ha tenido ocasión de pronunciarse en sentencia, entre otras, de 27 de diciembre de 2005 sobre la supuesta falta de cobertura constitucional de la Ley 31/ 1990 , rechazando el reproche al haberse dictado con posterioridad la Ley 18/ 1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , cuyas disposiciones adicionales 17 y 23 modifican el art. 103 de la Ley 31/ 90 , dando soporte material a la Agencia Tributaria, aunque se remita a una norma presupuestaria.

A este Ente de Derecho Público, entre otras funciones, le corresponde desarrollar las actuaciones administrativas relativas a los procedimientos de gestión, inspección y recaudación, antes encomendada a la Secretaría General de Hacienda, a la Administración Territorial de la Hacienda Pública y a los Organismos Autónomos dependientes de aquélla. La reciente Ley de Agencias Estatales para la mejora de los servicios públicos (BOE 19 de julio 2006, num. 171/ 2006 ) ha venido a reconocer la necesidad de incorporar a la Administración General del Estado una fórmula organizativa general -- las Agencias Estatales--, dotada de un mayor nivel de autonomía y de flexibilidad en la gestión, pero que, al mismo tiempo, refuerce los mecanismos de control de eficacia y promueva una cultura de responsabilización por resultados. A esa misma idea respondió la creación de la AEAT en 1990.

Desde esta perspectiva, la legitimación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en el procedimiento de gestión está legalmente amparada.

En relación con la financiación de la Agencia, la propia Ley expresa los medios de financiación: el de las transferencias presupuestarias y 'un porcentaje de la recaudación que resulte de los actos de liquidación realizados por la Agencia respecto de los tributos cuya gestión realice' (art. 103.5, de la citada Ley 31/ 1990). La afectación de una parte de la recaudación obtenida a la financiación de la Agencia se justifica por el nuevo esquema organizativo que se crea y el modelo de gestión que se le asigna. Deducir de ello una falta de imparcialidad en la fijación de objetivos es una afirmación ajena a la defensa objetiva de los intereses generales, por lo que no existe vulneración del art. 103 de la Constitución.

La percepción por los funcionarios de un complemento relacionado con el resultado del trabajo no puede hacer presumir que por ello tienen un interés personal en los asuntos en que intervienen. La existencia de un complemento de productividad que retribuye la eficacia en el trabajo era una posibilidad que se regulaba en la Ley 30/ 84, de 2 de agosto , sobre la reforma de la función pública, debiendo significarse que en este caso en ningún momento se objetó la concurrencia de causa de abstención en los Inspectores, por la existencia de intereses particulares.

De otra parte, la argumentación de la recurrente, si bien comparte la opinión de parte de la doctrina científica sobre la 'privatización' de funciones esenciales del Estado, encarnada en las facultades atribuidas a la Agencia, con la posibilidad de ponerse en peligro el principio consagrado en el art. 103.1 de la Constitución según el cual 'la Administración pública sirve con objetividad los intereses generales', queda enervada por el derecho de todo contribuyente a impugnar los actos dictados por la Agencia Estatal, ya que su actuación 'se regirá en el desarrollo de las funciones de gestión, inspección, recaudación y demás funciones públicas que se le atribuyen por lo dispuesto en la Ley General Tributaria, en la Ley de Procedimiento Administrativo y en las demás normas que resulten de aplicación al desempeño de tales funciones' (citado art. 103.2 ); y, entre tales Leyes, no se debe olvidar la Ley 1/ 1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

2. Pasando a las objeciones sobre la inconstitucionalidad formal del precepto controvertido, es menester comenzar trayendo a colación la doctrina que el Tribunal Constitucional ha venido elaborando acerca de los límites constitucionales de las Leyes de Presupuestos, sintetizada en las SSTC 174/ 1998, de 23 de julio, y 203/ 1998, de 15 de octubre . Concretamente, el Tribunal ha declarado que las Leyes de Presupuestos tienen una función específica y constitucionalmente definida en el art. 134.2 CE : son las Leyes que cada año aprueban los Presupuestos Generales del Estado incluyendo la totalidad de los gastos e ingresos del sector público estatal y la consignación del importe de los beneficios fiscales que afecten a los tributos del Estado. No obstante, estas Leyes no contienen sólo previsiones contables (SSTC 65/ 1987, de 21 de mayo, 76/ 1992, de 14 de mayo ), sino que también constituyen un vehículo de dirección y orientación de la política económica (SSTC 27/ 1981, de 20 de julio, 65/ 1987, de 21 de mayo y 76/ 1992, de 14 de mayo ) y por ello, como ha señalado la STC 76/ 1992 , no sólo pueden -- y deben-- contener la previsión de ingresos y las autorizaciones de gastos, sino que también pueden establecer disposiciones de carácter general en materias propias de la Ley ordinaria (con excepción de lo dispuesto en el apartado 7 del art. 134 CE ) que guarden directa relación con las previsiones de ingresos y las habilitaciones de gastos de los Presupuestos o con los criterios de política económica general en que se sustenta.

Esta doctrina distingue en las Leyes de Presupuestos, por un lado, un contenido mínimo, necesario e indisponible constituido por la expresión cifrada de la previsión de ingresos y la habilitación de gastos y, por otro, un contenido posible, no necesario o eventual. Con todo, conviene precisar que el hecho de admitir que las Leyes de Presupuestos puedan tener un contenido que afecte a materias distintas de las que integran ese núcleo esencial (esto es, que no constituyan una previsión de ingresos o una habilitación de gastos), no significa que, dentro de este contenido eventual o no necesario, pueda tener cabida indistinta la regulación de cualquier materia. Para que la regulación por Ley de Presupuestos de una materia que no forma parte de su contenido necesario o indisponible sea constitucionalmente legítima, es preciso que la materia guarde relación directa con los ingresos y gastos que integran el Presupuesto o que su inclusión esté justificada por tratarse de un complemento o anexo de los criterios de política económica de la que ese Presupuesto es el instrumento o, finalmente, que sea un complemento necesario para la mayor inteligencia y para la mejor ejecución del Presupuesto y, en general, de la política económica del Gobierno.

La limitación del contenido constitucionalmente posible de las Leyes de Presupuestos, derivada del art. 134 CE , se encuentra justificada no solo por la función específica que le atribuye la Constitución, sino también porque se trata de una Ley que, por las peculiaridades y especificidades que presenta su tramitación parlamentaria, conlleva restricciones a las facultades de los órganos legislativos en relación con la tramitación de otros proyectos o proposiciones de Ley. Tal limitación es, además, una exigencia del principio de seguridad jurídica constitucionalmente garantizado, esto es, de la certeza del Derecho, que exige que una Ley de contenido constitucionalmente definido, como es la Ley de Presupuestos Generales del Estado, no contenga más disposiciones que las que guardan correspondencia con su función constitucional debido a la incertidumbre que una regulación de este tipo indudablemente origina.

El art. 103 de la Ley 31/ 90 no es incardinable en el contenido mínimo, necesario e indisponible constituido por la expresión cifrada de la previsión de ingresos y la habilitación de gastos. Por el contrario, sí parece tener cómodo encaje en ese contenido posible, no necesario o eventual, por tratarse de una materia en la que concurren los requisitos exigidos por el Tribunal Constitucional:

a) Guarda relación directa con los ingresos y gastos que integran el Presupuesto, pues se trata lisa y llanamente de regular la organización administrativa responsable de gestionar la principal fuente de ingresos del Presupuesto, el sistema tributario.

b) Es un complemento necesario para la mayor inteligencia y para la mejor ejecución del Presupuesto y, en general, de la política económica del Gobierno, puesto que el cometido de la Agencia Tributaria es obtener los recursos económicos necesarios para poder ejecutar el Presupuesto, estableciendo el art. 103 de la Ley 31/ 90 una pluralidad de normas encaminadas a lograr la máxima eficacia y eficiencia en ello, al tiempo que se busca, como manifestación particular de una política económica, una disminución del coste indirecto de los ciudadanos.

En cualquier caso, es de recordar que una parte importante del art. 103 de la Ley 31/ 90 fue redactada de nuevo por la Ley 18/ 91, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , la cual no adolece de la limitación material que la Constitución impone a la Ley de Presupuestos.

Por otra parte, habiendo entrado en vigor la Disposición Adicional 17ª de la Ley 18/ 91 el día 8 de junio de 1991 (cfr. Disposición Final segunda. Tres ), antes de la constitución efectiva de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, -- que tuvo lugar el 1 de enero de 1992 conforme a la Orden del Ministro de Economía y Hacienda de 25 de septiembre de 1991--, la eventual inconstitucionalidad originaria no llegó a contaminar su actuación.»

Los anteriores argumentos resultan suficientes para rechazar el primer motivo del recurso de casación.

SEGUNDO .- A continuación, GIS se queja de que la Sala de instancia haya considerado como novedosa la cuestión de su sometimiento al régimen de transparencia fiscal con el argumento de que la suscitó por primera vez en el trámite de alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central, dato que no discute. Sin embargo, a su juicio no puede considerarse inédita esa materia, pues quedó constancia de que el 11 de marzo de 1991 transmitió la totalidad de los activos afectos a la explotación y la integridad de la plantilla, cesó en su giro productivo e invirtió los recursos obtenidos en inmuebles e inversiones financieras, efectuando préstamos a sociedades vinculadas, de modo que no realizó actividad empresarial durante más de nueve meses a lo largo del ejercicio 1991. Por lo tanto, entiende que no procedía aplicar el régimen de transparencia fiscal.

Este planteamiento responde a un equívoco. La novedad a la que alude la sentencia impugnada no es de procedimiento, no se refiere a la falta de planteamiento de una cuestión que, después, se suscita en tiempo inoportuno, hurtando a una de las partes un auténtico debate contradictorio o desconociendo el carácter revisor, en este caso, de la vía económico- administrativa, al obligar al órgano que resuelve a pronunciarse sobre un extremo que no pudo ser considerado por la actuación que controla. Cuando los jueces a quo califican la cuestión de nueva tienen presente un aspecto más sustancial, que afecta al régimen jurídico de la transparencia fiscal.

Este régimen, consistente en imputar a los socios e integrar en su correspondiente base imponible del impuesto sobre la renta o, en su caso, del de sociedades los beneficios o pérdidas obtenidos por la sociedad transparente, fue introducido en nuestro marco jurídico por el artículo 19 de la Ley 61/ 1978. Conforme al apartado 1 de este precepto, quedaban sometidas en todo caso a dicho sistema las sociedades aludidas en el artículo 12.2 de la Ley 44/ 1978 (transparencia obligatoria). Sin embargo, el mecanismo resultaba opcional, según lo dispuesto en el apartado 2 de dicho artículo 19 , para las sociedades descritas en el artículo 12.3 de la Ley 44/ 1978 (transparencia voluntaria).

Cualquiera que fuera la alternativa aplicable, su puesta en marcha requería bien la alegación y la acreditación de que la compañía reunía los requisitos necesarias para quedar forzosamente sometida al régimen de transparencia, bien, además, la manifestación y el ejercicio de la opción, en el caso de ser facultativo, conforme al procedimiento dispuesto en el artículo 367 del Reglamento del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/ 1982, de 15 de octubre (BOE de 21 de octubre ). En otras palabras, resultaba imprescindible que la sociedad en cuestión, en su autoliquidación del impuesto sobre sociedades, determinara los presupuestos de hecho que autorizaban la aplicación del régimen, o, tratándose de la alternativa opcional, ejerciese formalmente la voluntad de someterse al mismo conforme al cauce establecido. Ello es así porque, además, aunque las sociedades transparentes no tributaran por el impuesto sobre sociedades (artículo 19.5 de la Ley 61/ 1978 ) debían cumplir las obligaciones contables, registrales y formales de las sociedades sujetas a régimen general, quedando sometidas a las normas generales en relación a las declaraciones a realizar por el impuesto societario o por retenciones a cuenta (artículo 376 del Reglamento citado), determinándose la base imponible también conforme a las normas generales (artículo 372 de dicho Reglamento ).

Con esta perspectiva es como se ha de entender el análisis de la Sala de instancia, debiendo considerarse ajustada la calificación de «cuestión nueva» en la medida en la que GIS no optó por el régimen de transparencia fiscal cuando y como debía ni acreditó en tiempo oportuno que reuniera las condiciones para quedar sometida obligatoriamente al mismo, afirmación de hecho contenida en el fundamento cuarto, in fine, del pronunciamiento impugnado, no combatida adecuadamente en esta sede.

TERCERO .- En el tercer motivo GIS denuncia la infracción del artículo 26 de la Ley 61/ 1978 en la medida en la que la sentencia de instancia no admite la deducción de activos fijos nuevos con el argumento de que estos últimos no permanecieron en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante un periodo de cinco años.

En cierto modo el planteamiento fáctico de este motivo contradice al que sirve de soporte al anterior, ya que mientras aquí se defiende la continuidad, de una u otra forma, de la actividad societaria, allí se porfía por la cesión de todos los activos y por la continuidad de la compañía sin actividad empresarial. No obstante, GIS admite los presupuestos de hecho que conducen a la Audiencia Nacional, avalando la decisión del Tribunal Económico- Administrativo Central, a negar la posibilidad de que esa deducción opere debido a que no ha acreditado la existencia de una escisión parcial de su negocio en favor de «Paladar, S. A.», con los requisitos exigidos para que el beneficio fiscal pudiera prolongarse durante la vida de la nueva sociedad, habiéndose únicamente justificado la enajenación a título oneroso a terceros de sua activos, lo que determinó que se incumpliese el mantenimiento por cinco años de los bienes.

En esta tesitura su queja no puede prosperar, pues la operatividad de la deducción requiere esa permanencia, no siendo defendible la tesis del recurso consistente en que ese requisito ha de interpretarse de forma laxa, de modo que, en el caso de la sucesión de empresas, sin más deba entenderse que los bienes han permanecido en manos de la anterior, pues así lo impedía el artículo 23.2 de la Ley General Tributaria de 1963 , por lo que, cualquiera que fuese la realidad económica de la operación, no cabía desatender la auténtica naturaleza jurídica del pacto o del contrato. Recuérdese que en el caso se trató, por así declararlo probado la Sala de instancia, de la enajenación de los activos materiales y personales de GIS a tres compañías de leasing, quienes los cedieron en arrendamiento financiero a otra participada por los mismos accionistas que la entidad vendedora, operación que, por sus características, no puede calificarse de escisión parcial a efectos de los artículos 252 y siguientes del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto legislativo 1564/ 1989, de 22 de diciembre (BOE de 27 de diciembre), en relación con los artículos 14 y 15 de la Ley 76/ 1980, de 26 de diciembre , sobre régimen fiscal de las fusiones de empresa (BOE de 10 de enero de 1981), existiendo una mera enajenación a terceros a título oneroso y, por ende, no pudiendo mantenerse los beneficios otorgados a la compañía causante en los términos reconocidos por los artículos 7 de la citada Ley 76/ 1989 y 206.2 del Reglamento del impuesto sobre sociedades.

CUARTO .- El último motivo de casación tiene por objeto la sanción. En su primera parte, la compañía recurrente pide su nulidad por la falta de objetividad e imparcialidad de los funcionarios que sirven en la Agencia Estatal de Administración Tributaria debido a su régimen de financiación. Esta queja ya ha obtenido respuesta al ser contestado el motivo inicial, por lo que nos remitimos a lo razonado en el fundamento primero de esta resolución.

Expresa a continuación que no hubo voluntariedad en su comportamiento y que del expediente no se obtiene que ocultase los elementos sometidos a tributación, es más, actuó siempre de buena fe, considerando que se había producido una supuesto de sucesión de empresas, con continuidad en la explotación y en el mantenimiento de las inversiones, reflejando todo ello en sus cuentas anuales. Tan sólo actuó manteniendo una interpretación razonable de la normativa, distinta de la defendida por la Administración.

Se ha de tener en cuenta que, en este caso, la Inspección dejó en suspenso la resolución del expediente en su dimensión sancionadora hasta la aprobación e la Ley 25/ 1995, de 20 de julio , de modificación parcial de la Ley General tributaria (BOE de 22 de julio). Producido tal acontecimiento, decidió aplicar una sanción del 50 por 100 en virtud del nuevo artículo 87.1 de dicha Ley. El Tribunal Económico- Administrativo Central (fundamento octavo ), reconociendo la vigencia del principio de culpabilidad en este ámbito y la inexistencia de una responsabilidad objetiva, constata que los hechos regularizados en este caso se encuentran regulados en normas suficientemente claras y precisas, por lo que la conducta de GIS no puede quedar exenta de responsabilidad amparándose en lagunas exegéticas o dificultades de interpretación de los preceptos aplicables, apreciándose cuando menos simple negligencia en su conducta. Por ello confirma la calificación de esa conducta como constitutiva de una infracción grave, prevista en el artículo 79. a) de la repetida Ley General Tributaria , consistente en dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, siendo procedente la imposición de una sanción del 50 por 100 de la cuota.

Por su parte, la Sala de instancia, ratificando tales apreciaciones (fundamento sexto in fine) , alude a la inexistencia de una discrepancia razonable y tiene en cuenta, además, el incumplimiento por GIS de la exigencia formal de proceder a una correcta declaración y, como consecuencia, la falta de ingreso de la cuota debida dentro de los plazos reglamentariamente señalados, sin que quepa hablar de discrepancias interpretativas. Lo anterior lleva a considerar presente el elemento de la culpabilidad, por cuanto la voluntariedad de GIS en el proceder sancionado queda patente al pretender la calificación jurídica de una simple operación de venta como la escisión parcial de una sociedad anónima.

Pues bien, se ha de recordar que el tipo por el que ha sido sancionada GIS [el previsto en el artículo 79. a) de la Ley General Tributaria ] se refiere a una efectiva e injustificada falta de ingreso de la totalidad o parte de la deuda tributaria, que se integra, pues, por la ausencia de pago que resulte de la no presentación o de la presentación fuera de plazo y de las previsiones de regularización que estén permitidas legalmente, así como por la realización de declaraciones intencional o culposamente incompletas. En suma, el precepto contempla situaciones en las que, como en el actual caso, transcurre el término para el ingreso sin que se produzca y sin que el obligado tributario presenta completas y de forma correcta las declaraciones o autoliquidaciones procedentes [sentencia de 27 de septiembre de 1999 (casación 7539/ 94, FJ 5º )].

Sentado lo anterior, no cabe excluir la responsabilidad de GIS con fundamento en el artículo 77.4. d) de la citada Ley acudiendo al argumento de que su decisión respondió a una interpretación razonable de la norma, ya que, como expresó la Audiencia Nacional, forzando el análisis de la operación que diseñó, presentó una compleja operación de venta, con sociedades interpuestas, como una simple escisión societaria a fin de prolongar el disfrute de un beneficio que exigía el mantenimiento de las inversiones durante un periodo de cinco años que, con esa operación, se incumplió. No hay aquí duda interpretativa alguna ni exégesis razonable de la norma, sino tan solo la presentación de un negocio jurídico, aun legítimo, como lo que no es, para disfrutar indebidamente de una ventaja fiscal.

Así pues, GIS cometió la conducta típica, sin que pueda quedar amparada en la causa de justificación contemplada en el artículo 77.4 .d).

En fin, este último motivo debe desestimarse y, con él, el recurso de casación.

QUINTO .- En aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, procede imponer las costas a la parte recurrente, con el límite de mil quinientos euros para los honorarios del abogado del Estado.

FALLAMOS

No ha lugar al recurso de casación interpuesto por GIS GRUPO INGENIERIA DEL SUR, S. A., contra la sentencia dictada el 27 de febrero de 2003 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 653/ 02 , condenando en costas a la entidad recurrente con la limitación establecida en el fundamento de derecho quinto.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez

PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco , estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.