Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 268/2010 de 08 de Noviembre de 2012

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a ocho de Noviembre de dos mil doce.

Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Sres. Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación núm. 268/2010, promovido por la entidad mercantil ALCAMPO S.A., representada por Procuradora y dirigida por Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 26 de noviembre de 2009, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 290/2006, en materia de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001.

Ha comparecido en estas actuaciones como parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta de la Administración General del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 18 de junio de 2003, la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas, de la Oficina Nacional de Inspección, en virtud de lo establecido en los artículos 35.2 y 104 de la Ley 230/1963 , General Tributaria, en relación con la declaración-liquidación presentada por ALCAMPO S.A., por el concepto Impuesto sobre Sociedades y ejercicio 2001, solicitó la aportación de retenciones e ingresos a cuenta soportados en dicho ejercicio.

Aportada la documentación por la entidad con objeto de cumplimentar el requerimiento formulado por la AEAT, se notificó a la mercantil propuesta de liquidación provisional el 17 de julio de 2003, presentando la interesada, en 30 de julio de 2003, alegaciones frente a la misma.

SEGUNDO.- En fecha 7 de octubre de 2003, notificado en 20 de octubre de 2003, el Inspector Jefe de la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas de la Oficina Nacional de Inspección dictó liquidación provisional, en cuya virtud se determinaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 1.217.055,12 euros de los que 1.141.541,38 € correspondían a cuota y 75.513,74 € a intereses de demora. En particular, en los dos últimos párrafos del apartado "motivación" de la liquidación provisional, se hacia constar lo siguiente:

-"La entidad aplica como deducción, con limite del Capitulo IV, Titulo VI de la Ley 43/1995, un importe de 3.156.973,00 €; a este apartado sólo corresponden 322.262,00 euros de acuerdo al desglose efectuado por el contribuyente en la pagina núm. 11 del modelo presentado, el resto, es decir, 2.834.710,00 corresponden al apartado de deducciones de la Disposición Transitoria Undécima de la Ley 43/1995 . En este último apartado la entidad ha declarado en el concepto activos fijos nuevos (AFN) un importe de 2.834.710,00 euros, dicha deducción esta limitada al 15% de la cuota integra positiva (casilla 582 pago 9 del modelo), de acuerdo a lo establecido en la Disposición Adicional Duodécima Ley 43/1995 (apartado 7), es decir, que la deducción máxima aplicable por este concepto es 15% (11.287.727,12)= 1.693.159,06 euros.

-La presente actuación se ha limitado exclusivamente al cálculo aritmético del limite de la deducción por activos fijos nuevos, comprobación formal de los certificados de retenciones y de la declaración en cuanto a colocar correctamente los conceptos declarados en sus apartados correspondientes dentro de la misma".

TERCERO.- Frente a dicha liquidación provisional interpuso la interesada, en 7 de noviembre de 2003, recurso de reposición alegando, que el proceder de la Administración había llevado a la entidad a una situación de indefensión, ya que a la vista de la notificación no se podía determinar cuál era el motivo concreto de la comprobación administrativa; que no obstante, llegaba a la conclusión de que la pretensión de la actuaria era negar la deducción del referido importe al operar según su criterio un límite del 15% respecto de la cuota Integra sobre las deducciones por activos fijos nuevos de ejercicios anteriores, en concreto las correspondientes al ejercicio 96 que esta parte aplicó en su integridad por entender que el último límite que jugaba era el del 35%; que el proceder de la interesada se habÍa basado en la propia declaración reglamentariamente aprobada, correspondiente a la Orden que aprobó el modelo 200 del Impuesto de Sociedades, ya que en dicho modelo únicamente se consignaba la aplicación del límite conjunto del 35% y no se consignaba otro limite; que del estudio de la declaración complementaria liquidada por la actuaria en relación con la disposición reglamentaria que aprueba el modelo 200, no se colegía cual era la limitación que resultaba aplicable en las deducciones de ejercicios anteriores de esta parte; de este modo, en base a dicho modelo, la declaración formulada resultaba correcta, sin que la actuaria hubiera manifestado los cálculos que había realizado al objeto de limitar dicha deducción; en definitiva, existía una indeterminación en cuanto a la norma aplicable y sobretodo en cuanto a los cálculos realizados en base a la supuesta norma de aplicación.

En fecha 16 de diciembre de 2003, notificado en 19 de diciembre de 2003, el Inspector Jefe dictó Acuerdo desestimatorio del recurso de reposición. En el Acuerdo se recogían los siguientes fundamentos: "CONSIDERANDO que no pueden admitirse los argumentos esgrimidos por la entidad, puesto que: 1.- En la liquidación provisional se hace constar, en el penúltimo párrafo de la motivación, que "la entidad aplica como deducción con limite del Capitulo IV Titulo VI Ley 43/1995, un importe de 3.156.973,00; a este apartado sólo corresponden 322.262,00 euros de acuerdo al desglose efectuado por el contribuyente en la pagina núm. 11 del modelo presentado, el resto, es decir 2.834.710,00 corresponden al apartado de deducciones Disposición Transitoria Undécima Ley 43/1995 . En este último apartado la entidad ha declarado en el concepto activos fijos nuevos (AFN) un importe de 2.834.710,00 euros, dicha deducción esta limitada al 15% de la cuota integra positiva (casilla 582" pago 9 del modelo), de acuerdo a lo establecido en la disposición adicional duodécima Ley 43/1995 (apartado 7), es decir, que la deducción máxima aplicable por este concepto es 15% (11.287.727,12)= 1.693.159,06 euros.", 2.- Tanto en la propuesta de liquidación como en la liquidación provisional, la actuación de la Administración se ha limitado exclusivamente al cálculo aritmético del limite de la deducción por activos fijos nuevos y a la comprobación formal de los certificados de retenciones y de la declaración en cuanto a colocar correctamente los conceptos declarados en sus apartados correspondientes dentro de la misma. 3.- En la motivación de la liquidación provisional constan tanto el cálculo del límite de la deducción por activos fijos nuevos como la normativa legal en la que se ampara dicho limite. CONSIDERANDO que la actuación de la Administración se ha limitado a practicar liquidación provisional, conforme a lo establecido en los artículos 144 de la Ley 43/1995 y 123 de la Ley General Tributaria , de acuerdo con los datos consignados en la declaración del sujeto pasivo y los aportados por el mismo previo requerimiento al efecto ( ... )".

CUARTO.- Mediante escrito presentado por correo certificado en 31 de diciembre de 2003, la interesada interpuso frente al anterior Acuerdo reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central, tramitada bajo el núm. 505-04 R.G., solicitando la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones. Puesto de manifiesto el expediente en fecha 10 de septiembre de 2004 no hizo uso de dicho derecho.

Asimismo, mediante escrito presentado por correo certificado en 9 de enero de 2004, la interesada volvió a interponer, frente al reseñado Acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, reclamación económico administrativa, tramitada bajo el núm. 82-04 R.G. solicitando la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones. Puesto de manifiesto el expediente en fecha 12 de marzo de 2004, no hizo uso de dicho derecho.

En resolución de 5 de mayo de 2006 acordó 1) el archivo de actuaciones de la reclamación núm. 82-04 R.G. 2) La desestimación de la reclamación núm. 515-04 R.G., confirmando el Acuerdo impugnado.

QUINTO.- Contra la resolución del TEAC de fecha 5 de mayo de 2006 la entidad ALCAMPO S.A. interpuso recurso contencioso- administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional que fue resuelto por su sección Segunda en sentencia de 26 de noviembre de 2009 , cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad ALCAMPO S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 5 de mayo de 2006, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

SEXTO.- Contra la referida sentencia la representación procesal de ALCAMPO S.A. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala y, formalizado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 7 de noviembre de 2012 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de casación interpuesto por la entidad ALCAMPO S.A., la sentencia de 26 de noviembre de 2009 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el recurso núm. 290/2006 instado por dicha entidad.

El citado recurso había sido promovido por la misma sociedad contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 5 de mayo de 2006 (R.G. 515-04; R.S. 41/04), que acordó el archivo de las actuaciones de la reclamación núm. 82-04 R.G. y la desestimación de la reclamación R.G. 515-04.

La resolución del TEAC de 5 de mayo de 2006 abarcaba las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra Acuerdo dictado por la Oficina Nacional de Inspección -Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas- de fecha 16 de diciembre de 2003 desestimatorio del recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación provisional dictada por el Inspector Jefe de la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas, de fecha 7 de octubre de 2003, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001, por importe de 1.217.055,12 euros.

SEGUNDO.- ALCAMPO formula su recurso de casación al amparo del apartado d) del artículo 88.1. de la Ley de la Jurisdicción en cuanto que, al decir de la recurrente, la sentencia incurre en infracción de las normas del ordenamiento jurídico y la jurisprudencia que se determina.

La norma del ordenamiento jurídico infringida por la sentencia aludida es la siguiente:

1. Disposición Adicional duodécima de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

La jurisprudencia de este Tribunal Supremo que se dice infringida por la citada sentencia es la siguiente: S.S. 22 de abril de 1991 , 2 de octubre de 2000 , 18 de diciembre de 1991 , 6 de mayo de 1987 y 11 de diciembre de 1984 .

Además, la parte recurrente cita también la siguiente sentencia del Tribunal Constitucional que considera infringida: "Recurso núm. 75/2008 , de 23 de junio, del Tribunal Constitucional (Sala Primera). Recurso de Amparo núm. 5260/2006.

TERCERO.- Antes de entrar en el análisis de la única cuestión de fondo controvertida -la conformidad a Derecho de la regularización practicada en cuanto a la deducción por activos fijos nuevos procedentes del ejercicio 1996- resulta oportuno ocuparnos del problema planteado de la necesidad o no de que la recurrente haya desplegado en vía económico-administrativa una actividad alegatoria mínima para obtener la revisión del acto liquidatorio impugnado.

El problema se suscitó como consecuencia de que frente al acuerdo desestimatorio del recurso de reposición ALCAMPO interpuso reclamación económico-administrativa solicitando la puesta de manifiesto del expediente para formular alegaciones. Y lo hizo por dos veces, sin que ni en la puesta de manifiesto del expediente realizada el 10 de septiembre de 2004 en el marco de la reclamación económico-administrativa núm. 505-04 ni en la puesta de manifiesto realizada en fecha de 12 de marzo de 2004, en el ámbito de la reclamación tramitada bajo el núm. 82-04, hubiera formulado la reclamante alegación alguna.

En el caso que nos ocupa el TEAC, en la resolución confirmada por la sentencia recurrida, pese a hacer constar la falta de presentación de escrito de alegaciones por la interesada, declaró que ello no causaba por sí misma la caducidad del procedimiento, ni podía interpretarse como desistimiento tácito, ni siquiera prejuzgar o determinar la desestimación de la reclamación promovida por el reclamante, para quien aquella presentación era una facultad y no una obligación, pudiendo, en todo caso, el Tribunal hacer uso de las amplias facultades revisoras que el Reglamento de Procedimiento le atribuiría, por lo que concluía que dado que la reclamación se promovía frente a la resolución desestimatoria del recurso de reposición procedía atender a las alegaciones efectuadas en dicho recurso" entrando a examinar la dos cuestiones que fueron planteadas en el recurso de reposición. Y consecuente con dicho razonamiento, la Sala de instancia entró a examinar la conformidad a Derecho de la resolución del TEAC a pesar de no haber formulado la recurrente, en el trámite conferido a su solicitud, alegación alguna ante el TEAC acerca de en qué consistía su discrepancia con el acto que impugnaba. Tampoco lo había hecho en el escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa.

Si la doctrina de la sentencia de la Sala de la Jurisdicción de fecha 2 de julio de 2009, dictada en el recurso núm. 212/2006 , no resulta trasladable al caso que ahora se enjuicia, porque la sentencia recurrida ha entrado a examinar las cuestiones que fueron planteadas en el recurso de reposición, atendiendo a las alegaciones efectuadas por la parte con motivo de dicho recurso, no tiene mucho sentido desplegar una batería de sentencias de este Tribunal Supremo y una del Tribunal Constitucional que no responden al supuesto aquí planteado. En consecuencia, el motivo no puede ser estimado.

CUARTO.- 1. La cuestión de fondo objeto de recurso debe contraerse a determinar la conformidad a Derecho de la regularización practicada con motivo de la declaración del Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio 2001, en cuanto a las deducciones por activos fijos nuevos (AFN) procedentes del ejercicio 1996.

Esta fue la única cuestión que dio lugar a la liquidación tributaria provisional practicada por la Inspección y confirmada en reposición.

Buena prueba -dice la sentencia recurrida-- de que el objeto de la cuestión debatida debe ceñirse al examen de la conformidad a Derecho de la regularización practicada en cuanto a la deducción por activos fijos nuevos procedente del ejercicio 1996 es que en el acuerdo de liquidación provisional enjuiciado se declaraba expresamente que "la presente actuación se ha limitado exclusivamente al cálculo aritmético del límite de la deducción por activos fijos nuevos, comprobación formal de los certificados de retenciones y de la declaración en cuanto a colocar correctamente los conceptos declarados en sus apartados correspondientes dentro de la misma.

Así las cosas, excede del ámbito de la presente litis, y, por tanto, del examen que podía llevar a cabo la sentencia de instancia y, consecuentemente, del que pueda realizar esta Sala, la cuestión referente a la ampliación del plazo para poder practicar la deducción de activos fijos nuevos, al solicitar la posibilidad de su aplicación hasta el ejercicio 2006; se trata, pues, en suma, de aplicar la ampliación de cinco a diez años establecido en la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de medidas Fiscales, Administrativa y del Orden Social. Esta es, sin duda, una pretensión nueva, no una alegación nueva, que excede del planteamiento inicial y básico de la deducción por inversiones en activos fijos nuevos procedentes del ejercicio 1996.

De la misma manera excede del planteamiento originario que la Administración tributaria recalculase el importe aplicable de la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material a la vista de la nueva situación tributaria resultante de la inspección del ejercicio 2001. La recurrente alega que, a la hora de calcular el límite aplicable a las deducciones por activos fijos nuevos, aplicó el límite indicado en la declaración reglamentariamente aprobada, correspondiente a la Orden que aprobó el modelo 200 del Impuesto sobre Sociedades; en dicho modelo únicamente se consignaba la aplicación del límite conjunto del 35% y no se consignaba otro límite. Por eso la recurrente considera que no debería verse perjudicada por aplicar un límite establecido en un modelo aprobado reglamentariamente por la Administración.

Es verdad que el modelo de declaración sólo recoge el límite conjunto del 35% de la cuota líquida, debiendo haber recogido asimismo el límite individual del 15% de la cuota íntegra positiva, pero este defecto del modelo de declaración solo puede tener la virtualidad de eximir al sujeto pasivo de responsabilidad por infracción tributaria, que no le ha sido exigida, por cierto, en ningún momento, nunca la de suponer conforme a Derecho la aplicación en las deducciones del límite conjunto del 35%.

2. La Ley 43/19995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su Disposición Adicional Duodécima, relativa a la "Deducción por inversiones en elementos nuevos del inmobilizado material" establecía en su apartado 1 , que "con efectos para los períodos impositivos que se inicien dentro de 1996, los sujetos pasivos podrán deducir de la cuota íntegra el 5 por 100 del importe de las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material, excluidos los terrenos, afectos al desarrollo de la explotación económica de la entidad, que sean puestos a disposición del sujeto pasivo dentro de dichos períodos impositivos".

Y en el apartado 7 disponía que "el importe de la deducción no podrá exceder del 15 por 100 de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones. Las cantidades no deducidas podrán aplicarse, respetando igual límite, en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos, entendiéndose que esas cantidades están incluidas entre las deducciones a que se refiere el apartado 4 de la Disposición Transitoria Undécima ".

Por su parte, la Disposición Transitoria Undécima de la Ley 43/1 995 , disponía, al referirse a los "Saldos pendientes de la deducción por inversiones", decía:

1. Las cantidades pendientes de deducción correspondientes a los beneficios fiscales establecidos en el articulo 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades ; en la Ley 12/1988, de 25 de mayo; en la Ley 30/1990, de 27 de diciembre; en la Ley 31/1992, de 26 de noviembre; en la disposición adicional séptima de la Ley 39/1992, de 29 de diciembre , se aplicarán en las liquidaciones correspondientes a los periodos impositivos que se inicien a partir de la entrada en vigor de la presente Ley, en las condiciones y requisitos previstos en las citadas Leyes (...).

3. Las deducciones a que se refieren los apartados anteriores se deducirán respetando el límite sobre cuota líquida previsto en las referidas Leyes y en las correspondientes Leyes de Presupuestos Generales del Estado. A estos efectos se entenderá por cuota líquida la resultante de minorar la cuota integra en las deducciones y bonificaciones previstas en los Capítulos 11 y 111 del Título VI de esta Ley.

4. Las deducciones procedentes de diferentes modalidades o períodos impositivos del articulo 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , excepto la correspondiente a la creación de empleo, no podrán rebasar un limite conjunto del 35 por 100 de la cuota liquida. ( ... )".

A la vista de la normativa expuesta, la regularización por la Administración tributaria del ejercicio 2001 por el concepto Impuesto sobre Sociedades, consistente en la aplicación a la deducción por inversión en activos fijos nuevos del ejercicio 1996 del límite individual del 15% ( Disposición Adicional Duodécima) , si bien respetando el limite conjunto del 35% (Disposición Transitoria Undécima, apartado 4º), resulta conforme a derecho. Debe señalarse que el modelo de declaración sólo recoge el limite conjunto, debiendo haber recogido asimismo el límite individual aludido del 15%, defecto este último que no supone la adecuación a derecho de la conducta del sujeto pasivo.

Tal y como se recoge en el acuerdo de liquidación provisional la entidad recurrente aplica como deducción, con límite del Capítulo IV Titulo VI de la Ley 43/1995, un importe de 3.156.973,00; a este apartado sólo corresponden 322.262,00 euros de acuerdo al desglose efectuado por el contribuyente en la página n° 11 del modelo presentado; el resto, es decir 2.834.710,00 corresponden al apartado de deducciones de la Disposición Transitoria Undécima Ley 43/1995 . En este último apartado la entidad ha declarado en el concepto activos fijos nuevos (AFN) un importe de 2.834.710,00 euros; dicha deducción está limitada al 15% de la cuota íntegra positiva (casilla 582 pág. 9 del modelo), de acuerdo a lo establecido en la Disposición Adicional Duodécima de la Ley 43/1995 (apartado 7), es decir, que la deducción máxima aplicable por este concepto es 15% (11.287.727,12)=1.693.159,06 euros.

QUINTO.- En atención a los razonamientos expuestos, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por ALCAMPO S.A. y en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de la Jurisdicción procede imponer las costas a la parte recurrente, con el límite de 6.000 euros por honorarios del Abogado del Estado.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

Fallo

Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil ALCAMPO S.A. contra la sentencia dictada el 26 de noviembre de 2009 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso núm. 290/2006 , condenando en costas a la compañía recurrente con la limitación establecida en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.