Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 335/2005 de 19 de Mayo de 2010

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diecinueve de Mayo de dos mil diez.

En el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 335/2005, interpuesto por la Entidad INDUSTRIAS RELAX, S.A., representada por el Procurador Don Francisco Velasco Múñoz-Cuellar, y asistida de letrado, contra la sentencia nº 639/2004 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón en fecha 30 de septiembre de 2004, recaída en el recurso nº 124/2001, sobre Impuesto sobre Sociedades; habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida del Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, dictó sentencia desestimando el recurso promovido por la Entidad INDUSTRIAS RELAX, S.A., contra la Resolución del TEAR de Aragón, de fecha 20 de diciembre de 2000, que desestimó la reclamación número 50/2009/98 interpuesta contra liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991.

SEGUNDO.- Notificada dicha sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 30 de septiembre de 2005 .

TERCERO.- Por la recurrente (INDUSTRIAS RELAX, S.A.) se presentó escrito de interposición en fecha 25 de noviembre de 2004, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar admita el recurso, lo tenga por preparado, dé traslado del mismo a las partes y eleve las actuaciones a la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo para que dicte sentencia por la que, casando la sentencia de instancia, estime las pretensiones interesadas en el escrito de demanda.

CUARTO.- Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 5 de julio de 2005 , se acordó admitir a trámite el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, ordenándose entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 30 de septiembre de 2005, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y suplicó a la Sala se desestime dicho recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

QUINTO.- Por providencia de fecha 11 de febrero de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 12 de mayo siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de esta casación para la unificación de doctrina la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por la Entidad INDUSTRIAS RELAX, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Aragón por la que se estima en parte la reclamación número 50/2009/98 deducida frente a liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio 1991.

Este recurso excepcional de casación está regulado en el artículo 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional , y precisa para su formulación que entre el caso enjuiciado y aquellos contemplados en las sentencias de contraste se den las identidades de circunstancias previstas en él: "que se trate de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en méritos a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos".

Como se deduce de lo previsto en el artículo 97.2 , las sentencias de contraste habrán de haber adquirido firmeza, ya que, si están pendientes de recurso, no es posible considerar que la doctrina en ellas formuladas sea definitiva, al poder ser variada por el órgano judicial que conoce del recurso pendiente.

Hechas estas consideraciones generales procede examinar cada uno de los supuestos en que se basa el presente recurso y que son esencialmente tres, como a continuación se expondrá.

SEGUNDO.- El primer supuesto es el relativo al contraste que dice existe entre la sentencia recurrida y la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 4 de diciembre de 2003 , en cuanto a la validez de la liquidación efectuada con base exclusivamente en un documento informático obtenido de forma ilegal.

Para rechazar este primer motivo baste simplemente decir que la sentencia de contraste de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 4 de diciembre de 2003 (rec. nº 293/2001) no es firme por haberse preparado recurso de casación ante el Tribunal Supremo, como consta certificado por el Secretario al pie del testimonio remitido para su unión al presente recurso.

Ello exime de decidir cual es la doctrina correcta, y elude examinar el motivo que incardina en el apartado tercero de su recurso, referente a quebrantamiento de las formas esenciales del juicio al incurrir a su juicio, la sentencia recurrida en un error notorio al decir que la empresa no se opuso al registro, pues no se está en un recurso normal de casación, sino en el excepcional de unificación de doctrina, que únicamente es posible interponer por las causas a que al inicio se hizo referencia, entre las que no se encuentra el reexamen de las formas del juicio.

Pero es que además, no se produce la identidad de hechos entre las sentencias comparadas, pues el descrito en el fundamento jurídico séptimo de la impugnada no se asemeja al que se recoge en el cuarto de la de contraste.

TERCERO.- El segundo supuesto de contradicción que expone en su escrito es con referencia a la iniciación de las actuaciones de la Inspección sin la existencia de orden escrita y motivada del Inspector Jefe, y sin que la actora estuviera incluida en el Plan de Inspección correspondiente, ni que cumpliese los supuestos previstos en el mismo.

A este respecto la sentencia recurrida señala lo siguiente:

""Planteado en el Fundamento de derecho VIII si la forma de iniciación de las actuaciones inspectoras en el caso enjuiciado determina la nulidad de todo lo actuado, debe ponerse de manifiesto que: a) con fecha 10 de junio de 1992 se formuló denuncia por D. Jose Manuel relativa a Industrias Relax, S.A. sobre facturaciones sin cargar IVA y sin declarar a la Hacienda Pública, con aportación de determinados documentos referidos al ejercicio 1992; el 13 de abril de 1993 se presentó por D. Pedro Enrique denuncia relativa a Industrias Relax, S.A. sobre ventas no declaradas, con aportación de determinados documentos referidos a 1990; y con fecha 2 de enero de 1995, Pedro Enrique presentó nueva denuncia relativa a Dª Ramona "denunciado su situación fiscal irregular por ingresos de beneficios no declarados consecuencia de las ventas sin IVA (no declaradas) realizadas por las empresas de su propiedad de las que es administradora única" -así consta en el escrito de 16 de mayo de 1996, que tuvo como causa el escrito dirigido por las interesadas el 9 de mayo de 1996 al Inspector Regional solicitando confirmación de la existencia de la denuncia, copia de la misma y de los documentos aportados-; b) con relación a Industrias Relax, S.A. consta que en fecha 28 de junio de 1995, le fue comunicado el inicio de actuaciones inspectoras "según lo ordenado por el Inspector Regional de Aragón en cumplimiento de los Planes de Inspección" y ello en relación con el Impuesto de Sociedades, IVA, IRPF, retenciones de Trabajo Personal y Profesionales; IRPF e Impuesto de Sociedades por Retenciones de Capital Mobiliario, referidas a los ejercicios 1990 a 1993, señalándose que para períodos de liquidación posteriores a los indicados en el párrafo anterior y por los conceptos en él recogidos, la actuación tendrá carácter parcial cuando simplemente se constate la existencia de un débito tributario vencido y no autoliquidado e ingresado en su totalidad en los plazos reglamentarios deducido de la contabilidad, registro o documentos contables o extracontables de sujeto pasivo o retenedor (art. 34); c) el día 16 de mayo de 1996 el Inspector actuario, con el visto bueno del Inspector Regional, levantó diligencia poniendo de manifiesto que no existiendo certeza sobre la legitimidad del procedimiento de obtención de la documentación aportada por D. Jose Manuel y D. Pedro Enrique , se decidía apartar de los expedientes de Ramona e Industrias Relax, S.A. la referida documentación, relativa a los ejercicios 1990 a 1992, sin atribuirle eficacia probatoria alguna, para que las actuaciones inspectoras continúen con el resto de datos y documentos obrantes en aquellos y los que en el futuro se obtengan, como consecuencia de la actividad investigadora y comprobadora de la propia Inspección; y d) las actuaciones inspectoras continuaron en fechas sucesivas hasta el levantamiento del acta de disconformidad a través de diligencias, notificación de comunicaciones inspectoras y escritos presentados por los representantes de la interesada, en fechas que se relacionan en la resolución impugnada"."

En la sentencia de fecha 30 de septiembre de 2004, dictada también por el Tribunal Superior de Justicia de Aragón en el recurso nº 125/2001, relacionada con las presentes actuaciones, se expresa lo siguiente:

""Como antecedente de cuanto más adelante se dirá resulta preciso recordar que el artículo 29 del Real Decreto 939/1986 , que aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, regula los modos de iniciación de las actuaciones inspectoras, y hasta la reforma introducida por la disposición final 1.2 del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero , en la redacción aquí aplicable, disponía que las mismas se iniciarán: a) por propia iniciativa de la Inspección, como consecuencia de los planes específicos de cada funcionario, equipo o unidad de inspección, o bien sin sujeción a un plan previo con autorización escrita y motivada del Inspector-Jefe respectivo; b) como consecuencia de orden superior escrita y motivada; c) en virtud de denuncia pública; o d) a petición del obligado tributario, únicamente cuando las leyes reguladoras de los distintos tributos hayan establecido expresamente esta causa de iniciación del procedimiento de la Inspección para los particulares efectos que se determinen. Disponiendo con relación a la denuncia que "recibida una denuncia conforme al artículo 103 de la Ley General Tributaria , se dará traslado de la misma a la Inspección de los Tributos, que iniciará, conforme a lo dispuesto en este Reglamento, las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación si considera que existen indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados y desconocidos para la Administración Tributaria. Podrán archivarse sin más trámites aquellas denuncias que fundamenten la presunta infracción en meros juicios de valor o en las que no se especifiquen y concreten suficientemente los hechos denunciados de modo que la Inspección pueda juzgar respecto del fundamento y veracidad de los mismos".

Ciertamente, el artículo 101 LGT , en su redacción originaria disponía que "la gestión de los tributos se iniciará: a) Por declaración o iniciativa del sujeto pasivo conforme a lo previsto en el artículo 36 de esta Ley ; b) De oficio; c) Por actuación investigadora de los órganos administrativos; y d) Por denuncia pública", sin embargo, dicha redacción fue modificada por la Ley 21/1986, de 23 de diciembre , que dispuso que "la gestión de los tributos se iniciará: a) por declaración o iniciativa del sujeto pasivo o retenedor, conforme a lo previsto en el artículo 35 de esta Ley ; b) de oficio, y c) por actuación investigadora de los órganos administrativos", modificándose igualmente el artículo 103 de la LGT que desde dicha fecha disponía que "Uno . La actuación investigadora de los órganos administrativos podrá iniciarse como consecuencia de una denuncia. (...) Tres. Reglamentariamente se regularán los requisitos formales de las denuncias, así como la especial tramitación de las mismas".

Con ello, se abandonó un régimen de denunciantes retribuidos que originaban con su delación la iniciación de un procedimiento de gestión -con relación a la evolución del régimen jurídico de la denuncia, la retribución del denunciante y su identificación véase la sentencia Tribunal Supremo de 9 octubre 2000 -, de forma que la denuncia pasa a ser objeto de valoración por el órgano competente que decide archivarla o actuar por sí empleando los datos aportados.

[...] Por otra parte debe recordarse que a la Planificación de las actuaciones inspectoras se refiere el Real Decreto 939/1986 , que aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, que en su exposición de motivos señala que "esta planificación supone no sólo el establecimiento de unos criterios generales para las actuaciones inspectoras, sino una regulación concreta acerca de qué titulares de Órganos han de decidir en cada caso y de forma sucesiva o eslabonada los contribuyentes objeto de las actuaciones inspectoras. De este modo la planificación no sirve sólo a los fines de una correcta organización interna de la Inspección, sino también al principio de seguridad de los administrados en orden a los criterios seguidos para decidir quiénes han de ser destinatarios de las actuaciones inspectoras", señalando en su artículo 18 que "el ejercicio de las funciones propias de la Inspección de los Tributos se adecuará a los correspondientes planes de actuaciones inspectoras, sin perjuicio de la iniciativa de los actuarios de acuerdo con los criterios de eficacia y oportunidad" y regulando en el artículo 19 las clases de Planes.

Por lo que hace referencia a la publicidad e impugnación de dichos planes, como señala la sentencia d e la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de octubre 2000 , seguida por las de 17 de febrero y 24 de octubre de 2001, en fecha "anterior a la promulgación de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, eran reservados y confidenciales tanto el Plan Nacional de Inspección y sus Planes desagregados, como el hecho concreto de inclusión de los contribuyentes, por tanto, lógicamente no existía, en absoluto, obligación por parte de la Administración Tributaria de notificar los actos concretos de inclusión, los cuales eran de acuerdo con la normativa entonces vigente, meros actos de trámite, de naturaleza económico-administrativa, no susceptibles de impugnación mediante recurso de reposición y/o reclamación de esa naturaleza.

A partir de la vigencia de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, el régimen jurídico ha cambiado, pero sólo en parte, al disponer su artículo 26 , la publicación de los criterios que informan cada año el Plan Nacional de Inspección, y así la Resolución de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha dictado la Resolución normativa de fecha 27 de octubre de 1998, en cuyo apartado tercero, se dispone: "1. La Agencia (...) contará en lo sucesivo con un único Plan de Control Tributario anual. Dicho Plan se compondrá de: a) Las directrices generales del Plan, mediante la determinación de las áreas de riesgo fiscal de atención prioritaria y criterios básicos de desarrollo. Este apartado será objeto de publicación en el Boletín Oficial del Estado, mediante acuerdo del Director General de la Agencia. Por lo que a este apartado se refiere, y en cuanto el mismo integre el Plan Nacional de Inspección, confeccionado de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la publicación dará cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes. b) Los Planes Parciales de Control Tributario de las áreas de Inspección Financiera y Tributaria, Aduanera e Impuestos Especiales, Gestión Tributaria y Recaudación. c) (...)".

Continúan, pues, siendo reservados y confidenciales los actos concretos de inclusión de los contribuyentes en los Planes sectoriales y desagregados de Inspección, si bien los contribuyentes dispondrán de nuevos elementos de juicio precisos (directrices y criterios) para apreciar cualquier causa o motivo que haya podido viciar la correspondiente decisión de incluirlos en el respectivo Plan de Inspección, alegación que podrán hacer cuando se inicien las actuaciones inspectoras".

[...] En el caso enjuiciado es cierto que la recurrente no fu informada, al serle notificado el inicio de las actuaciones inspectoras -"según lo ordenado por el Inspector Regional de Aragón en cumplimiento de los Planes de Inspección"-, de la existencia de la denuncia, sin embargo, es igualmente cierto: a) que, a instancia de la actora, la Administración le comunicó dicha circunstancia, la identidad del denunciante, la fecha de la denuncia y el contenido de la misma y que los documentos incorporados a los escritos de denuncia fueron excluidos del expediente; y b) que la denuncia no hace referencia a los elementos -rendimientos- que determinan la regularización en el tributo y ejercicio controvertido. Por ello, no cabe fundar en dicha inicial falta de comunicación, que efectivamente se produjo, la producción de indefensión.

Por otra parte, no cabe estimar producida falsedad determinante de la nulidad peticionada. En apoyo de dicha pretensión afirma la parte recurrente que se les indicó en las comunicaciones de inicio que era en cumplimiento de los planes de la Inspección, cuando su origen era una denuncia pública -se pone de manifiesto que en el informe ampliatorio correspondiente a IRPF 1994 se cita la denuncia pública como modo de iniciación art. 29 RGIT y en la demanda de colaboración al Grupo de Auditoría informática se dice que las actuaciones inspectoras han sido iniciadas por denuncia pública, a pesar de que en otro informe del Inspector actuante de 23 de febrero de 1998 se dice que la afirmación de que éstas se iniciaron por una denuncia pública es simplemente opinión de los firmantes del escrito-, sin embargo, lo cierto es que la falta de indicación expresa en el acuerdo de iniciación a las denuncias formuladas, no conlleva por sí sola la existencia de falsedad documental, máxime teniendo en cuenta cual es la eficacia que nuestro ordenamiento tributario -artículos 29 RGIT y 101 y 103 LGT -, atribuyen a las denuncias.

Señalar, por último, que no ha quedado acreditada en el expediente la orden escrita y motivada del Inspector Jefe para iniciar las actuaciones inspectoras, ni que la actora estuviese incluida en el Plan de Inspección correspondiente, ni que cumpliera los supuestos previstos en el mismo, sin embargo, debe de tenerse en cuenta que los Planes de Inspección contienen una formulación amplía a la hora de determinar los contribuyentes a inspeccionar, y los sectores que preferentemente han de ser inspeccionados, no conteniendo la identidad de las personas concretas que van a ser inspeccionadas, y que en el caso enjuiciado, si bien es cierto que el acuerdo de iniciación se formaliza en un documento impreso, suscrito por un inspector, en el que simplemente se afirma que se inicia conforme a lo ordenado por el Inspector Regional de Aragón en cumplimiento de los Planes de Inspección, sin aportarse la orden escrita y motivada del Inspector Jefe, lo cierto es que, con posterioridad, existen actuaciones suficientes, suscritas por el Inspector Jefe, que ponen de manifiesto que dicha orden existió, siendo la falta de acreditamiento inicial de dicha orden, como tuvo ocasión de señalar la sentencia de esta Sección 126/1996, de 12 de febrero, siguiendo a la 289/1993 , de 7 de julio, un defecto que resulta subsanable y convalidable por la posterior actuación del mencionado órgano -en el mismo sentido las sentencias 291/1993, de 7 de julio y 314/1993, de 15 de julio -.

Por otra parte, tampoco se ha probado que la Inspección haya obrado con arbitrariedad o con vulneración de norma alguna, al dirigir la actuación inspectora con relación a la actora -en el mismo sentido la sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias 928/2001 , de 30 octubre-, máxime cuando precedieron a dicho acuerdo de iniciación denuncias previas con relación a la parte inspeccionada, que pudieron servir, conforme a lo antes expuesto, a la actuación investigadora de los órganos administrativos"."

La sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 29 de noviembre de 2000 , que se presenta como de contraste, expresó en relación con este extremo que:

""En la situación descrita procede abordar las dos cuestiones que han sido planteadas en la demanda, la necesidad de expresar el cauce jurídico de la inspección en la diligencia de iniciación de las actuaciones inspectoras y la regularidad de la prueba llevada a cabo en la sede del Banco de Comercio el 27 de septiembre de 1993 de la que no fue notificado, con objeto de procurar su presencia, el sujeto pasivo de dicha inspección. Con relación al primer problema, el art. 18 del Reglamento de la Inspección de 26 de abril de 1986 señala que el ejercicio de las funciones de la Inspección se adecuarán a los correspondientes planes de actuaciones inspectoras, el 19 señala cuáles son dichos planes y el 29 contiene los modos de iniciación del procedimiento inspector. A su vez el art. 54.1 a) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , exige la motivación de aquellos actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos. Pues bien el procedimiento de inspección supone una clara y legítima limitación a los derechos de los ciudadanos que se ven sometidos a una relación de supremacía especial fuente, a su vez, de numerosos deberes y de la que se pueden derivar sustanciales consecuencias patrimoniales. Por ello siendo como es una decisión de la propia Administración la incoación del procedimiento y estando ésta sometida a unos motivos expresos la cita del motivo, y la vinculación posterior al mismo, constituye una garantía básica del procedimiento sin la que se expone al administrado a la indefensión consecuente con desconocer la razón en virtud de la que se le impusieron los límites mencionados. Al carecer de constancia sobre el motivo para la incoación de las actuaciones las liquidaciones consecuentes fueron también nulas por dicha carencia"."

Basta la comparación entre los supuestos de hechos de ambas sentencia para llegar a la conclusión de que no se dan las identidades exigidas por el artículo 96 de la Ley Jurisdiccional a que antes se hizo referencia, existiendo un dato diferencial que es decisivo, y que no es otro que en el supuesto objeto de la sentencia recurrida medió denuncia de un particular, circunstancia que no se produjo en el caso de la sentencia de contraste, dato por otra parte de extraordinaria importancia, desde el momento en que la denuncia puede determinar, conforme al artículo 103.2 de la Ley General Tributaria , la iniciación de las actuaciones procedentes. Por otra parte, existen otros elementos que no constan en la sentencia de contraste y si se dan por probados en la ahora recurrida, cuales fueron que a instancia de la actora, la Administración le comunicó la existencia de la denuncia, la identidad del denunciante, la fecha de la denuncia y el contenido de la misma. Así mismo, en la sentencia recurrida, se llega a la conclusión de que existen actuaciones suficientes, suscritas por el Inspector Jefe que ponen de manifiesto que la orden de iniciación existió.

CUARTO.- Por último, en relación con el método utilizado en las Actas de la Inspección de estimación indirecta, la sentencia dictada en el recurso 125/2001 , anteriormente citada, afirma que:

""En su fundamento de derecho XI afirma la parte recurrente, que dado que la contabilidad de Industrias Relax, S.A. es correcta y se ajusta a Derecho; dado que las declaraciones tributarias presentadas por la empresa se ajustan a esa contabilidad; dado que la contabilidad ha sido examinada por la Inspección; contrastándola con flujos financieros y con datos externos; dado que la Inspección; no ha podido probar que existan irregularidades ni incongruencias; dado que se basa únicamente en un documento interno sin ninguna relación con la contabilidad, en la falta de justificación de algún albarán (1 de 128) y en que se utilizan dos términos distintos para el cobro de clientes; no es ajustado a derecho acudir al sistema de estimación indirectas de las bases imponibles, de modo soterrado e incumpliendo el procedimiento legalmente establecido, así como a una estimación indirecta de cuotas, figura inexistente en nuestro derecho tributario y, en consecuencia procede declarar la nulidad de las Actas de Inspección.

Frente a lo expuesto debe señalarse que, según se desprende de las actuaciones, la Base imponible se determina en el presente caso en Régimen de Estimación directa, ya que del examen de los ficheros tomados en consideración por la Inspección se desprende el importe total pagado cada anualidad (años 1994 y 1995) por dichos conceptos (dividendos y pagos a administradores), así como el importe individualizado satisfecho a las socias y administradoras, aunque es cierto que no consta qué cantidad corresponde a dividendos y qué importe a beneficio de administradores.

Ante ello, resultaba preciso determinar el reparto, dentro cada pago, de lo que corresponde a dividendos satisfechos a socios (rendimientos del capital mobiliario) y a participación de los administradores (rendimientos del trabajo), condición que ostentan las mismas personas -al ser distintos los tipos a aplicar en cada caso-, y, para ello, realmente lo que se utiliza no es propiamente el régimen de estimación indirecta, sino criterios lógicos de imputación, como acertadamente señala la resolución recurrida, que no constituyen, aunque así se afirme, un régimen de trámites complementarios, propios de dicho régimen de estimación que, en todo caso, suponen una mayor garantía para el interesado, por lo que es de rechazar la referida alegación.

A dicha realidad se hace referencia en el acta en la que se hace constar que "en diligencia de 22-05-96 se transcribe "distribución de resultados ejercicio 1994. Presupuestos Comerciales". Contiene la distribución de resultados de dicho ejercicio entre los dos accionistas de la Sociedad, correspondientes a los beneficios que figuran en "Marca 1". Se relacionan importes en pesetas, fechas, entregas en efectivo y sus fechas y gastos realizados por cuenta del accionistas principal", si bien "no se especifica que cantidad corresponde, en cada entrega, a dividendos y a pago de administradores", y tras transcribirse parte del contenido de dicha diligencia -se da por reproducido- se señala que "en el fichero RDOS.1994WQ1 relativo al reparto de dividendos y pagos de retribución por administradores en 1994 y 1995 (Diligencia 22-05-96) está determinado el importe total pagado en cada año (1994 y 1995), por cada concepto (dividendos y participación de los administradores), así como el importe individualizado por personas correspondiente. En dicho fichero no se especifica en cada entrega lo que corresponde a dividendos y a beneficio de administradores. Se efectúa un reparto proporcional, mediante hoja de cálculo. Las cantidades entregadas se imputan por su fecha y si esta no consta se imputan a 1995" y todo ello según la relación que a continuación se transcribe.

Los demás argumentos deducidos por la parte son con matices reiteración de los que anteriormente nos hemos referido en cuanto a la prueba de los hechos que sirven de base a la liquidación impugnada y, por tanto, cabe reproducir cuanto se expuso en cuanto a la prueba y procedencia de la liquidación"."

Se aportan como sentencias de contraste las del Tribunal Supremo de 28 de enero de 1998 y 22 de marzo de 1999 .

Pues bien, aunque en ellas se contiene la doctrina de que el sistema de estimación indirecta requiere el informe razonado a que se refiere el artículo 64.3 del Reglamento General de Inspección de 25 de abril de 1986 , o el artículo 51.1.1º de la Ley General Tributaria , los casos que se examina no contiene la identidad de hechos que exige el artículo 96 de la Ley Jurisdiccional .

Así en la primera de las sentencias citadas se acudió al sistema de estimación indirecta porque "se observan anomalías sustanciales en la contabilidad por no estar registradas la totalidad de las operaciones de su actividad empresarial"..."ya que existen mayores ingresos no declarados ni contabilizados", para lo cual "se ha procedido a desglosar el importe de las compras consumidas en unidades físicas vendidas y valoradas según sus respectivos precios de venta".

En la segunda sentencia de contraste este sistema se basó en que "en cuanto a los ingresos profesionales, por no llevar libro de ingresos y, en cuanto a la actividad empresarial como clínica, por carecer de contabilidad y antecedentes contables", añadiéndose a continuación que "para la determinación de las bases se han tomado referencia módulos existentes en establecimientos análogos".

No son ni uno ni otro presupuestos de hechos los que se contemplan en el caso ahora enjuiciado, pues según se afirma en la sentencia recurrida la Base imponible se determina en régimen de estimación directa, y lo único que se hace mediante una estimación indirecta parcial es la determinación del reparto, dentro de cada pago, de lo que corresponde a dividendos satisfechos a socios y a participación de los administradores, para lo que se acompaña, tal como se especifica en el acta, diligencia y preceptivo informe, conforme al artículo 64.3 del Reglamento General de la Inspección de Tributos .

Por lo demás, se trata de casos en los que se observan anomalías o ausencia de contabilidad, supuestos que, según la propia recurrente afirma, no concurren en el presente.

QUINTO.- Procediendo la desestimación del recurso deben imponerse las costas al recurrente, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 3.000 euros.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,

Fallo

Que declaramos no haber lugar y, por lo tanto, DESESTIMAMOS el presente recurso de casación para la unificación de doctrina nº 335/2005, interpuesto por la Entidad INDUSTRIAS RELAX, S.A., contra la sentencia nº 639/2004 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón en fecha 30 de septiembre de 2004 , recaída en el recurso nº 124/2001, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.