Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 4277/2004 de 10 de Febrero de 2010

Fundamentos

SENTENCIA

Número de Recurso: 4277/2004
Procedimiento: RECURSO CASACIÓN

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diez de Febrero de dos mil diez.

VISTOpor la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación Ordinario interpuesto, por Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid (en adelante denominada Caja Madrid),representada por el Procurador D. Jacinto Gómez Simón, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia de 18 de marzo de 2004, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictada en el Recurso Contencioso-Administrativo número 649/01; en cuya casación aparece como parte recurrida, la Administración General del Estado,representada y dirigida por el Abogado del Estado.

FUNDAMENTO DE HECHO

PRIMERO.-Se impugna, mediante este Recurso de Casación Ordinario, interpuesto por el Procurador D. Jacinto Gómez Simón, actuando en nombre y representación de Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid, la sentencia de 18 de marzo de 2004, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , por la que se estimó, en parte, el Recurso Contencioso-Administrativo número 649/01 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de 23 de marzo de 2001 del Tribunal Económico Administrativo Central (R.G. 7045-99; R.S. 877-00) por la que resolviendo, en única instancia la reclamación económico-administrativa interpuesta por la entidad Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid contra acuerdo de liquidación de la Oficina Nacional de Inspección, de fecha 9 de abril de 1999 y relativo al Impuesto sobre Sociedades (Régimen de Declaración Consolidada), ejercicio 1995, acuerda: "1º Estimar en parte la reclamación formulada; 2º Ordenar a la Oficina Gestora la práctica de una nueva liquidación conforme a los pronunciamientos de la presente Resolución.".

La estimación parcial del TEAC radicó en que se consideró como fiscalmente deducible la dotación a la provisión por depreciación de bienes adjudicados en pago de deudas realizada conforme a las normas de la Circular 4/91 del Banco de España.

La sentencia de instancia pronunció el siguiente fallo: "Estimar parcialmente el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid contra resolución de 23 de marzo de 2001 del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, anular la expresada resolución impugnada exclusivamente en lo relativo al derecho de la actora a ser resarcida de los gastos de aval en proporción a la estimación de su reclamación por el Tribunal Económico Administrativo Central, confirmando dicha resolución, en todo lo demás, por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas.".

No conforme con ella la demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos cuyos motivos son los siguientes: "Primero.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra c) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Segundo.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por haber infringido la sentencia recurrida lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de la Constitución Española y en el apartado 1 del artículo 24 de la Constitución. Tercero.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en la Disposición Adicional Tercera de la Ley 18/1982, de 26 de mayo y en el artículo 1.4 e) del Real Decreto 1414/1977. Cuarto .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción lo dispuesto en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 2631/1982. Quinto.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 2631/1982 y por infracción de lo dispuesto en el artículo 24.1 de la Constitución Española. Sexto .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley General Tributaria , y en el artículo 3.1 del Real Decreto 1042/1990 , en los artículos 13 y 14 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 2631/1982 del artículo 9.3 de la Constitución Española y del artículo 51 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. Séptimo .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley 39/1998 , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y en los artículos 3 c) y 12 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.".

SEGUNDO.-El primer motivo tacha a la sentencia de instancia de incongruente por no haber tratado ni resuelto las cuestiones planteadas sobre la provisión llevada a efecto por depreciación de la cartera de valores correspondiente a Diagonal Sarriá, S.A.

La sentencia de instancia que en el segundo fundamento recoge las cuestiones planteadas por la parte, menciona la temática, luego omitida, en los siguientes términos: "En lo que se refiere a la deducibilidad de la provisión por depreciación de cartera de valores correspondiente a Diagonal Sarriá, S.A. se remite a las resoluciones recurridas que dejan bien claro que la provisión dotada responde exclusivamente a la cobertura de la diferencia entre el coste de construcción del inmueble que figura en el balance de esa sociedad, una vez incorporados los intereses de aquellos préstamos que han financiado su construcción, y el valor de mercado atribuido al mismo al cierre del ejercicio 1995; sin que el mayor valor del edificio que se pretende por la actora haya sido acreditado.".

Posteriormente añade: "Las cuestiones planteadas por la actora en el presente recurso son sustancialmente análogas a las también planteadas en el recurso número 648/2001 también interpuesto por la misma parte actora y resuelta por esta Sala y Sección en nuestra sentencia de 27 de noviembre de 2003 a cuyos fundamentos debemos atenernos tanto por razones de seguridad jurídica como del respeto al principio de unidad de doctrina y que reproducimos a continuación.".

Lo que sucede es que la sentencia recaída en el recurso número 648/01 no trató este problema, el de la depreciación de la cartera de valores correspondiente a Diagonal Sarriá, S.A., razón por la que es verdad que la sentencia de instancia ha omitido consideración alguna sobre la provisión por Depreciación de Cartera de Diagonal Sarriá, S.A., lo que obliga a estimar el recurso y anular la sentencia impugnada por haber omitido el análisis y decisión de una cuestión planteada por la parte.

La estimación de este motivo priva de contenido al segundo motivo de casación que alegaba la misma omisión referida pero desde la perspectiva del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional . Apreciada la incongruencia de la sentencia es improcedente el examen de la cuestión planteada a la que posteriormente daremos respuesta en esta sentencia.

TERCERO.-En el tercero de los motivos de casación se considera infringido la Disposición Adicional Tercera de la Ley 18/1982 y el artículo 1.4 e) del Decreto 1414/1977 . La sentencia impugnada, se afirma, que infringe dichos preceptos al no aceptar que pueda formar parte del grupo consolidado una sociedad transparente dando lugar con ello a la exclusión de los resultados procedentes de "Sociedad de Promoción y Participaciones Empresariales Caja Madrid".

Entiende la actora que la sociedad transparente dominada puede formar parte de un grupo consolidado, e invoca a su favor el texto legal citado.

Dicha Disposición establece: "1. A los efectos del régimen de declaración consolidada en el Impuesto sobre Sociedades, se entiende por grupo de Sociedades el conjunto de Sociedades anónimas residentes en España formado por una Sociedad dominante y todas las Sociedades que sean dependientes de aquélla. 2. Se entiende por Sociedad dominante la que cumpla los requisitos siguientes: a) Que tenga el dominio directo o indirecto de más del 90 por 100 del capital social de otra u otras Sociedades y que se mantenga tal dominio de modo ininterrumpido, al menos, desde dos años de antelación a la solicitud de la concesión del régimen de declaración consolidada. b) Que dicho dominio se mantenga también durante todo el período impositivo. c) Que no sea dependiente de ninguna otra residente en España. d) Que no goce de exención ni de bonificación subjetiva en el Impuesto sobre Sociedades, ni tributen total o parcialmente por el mismo régimen especial por razón del territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el Concierto Económico entre el Estado y el País Vasco. No se estimará que una Sociedad tributa en régimen especial por razón del territorio, por la simple obtención de rendimiento o incrementos del patrimonio en Ceuta y Melilla, en las condiciones previstas en el art. 25, 3, b), 2, de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre . e) Que no se encuentre en situación de suspensión de pagos o quiebra, o incurra en el supuesto previsto en el apartado 3 del art. 150 de la Ley de Régimen Jurídico de las Sociedades Anónimas .".

Es claro, del tenor literal, que la norma invocada excluye que una sociedad transparente pueda ser dominante en el grupo consolidado. Pero la disposición nada dice sobre las características que deben reunir las dominadas, razón por la que el principio de incompatibilidad entre sociedades transparentes y grupo consolidado establecido por la sentencia de instancia en mérito a lo dispuesto en el artículo 377 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , Decreto 2631/1982, de 15 de octubre , ha de ser mantenido.

Abundando en laargumentación de la sentencia de instancia y teniendo en cuenta la naturaleza de la consolidación es evidente la improcedencia de la inclusión en el grupo consolidado de la entidad transparente pues si al grupo consolidado le caracteriza la posibilidad de compensación de los resultados positivos y negativos de las sociedades que conforman el grupo, es imposible que fiscalmente integren el grupo las sociedades transparentes pues a estas les está prohibida esa compensación, con los de otras entidades, pues tales resultados sólo pueden ser imputados a sus socios y eso cuando sus bases sean positivas. Si estas fueron negativas ni siquiera es posible la imputación a los socios.

De otro lado, parece obvio que la no inclusión de la sociedad transparente en la Orden aprobatoria de las entidades integrantes del grupo consolidado excluye toda discusión sobre la cuestión.

En definitiva, tanto por razones de incompatibilidad del régimen de las sociedades transparentes con el que conforma el grupo consolidado, como por la prevalencia del régimen transparente sobre el régimen consolidado, siendo aquel obligatorio en tanto que éste es voluntario, además de no haber sido incluida en la orden que aprobó las entidades que integraban el grupo, procede la desestimación del motivo.

CUARTO.-Se arguye, posteriormente, que el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades permite la provisión denegada, que regula la deducibilidad de la provisión de valores mobiliarios en el Impuesto de Sociedades cuando la provisión por depreciación de valores mobiliarios se ha producido en una sociedad transparente con bases negativas en el ejercicio.

La argumentación esgrimida en el escrito de interposición del Recurso de Casación estableciendo un paralelismo entre una sociedad participada no transparente y la dominante, de un lado, y una sociedad transparente y la dominante, de otro, no es homologable. Es evidente que en el primer supuesto no hay un precepto legal que impida la imputación de las bases imponibles negativas, precepto que sí lo hay cuando de las sociedades transparentes se trata y que es, precisamente, el que imposibilita la provisión pretendida. Es decir, en un caso no hay prohibición legal, y en el otro hay un precepto que hay que entender, razonablemente, que establece esa prohibición.

QUINTO.-Más allá de consideraciones específicas de este recurso ha de mantenerse en el punto controvertido la doctrina que hasta ahora se viene sosteniendo en virtud de las siguientes consideraciones:

1º.- El régimen tributario de las sociedades transparentes viene establecido en las normas tributarias, específicamente en los preceptos vigentes de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta y del de Sociedades en el ejercicio 1995, que es el liquidado. Con ello se dice que en lo que constituye el punto crucial debatido lo definitivo es la regulación tributaria, pasando a un segundo plano la legislación mercantil y contable, así como los conceptos económicos.

2º.- Visto que los preceptos del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en lo referente a las sociedades transparentes datan de 1982 , fecha en que la concepción y alcance de la transparencia poco tenían que ver con la vigente en el ejercicio liquidado, 1995, vamos a prescindir de su contenido para la resolución del tema debatido, pues su vigencia para la resolución de la problemática expuesta es, al menos dudosa.

3º.- Los textos legales esenciales para la resolución del litigio son el artículo 52 de la Ley 18/91 en cuanto determina las sociedades a quienes corresponde el régimen de transparencia, sin posibilidad de exclusión "en todo caso", extremo que no es objeto de discusión en este litigio. Además, es de vital importancia el artículo 19.2, apartado segundo, de la Ley reguladora del Impuesto de Sociedades conforme a la regulación dada por la Disposición Adicional 5ª seis de la Ley 18/91 que establece: "Las bases imponibles negativas no serán objeto de imputación, pudiendose compensar con bases imponibles positivas obtenidas por la sociedad en los cinco ejercicios siguientes.". También ha de tenerse en cuenta el precepto contenido en el artículo 72 y siguientes del Reglamento del Impuesto de Sociedades que regula la provisión por depreciación de valores mobiliarios. Es importante subrayar, además, el contenido del artículo 19.3 que establece: "Las sociedades en régimen de transparencia no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades por la parte de base imponible imputable a los socios, personas físicas o jurídicas, residentes en territorio español. Los dividendos o distribuciones equivalentes acordados que correspondan a los socios no residentes tributarán en tal concepto, de conformidad con las normas generales sobre tributación de no residentes y los Convenios de Doble Imposición suscritos por España. Los dividendos o distribuciones de beneficios que correspondan a socios residentes y procedan de períodos impositivos durante los cuales la sociedad se hallase en régimen de transparencia, no tributarán por este Impuesto. El importe de estos dividendos o beneficios no se integrará en el valor de adquisición de las acciones o participaciones de los socios a quienes hubiesen sido imputados. Tratándose de sociedades que adquieran los valores con posterioridad a la imputación, se disminuirá el valor de adquisición de los mismos en dicho importe.", y el artículo 15.1, apartado tercero , que afirma: "En ningún caso se computarán como disminuciones de patrimonio las que se pongan de manifiesto por simple anotación contable, salvo las que correspondan a disminuciones de valor consecuencia de pérdidas por depreciación que no se hayan computado como amortización, producidas durante el período impositivo.".

SEXTO.-La cuestión crucial de la problemática que ahora se analiza es la de decidir si la recurrente puede deducir la provisión constituida como consecuencia de la pérdida de valor de las acciones de la sociedad transparente, derivada de las pérdidas producidas en el ejercicio.

Ha de partirse para solventar el problema propuesto del texto del artículo 19.2 de la Ley reguladora del Impuesto de Sociedades antes transcrito. Es evidente, y no debería ofrecer duda alguna, que en dicho texto, (en la prohibición de imputación que en él se regula) se encuentra comprendido no sólo lo que en él explícitamente se dice sino todo lo que es presupuesto de las bases negativas y lo que es consecuencia inexorable de esas bases negativas.

Desde este planteamiento procede denegar la provisión por depreciación de valores mobiliarios que la recurrente pretende pues tal pérdida de valor, según la perspectiva que se adopte, es un presupuesto o una consecuencia de las bases imponibles negativas.

La conclusión precedente ni es una aplicación analógica, ni una extensión del supuesto legal contemplado, sino una interpretación estricta de la norma pero que extrae todo lo que se encuentra ínsito en ella pese a que no se encuentre explicitado.

La tesis del recurrente es la de que estamos en presencia de una laguna legal, que ha de resolverse aplicando a las sociedades transparentes con bases negativas, precisamente por no ser transparentes, los criterios establecidos en el régimen general del Impuesto de Sociedades.

Procede rechazar la idea de que, a efectos de pérdidas, estas sociedades transparentes son "semitransparentes" (por no poder ser imputadas tales pérdidas a los socios) y que en este punto les resultan aplicables las normas generales del Impuesto de Sociedades. Entendemos que ello no es así porque tal planteamiento implica un doble régimen jurídico para las sociedades transparentes (el de las sociedades transparentes si las bases son positivas y el régimen general si las bases son negativas) porque nadie (y tampoco las sociedades transpartentes) puede ser y no ser al mismo tiempo. El régimen de las sociedades transparentes es el que el legislador ha establecido específicamente para ellas.

No es dudoso conceptualmente que las pérdidas derivadas de las bases imponibles negativas sufridas por la sociedad transparente son cosa distinta de la pérdida de valor de las acciones de la transparente sufridas por la participante y derivadas de aquéllas perdidas. Que ello es así lo demuestra el hecho de que el efecto negativo se produce en un caso en la sociedad transparente, y, en el otro, en la participante. Ahora bien, esa diferencia conceptual se atenua si se tiene en cuenta que, en el ejercicio, la pérdida de la transparente se transmite al socio si es una persona física, o la participante, si el socio es una persona jurídica. De este modo, aquélla diferencia inicial tiende a desaparecer pues los efectos son sufridos, en ambos casos, por el socio (en nuestro caso la entidad participante).

Por todo ello, y en cuanto uno y otro efecto (bases imponibles negativas y pérdida de valor de las acciones) tienen idéntico origen y se encuentran inescindiblemente unidos parece claro que la prohibición del legislador de que a los socios se imputen las bases negativas ha de comprender también la prohibición de la provisión discutida, pues dicha prohibición debe entenderse a todo lo que natural e inescindiblemente se deriva de ella, a fin de que el mandato legislativo surta los efectos queridos.

Resta por añadir que con lo expuesto no se vulnera lo establecido en el artículo 15.3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , pues el artículo 19.2 excluye a las sociedades transparentes del régimen general, en este punto.

El precepto invocado, artículo 15.3 de la Ley 61/1978 , no es aplicable a las sociedades transparentes por ser contrario al régimen previsto para ellas en el punto analizado, pues si se producen bases negativas la provisión de depreciación de valores mobiliarios pretendida queda excluida. Nada impide, por el contrario, tal provisión cuando las bases son positivas por la elemental consideración de que en esta hipótesis no opera la prohibición que consagra el ya citado artículo 19.2 de la Ley .

La conclusión que de todo ello se obtiene es la de que la regularización impugnada es conforme a derecho.

SÉPTIMO.-El siguiente punto debatido es el referente a la admisibilidad de la provisión por depreciación de la cartera de valores correspondiente a la participada Diagonal Sarriá, S.A.

Por lo pronto precisar, que al no encontrarnos ante una transparente no es aplicable ninguno de los razonamientos expuestos en los fundamentos precedentes.

En este punto la cuestión transcendental radica en decidir si la provisión por depreciación del inmovilizado por importe de 5.359.484.000 ptas. era procedente, tesis de la recurrente, o, por el contrario no lo era, al menos en el importe consignado, tesis del TEAC y de la Inspección. Presupuesto de esta discusión es decidir sobre el valor del inmueble provisionado en 1994.

La recurrente estima que podía efectuar la provisión dado el valor del inmueble en 1 de enero de 1994. Sobre el punto controvertido no se celebró prueba, ni la parte la solicitó.

La solución de la cuestión que ahora se analiza exige precisar qué es lo discutido, a efectos de evitar indeseables confusiones. Inicialmente no se discute cual es el valor del bien sino si es posible activar los gastos financieros que sobre él pesaban.

Por tanto, hay que rechazar la indefensión alegada por el recurrente que imputa a la Administración haber tomado en consideración un valor del inmueble en función de una prueba pericial de la que no ha tenido conocimiento. La administración lo que sostiene es que el valor del inmueble ha de ser determinado tomando en consideración los gastos financieros que el inmueble soportaba.

El recurrente afirma que el valor del inmueble es el que él sostiene con independencia del importe de los gastos financieros que sobre dicho inmueble recaían (lo que permite la provisión efectuada) si se tiene en consideración el fondo de comercio que se deriva de que todos o algunos de los elementos de un edificio de oficinas se encuentren arrendados a una multiplicidad de arrendatarios de gran solvencia por cuanto la misma, implicaría que el valor de dicho edificio sea muy superior al que intrínsicamente posea el inmueble.

(Obsérvese que en esta formulación no se parte del valor intrínseco del inmueble sino que se estima que a ese valor de partida ha de sumarse el correspondiente al fondo de comercio).

Pero este planteamiento, que es radicalmente distinto del inicialmente formulado, requería la prueba de esa circunstancia, fondo de comercio que determinaba el mayor valor del inmueble. Prueba que, desde luego, no ha sido ni siquiera intentada.

Ello determina la desestimación del motivo.

OCTAVO.-En el siguiente motivo se plantea la conformidad con el ordenamiento jurídico de la regularización aplicada por entender que la provisión para siniestros habrá de regirse por lo dispuesto en el artículo 3.1 del Decreto 1042/90 en concordancia con lo dispuesto en los artículos 59.1 y 2 del Reglamento de Ordenación del Seguro . En definitiva, si el precepto que debía regir la citada provisión era el artículo 59.2 y no el 59.1 del Reglamento , que es lo que había hecho la actora.

Por lo pronto, se hace preciso rechazar la invocada vulneración por el artículo 3.1 del Real Decreto 1042/90 del principio de jerarquía normativa. Efectivamente, dicho principio no puede ser entendido en el modo que la recurrente lo formula. Nuestra sentencia de 27 de septiembre de 2005 , entre otras, y respecto a este punto ha afirmado: "El alcance del principio de legalidad en materia tributaria no puede ser entendido como lo hace el recurrente en el sentido de que hay en esta materia una reserva de ley absoluta, lo que viene avalado por las sentencias del Tribunal Constitucional, en las que se afirma: sentencia 19/1987, de 17 de febrero "... el art. 31.1 establece una reserva general de Ley en el orden tributario, sobre la cual este Tribunal ha tenido ocasión de hacer antes de ahora importantes puntualizaciones. Hemos dicho, en efecto, que, cuando el art. 31.3 CE proclama, en lo que aquí interesa, que sólo podrán establecerse prestaciones patrimoniales de carácter público con arreglo a la Ley, está dando entrada la Norma fundamental no a una legalidad tributaria de carácter absoluto -pues no se impone allí que el establecimiento haya de hacerse necesariamente por medio de Ley- sino, con mayor flexibilidad, a la exigencia de que ordene la Ley los criterios o principios con arreglo a los cuales se ha de regir la materia tributaria y, concretamente, la creación 'ex novo' del tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo (SS 6/1983 de 4 febrero, 37/1981 de 16 noviembre y 179/1985 de 19 diciembre ).", y en la sentencia 185/1995, de 14 de diciembre "Este Tribunal ha dicho ya que la reserva de ley en materia tributaria exige que 'la creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo' debe llevarse a cabo mediante una ley (SSTC 37/81, 6/83, 179/85, 19/87 ). También hemos advertido que se trata de una reserva relativa en la que, aunque los criterios o principios que han de regir la materia deben contenerse en una ley, resulta admisible la colaboración del reglamento, siempre que 'sea indispensable por motivos técnicos o para optimizar el cumplimiento de las finalidades propuestas por la Constitución o por la propia ley' y siempre que la colaboración se produzca 'en términos de subordinación, desarrollo y complementariedad' (entre otras, SSTC 37/81, 6/83, 79/85, 60/86, 19/87, 99/87 ). El alcance de la colaboración estará en función de la diversa naturaleza de las figuras jurídico-tributarias y de los distintos elementos de las mismas (SSTC 37/81 y 19/87 )."".

En lo referente a la habilitación, es lo cierto que la Disposición Final Tercera de la Ley 61/78 , autorizó al Ministerio de Hacienda y, en su caso, al Gobierno, a dictar las disposiciones necesarias para el desarrollo y aplicación de esta Ley.

Desde esta perspectiva, es evidente que las limitaciones en el artículo 3.1 del Decreto citado al aceptar la consideración de partida deducible a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio en que se efectuaran tales dotaciones (entre otras, las provisiones para siniestros pendientes de declaración), siempre que sus cuantías no rebasaran las mínimas exigidas anualmente como obligatorias por el Reglamento de Ordenación del Seguro Privado, se había dictado en virtud de la habilitación dada por la Disposición Adicional Primera del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 263/1982 , no vulneran ni los principios de jerarquía normativa, ni el de reserva de ley, pues operan dentro del ámbito precisamente autorizado por el legislador haciendo legítimo uso de las facultades que el ordenamiento le confiere cubriendo los hipotéticos vacíos que la ley contenga. No puede aceptarse desde los parámetros expuestos sobre lo que la nueva ley es, que la determinación del "quantum" de una determinada reserva técnica constituye la infracción invocada. No existiendo dudas sobre el incumplimiento por Caja Madrid Seguros Generales, S.A. y Caja Madrid Vida, S.A. de los plazos establecidos en el artículo 59.1 del Reglamento de Ordenación del Seguro Privado , es clara la conformidad con el ordenamiento de la corrección efectuada en la provisión discutida por la resolución impugnada.

NÓVENO.-Finalmente, y con respecto a la devolución de gastos de aval, es evidente la necesidad de su desestimación. De un lado porque la Sala de instancia lo ha reconocido ya con respecto a las partidas en las que el recurso fue estimado; de otra parte, la desestimación que nosotros, ahora acordamos, hace inviable que dicha partida sea incrementada por ningún concepto.

DÉCIMO.-Todo lo razonado comporta la estimación del Recurso de Casación que decidimos, sin hacer expresa imposición de las costas causadas ni en la instancia, ni en la casación, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 18 de marzo de 2004 , y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS:Estimar parcialmente el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad CAJA DE AHORROS Y MONTE DE PIEDAD DE MADRID contra resolución de 23 de marzo de 2001 del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, anular la expresada resolución impugnada exclusivamente en lo relativo al derecho de la actora a ser resarcida de los gastos de aval en proporción a la estimación de su reclamación por el Tribunal Económico Administrativo Central, confirmando dicha resolución, en todo lo demás, por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas.".

SEGUNDO.-Contra la anterior sentencia, el Procurador D. Jacinto Gómez Simón, en nombre y representación de Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid, interpuso Recurso de Casación en base a los siguientes motivos: "Primero.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra c) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Segundo.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por haber infringido la sentencia recurrida lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de la Constitución Española y en el apartado 1 del artículo 24 de la Constitución. Tercero.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en la Disposición Adicional Tercera de la Ley 18/1982, de 26 de mayo y en el artículo 1.4 e) del Real Decreto 1414/1977. Cuarto .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción lo dispuesto en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 2631/1982. Quinto.- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 2631/1982 y por infracción de lo dispuesto en el artículo 24.1 de la Constitución Española. Sexto .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley General Tributaria , y en el artículo 3.1 del Real Decreto 1042/1990 , en los artículos 13 y 14 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 2631/1982 del artículo 9.3 de la Constitución Española y del artículo 51 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. Séptimo .- Al amparo de lo dispuesto en el número 1 letra d) del artículo 88 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por infracción de lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley 39/1998 , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y en los artículos 3 c) y 12 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.". Termina suplicando de la Sala se estime el recurso, casando y anulando la sentencia recurrida, y en consecuencia se anule el acuerdo dictado por el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina de la Oficina Técnica, de 24 de septiembre de 1999, que practicó liquidación provisional por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1995, al Grupo Consolidado número 38/90, del que es representante la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid, ascendiendo la deuda tributaria 125.396.588 ptas. y la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2001, dictada en la reclamación seguida ante dicho Tribunal con el número 7045/99, en cuanto no la estimó íntegramente, y condene a la Administración al pago a la Caja de Ahorros y Monte de Piedad de los costes del aval bancario solidario presentado en su día para obtener la suspensión del acto administrativo impugnado.

TERCERO.-Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 27 de enero de 2010, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

FALLO

1º- Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación Ordinario formulado por el Procurador D. Jacinto Gómez Simón, en nombre y representación de Caja de Ahorros y Monte de Piedad de Madrid (en adelante denominada Caja Madrid).

2º.- Que anulamos la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 18 de marzo de 2004 .

3º.- Que desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo número 649/01.

4º.- No hacemos expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.