Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 4442/2006 de 30 de Marzo de 2011

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a treinta de Marzo de dos mil once.

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación Ordinario interpuesto, por la entidad Promotora de Informaciones, S.A., representada por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia de 22 de junio de 2006 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el Recurso Contencioso Administrativo número 939/2003 , en cuya casación aparece como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 22 de junio de 2006, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimar el Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por la entidad PROMOTORA DE INFORMACIONES, S.A. (PRISA), como sociedad dominante del Grupo Consolidado 2/91, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de octubre de 2003, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas. " .

SEGUNDO.- Contra la anterior sentencia, el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén, en nombre y representación de la entidad Promotora de Informaciones, S.A. interpone Recurso de Casación en base a los siguientes motivos: Primero.- Vulneración de lo dispuesto en los artículos 13 e) de la Ley 612/78, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades, en la Disposición Adicional Séptima (Núm. 6) de la Ley 26/88 y artículo 9.3 de la Constitución. Segundo.- Vulneración por lo dispuesto en los artículos 3.1, 11 y 12 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades y artículo 24 de la Constitución Española, en su manifestación de incongruencia omisiva. Tercero .- Vulneración de lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades. Cuarto .- Vulneración del artículo quinto del Real Decreto Ley 15/77, de 25 de febrero , en concordancia con el artículo 13 c) del Real Decreto 1414/1977, de 17 de junio. Quinto .- Infracción de lo dispuesto en el artículo 28.4 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades. Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida.

TERCERO.- Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 16 de marzo de 2011, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén, actuando en nombre y representación de la entidad Promotora de Informaciones, S.A., la sentencia de 22 de junio de 2006, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 939/2003 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de octubre de 2003, estimatoria en parte de la reclamación económico administrativa, en única instancia, formulada contra la liquidación de la Oficina Nacional de Inspección de 30 de diciembre de 1999, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996 y una cuantía a ingresar de 4.276.264,58 euros (711.510.558 pesetas).

La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

SEGUNDO.- En el primero de los motivos de casación se alegan como infringidos lo dispuesto en los artículos 13 e) de la Ley 612/78, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades, en la Disposición Adicional Séptima (Núm. 6) de la Ley 26/88 y artículo 9.3 de la Constitución.

La recurrente plantea en este motivo que se dedujo la totalidad de las cuotas pagadas a la sociedad arrendadora correspondientes a un contrato de arrendamiento financiero de un edificio formalizado en 1989 y en el que las partes asignaban como valor del suelo la suma de 74.074.443 ptas. (equivalentes a 445.196,37 euros) e imputaba íntegramente la misma al valor de la opción de compra. La Inspección discrepa del valor anterior asignado al terreno y determina un valor distinto, que considera no amortizable. La diferencia entre ambos valores la imputa, proporcionalmente, a todas y cada una de las cuotas satisfechas a la sociedad arrendadora.

Cuestión idéntica a la ahora decidida fue resuelta en nuestra sentencia de 19 de noviembre de 2008 entre los mismos litigantes. La identidad sustancial de la problemática debatida en ambos recursos obliga a reproducir la doctrina entonces declarada.

En dicha sentencia se afirmaba: "En el segundo motivo, la entidad recurrente alega diversas razones para rechazar la regularización que por ella se combate. Derivan los diferentes motivos que se esgrimen del mayor valor del terreno a juicio de la Administración que fue objeto de arrendamiento financiero con respecto al que los contratantes establecieron en el contrato de arrendamiento financiero.

De entrada, no es discutible la posibilidad de comprobar el valor de los bienes por parte de la Administración conforme se infiere del artículo 52 de la L.G.T .

Ha de rechazarse, de otro lado la existencia de valores firmes para la Administración por haber sido determinados tales valores en el año 1989 por arrendador y arrendatario y no haber procedido la Administración a su rectificación. Efectivamente, el que tales valores hayan sido aceptados para ejercicios ya prescritos no implica que la Administración haya de pasar por ellos cuando se trata de hacerlos valer (sus efectos) en ejercicios no prescritos. Efectivamente, una cosa es que no se puedan revisar los ejercicios prescritos, y, otra, bien distinta, que la Administración tenga que pasar por decisiones de terceros que por afectar a ejercicios prescritos no pueden ser revisadas pero siguen produciendo efectos, integrantes del hecho imponible, sobre ejercicios no prescritos. Pues bien, las afirmaciones, negadoras de la posibilidad de comprobar los valores declarados por los administrados por el hecho de que tales declaraciones fueron realizadas en ejercicios prescritos y no han sido rectificadas por la Administración, son rechazables y no tienen sustento en la doctrina de los actos propios.

En primer lugar, porque los actos de los que surge la doctrina de los actos propios referidos a la Administración requieren que los mismos hayan sido dictados por la Administración, lo que evidentemente aquí no sucede, pues, por definición, el acto en cuestión es un acto unilateral o bilateral, pero ajeno a ella. En segundo término, el hecho de que la Administración no haya comprobado dicho acto dentro del periodo prescriptivo no convierte el acto en cuestión en un acto propio de la Administración en virtud de la prescripción, sino en un acto no susceptible de modificación por la Administración, lo que es una cosa diferente.

Otro de los aspectos por el que se impugna la regularización que se analiza es por el método utilizado por la Administración para fijar el valor del bien (suelo y edificación) cuya determinación ha dado lugar a la regularización combatida. En esencia, el método seguido ha consistido en tomar como referencia el valor catastral del año 1998, facilitado por la Dirección General del Catastro, de suelo y edificación, y aplicar, en sentido inverso, los coeficientes de actualización aprobados por las diferentes Leyes de Presupuestos. Obtenida la proporción, en 1994, entre el valor del suelo y el de la construcción, esa proporción es luego trasladada a las diferentes cuotas de leasing pagadas anualmente, y en concreto en el ejercicio liquidado. Seguidamente de la cuota de leasing anual se deduce el importe que no tienen naturaleza amortizable, por referirse al suelo. En opinión, de la Sala la Administración se ha atenido al método de valoración de bienes establecido en el artículo 52 de la L.G.T . ("estimación por los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal -apartado a; y dictamen de peritos -apartado d").

El citado artículo 52 , preve para impugnar este procedimiento acudir a la tasación pericial contradictoria, lo que al no haber sido hecho desvirtúa el razonamiento de la recurrente. En casación la entidad recurrente sostiene que esta tasación pericial contradictoria era innecesaria si se tiene en cuenta que lo discutido no era el valor del suelo y de lo construido sino la proporción entre ellos. Desde un plano general es patente que ese razonamiento no desvirtúa sino que confirma la exigencia de la tasación pericial contradictoria pues la determinación de la proporción entre suelo y edificación exige la necesaria valoración de los precios del suelo y de lo construido. Además, los razonamientos de la recurrente en las páginas 26 y siguientes del Recurso de Casación ponen de manifiesto la necesidad de esa pericial contradictoria para anular la regularización que se combate. Puede sostenerse, razonablemente, que el método seguido para determinar los valores de suelo y edificación no haya sido el más acertado, pero precisamente por ello, y a fin de acreditar ese extremo, la pericial contradictoria era insoslayable.

Finalmente, y para acabar con este punto, la recurrente entiende que el método seguido es rechazable porque el valor atribuible al suelo era conocido lo que se infiere de la Resolución de la Dirección General de Tributos de 1 de Febrero de 1990 cuando afirma: "cuando no se conozca el valor atribuible al suelo, se calculará atendiendo a la proporción en que éste se encuentre en relación con el valor catastral, tomando como base los valores catastrales.".

Pero este modo de razonar supone la previa corrección de todos los parámetros en juego, y que posibilitan la aplicación de lo dispuesto en la Disposición Adicional Séptima de la Ley 26/88, de 29 de Julio , sobre disciplina e intervención de las Entidades de Crédito. Si, como aquí sucede, la proporción suelo-edificación no era la correcta en el modo en que la llevaron a cabo los contratantes, su correcta fijación exige una determinación distinta de los valores de suelo y edificación. Lo que parece claramente inaceptable es que por el hecho de que dichos parámetros estén fijados, aunque sea de modo equivocado, que es lo que la Administración sostiene, la real proporción entre ellos quede al margen de la comprobación administrativa. Contrariamente, es la exigencia de proporcionalidad entre uno y otro la que permite revisar la realidad de las determinaciones inicialmente asignadas por las partes a cada uno de los componentes del inmueble (suelo y edificación).".

Lo razonado nos lleva a la desestimación del motivo.

Unicamente ha de añadirse que todas las cuestiones atinentes a la valoración de la prueba efectuada por el Tribunal de Instancia han quedado excluidas del Recurso de Casación al no haber sido esgrimido el motivo de casación adecuado para combatir la mencionada valoración.

TERCERO.- En el siguiente motivo se citan como infringidos, tanto por la vía del artículo 88.1 c) como el artículo 88.1 d) los artículos 3.1, 11 y 12 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades y artículo 24 de la Constitución Española, en su manifestación de incongruencia omisiva.

En cuanto al apartado c) es patente la necesidad de su desestimación pues el mismo recurso afirma, refiriéndose a la sentencia impugnada: "... se describe la cuestión en litigio y que se centra en la existencia o no de la obligación, en el año 1996, de integrar en la base imponible del ejercicio el importe de la provisión por depreciación de valores dotada en relación con la inversión en Canal Plus eliminada contablemente, en el importe correspondiente al beneficio obtenido en el año 1996.". Ello demuestra que la Sala de instancia no soslaya el problema planteado sino que lo estudia, lo que obliga a desestimar la hipotética incongruencia denunciada, pues es indudable que la problemática invocada en el motivo fue tratada por la sentencia recurrida.

A mayor abundamiento, la referencia que en el rótulo del motivo se hace al apartado 4.10 del escrito es vacía porque ese apartado no existe.

Entrando en el análisis de fondo, se impone la necesidad de la desestimación del motivo. Efectivamente, y como hemos transcrito en el encabezamiento del motivo, el recurrente alega como infringidos preceptos de la Ley 61/78 , y el artículo 24 de la Constitución.

Es claro que el artículo 24 en su modalidad de incongruencia no ha sido infringido por lo antes dicho, es decir, que la sentencia analiza el problema planteado y lo resuelve por lo que no se da la incongruencia alegada.

Tampoco se han infringido los demás preceptos invocados, aunque sólo sea porque la sentencia de instancia y la resolución originaria dan solución al problema debatido desde la perspectiva de los artículos 10.3 y 19.6 de la Ley 43/1995 , por lo que mal pueden haberse infringido preceptos que ni han sido aplicados, ni eran aplicables, por razones temporales, para la solución del problema debatido. Que esto es así resulta patente del siguiente texto de la sentencia impugnada: "En efecto, debe partirse de la competencia de la Inspección para, en aplicación del artículo 10, 3, de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, de 27 de diciembre , precepto al que se remite el artículo 148, 3 , de la citada norma, corregir el resultado contable determinado por el sujeto pasivo de acuerdo con las normas del Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de estas normas, todo ello a efectos de determinar la base imponible del Impuesto, debiendo considerarse incluida dicha competencia dentro de las de comprobación e investigación del hecho imponible previstas en el artículo 109 de la LGT de 1963 .

Dicha conclusión resulta reforzada atendiendo al apartado sexto del artículo 19 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , que establece de forma expresa que "la recuperación de valor de los elementos patrimoniales que hayan sido objeto de una corrección de valor se imputará en el período impositivo en el que se haya producido dicha recuperación, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con la misma.". Conforme a ello, el legislador introdujo una previsión expresa en la materia, de forma que tras la entrada en vigor el día 1 de enero de 1996 de la referida Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , ha quedado definitivamente zanjado el tema que nos ocupa.".

Finalmente, no puede dudarse, como luego analizaremos, de la vigencia de la Ley 43/95, en el ejercicio 1996, a la vista de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Undécima de dicho texto legal y que el artículo 19.6 , aplicado por la sentencia de instancia en el punto debatido, no formula salvedad alguna de orden temporal en el tema debatido.

El motivo, por tanto, ha de ser desestimado.

CUARTO.- En el siguiente motivo, la parte invoca: "Vulneración por la sentencia de la Audiencia Nacional, de 11 de mayo de 2006 , Fundamento de Derecho Octavo, de lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades.".

Es manifiesto, otra vez, el error en que incurre la entidad recurrente, no sólo respecto a la fecha de la sentencia que impugna, y de los preceptos que invoca, que tampoco eran aplicables, sino al mecanismo de impugnación seguido.

Es patente que la falta de "justificación" del gasto, que es uno de los puntos por los que la sentencia de instancia rechaza los gastos controvertidos, es una cuestión de hecho, no revisable en casación, salvo que se alegue el motivo pertinente, lo que en este caso no se ha hecho, pues el motivo invocado es exclusivamente el artículo 13 de la Ley 61/1978 .

QUINTO.- En el siguiente motivo se aduce: "Vulneración por la sentencia de la Audiencia Nacional, de 11 de mayo de 2006 , Fundamento de Derecho Décimo Segundo, de lo dispuesto en el artículo quinto del Real Decreto Ley 15/77, de 25 de febrero , en concordancia con el artículo 13 c) del Real Decreto 1414/1977, de 17 de junio .".

La cuestión controvertida radica en la procedencia o no de la eliminación, a efectos de la declaración consolidada, de la reversión de las provisiones dotadas en períodos anteriores a la aplicación del régimen de declaración consolidada.

Es claro que tampoco ahora los preceptos eventualmente vulnerados son los invocados. Con independencia de ello, no ha de olvidarse que el artículo 86.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , establece: "Para la determinación de la base imponible consolidada se practicarán la totalidad de las eliminaciones de resultados por operaciones internas efectuadas en el período impositivo.

Se entenderán por operaciones internas las realizadas entre sociedades del grupo en los períodos impositivos en que ambas formen parte del mismo y se aplique el régimen previsto en el presente Capítulo.".

Como las operaciones analizadas tuvieron lugar antes de que las sociedades integrasen el grupo es clara la improcedencia de la "eliminación" pretendida, al no estarse en presencia de operaciones internas.

De otra parte, el fundamento de la sentencia impugnada en este punto -y el recurrente parece referirse en el recurso a otra sentencia distinta- es el exceso de provisión de Ediciones Bidasoa S.A por un importe de 31.736.629 pts, y Redprensa, S.A., por importe de 4.157.013 pts, ya que las provisiones se dotaron en un ejercicio en el que dichas entidades no formaban parte del grupo consolidado 2/1991, en cuyo supuesto es de aplicación el RD 1815/1991 por el que se aprueban las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, cuyo artículo 1 establece que "Se entenderá por operaciones internas las realizadas entre dos sociedades del grupo desde el momento en que ambas sociedades pasaron a formar parte del grupo", por lo que en este supuesto habida cuenta de que se trata de dotaciones efectuadas en un ejercicio en que Ediciones Bidasoa, S.A. y Redprensa, S.A. no formaban parte del Grupo Consolidado, procede confirmar la eliminación propuesta por la Inspección.

Pues bien, esta motivación no es objeto de impugnación por la entidad recurrente, ya que la cita que hace del artículo 87.3 de la Ley 43/1995 no es aplicable al supuesto discutido en el que las provisiones se dotaron antes de que las entidades se integrasen en el grupo, en tanto que el supuesto citado resuelve la problemática cuando la dotación se efectúa estando la entidad integrada en el grupo, que, posteriormente, abandona.

SEXTO.- En el último motivo se alega: "Vulneración por la sentencia de la Audiencia Nacional, de 11 de mayo de 2006 , Fundamento de Derecho Décimotercero, de lo dispuesto en el artículo 28.4 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades.".

Los hechos aparecen descritos por el recurrente en los siguientes términos: "En 1996, PRISA percibió de Sociedad de Televisión Canal Plus, S.A., que en ese año modificó su razón social a SOGECABLE, S.A., dividendos en cuantía de 589.936.749 ptas. y aplicó una deducción por doble imposición de 206.477.861 ptas.

La Inspección, el TEAC y la Audiencia Nacional (Fundamentos de Derecho Decimotercero) considera que dicha deducción no procede en virtud de lo dispuesto en el artículo 28.4 a) de la Ley 43/1995 por haber llevado a cabo la entidad que satisface el dividendo una reducción de su capital social en el año 1993 que es objeto del Fundamento Segundo de este Recurso de Casación.".

Es patente que la Ley 43/95 es aplicable a los hechos pues los dividendos controvertidos se aprobaron debidamente en el ejercicio 1996, cuando dicho texto estaba vigente.

Por su parte, el texto del artículo 28.4 a) de dicha ley establecía: "La deducción no se practicará respecto a las siguientes rentas: a) Las derivadas de la reducción del capital o de la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.". Resulta pues indudable que al no establecer dicho texto limitación alguna a la excepción que allí se proclama, y habiendo tenido lugar reducciones de capital en 1993 y 1994, la mencionada reducción resulta aplicable a los dividendos controvertidos, lo que convierte en inaplicable la deducción practicada.

La tesis del recurrente sólo podría prosperar si acreditasse, lo que no ha sido intentado, la falta de conexión entre la reducción de capital y los dividendos controvertidos.

SÉPTIMO.- Lo razonado comporta la íntegra desestimación del recurso, con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, que no podrán exceder de 6.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso de Casación interpuesto por la entidad Promotora de Informaciones, S.A., representada por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén, contra la sentencia de 22 de junio de 2006, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional . Todo ello con expresa imposición de las costas causadas al recurrente que no podrán exceder de 6.000 euros.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.