Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 482/2004 de 26 de Marzo de 2009

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veintiséis de marzo de dos mil nueve

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Señores al margen anotados, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 482/2004, promovido por la Procuradora de los Tribunales doña María Trinidad Fernández Labajos, en nombre y representación de don Cirilo , contra la Sentencia de 28 de enero de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (sede en Málaga), recaída en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 2371/1998, en el que se impugnaba la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de 31 de marzo de 1998, que inadmitió por extemporánea la reclamación interpuesta contra las liquidaciones correspondientes a las Actas de inspección firmadas en conformidad, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1989 a 1993, así como por las retenciones a cuenta del IRPF de los ejercicios 1989, 1992 y 1993.

Ha sido parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO , representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Tras las oportunas actuaciones de comprobación, el 3 de mayo de 1995, la Inspección incoó a don Cirilo seis actas firmadas en conformidad por don Horacio «como autorizado», según documento privado aportado que acredita la representación, y que obra en el expediente administrativo al folio 42. Las comprobaciones tributarias se efectuaron en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de los ejercicios 1989 a 1993, y en relación a las retenciones a cuenta del IRPF de los ejercicios 1989, 1992 y 1993, dando como resultado una propuesta de regularización de la que derivaba una deuda tributaria total a ingresar de 15.430.754 ptas. En todas ellas constaba expresamente que tenían «el carácter de "Previa", art. 50.2.a) del Reglamento de Inspección de los Tributos , por mostrar conformidad a la "Cuota e intereses de demora" instruyéndose» para cada una otras Actas de disconformidad «por la "Sanción"».

El 5 de julio de 1995, día del vencimiento del plazo voluntario del ingreso de las liquidaciones correspondientes, don Cirilo presentó escrito solicitando el fraccionamiento del pago de la deuda tributaria. Posteriormente, mediante escrito presentado el 17 de julio de 1995, interesó la ampliación del plazo para aportar el aval bancario correspondiente a la solicitud que tenía presentada, y tras ser requerido a través del Sr. Horacio para que aportase compromiso expreso e irrevocable de aval solidario, finalmente, el 29 de agosto de 1995, se archivó la solicitud de aplazamiento al no atenderse el requerimiento anterior, dictándose las correspondientes providencias de apremio de las liquidaciones por importe total de 18.516.904 ptas. (15.430.754 ptas. de principal y 3.086.150 ptas. correspondientes al 20% de recargo de apremio), que fueron notificadas al sujeto pasivo el 14 de noviembre de 1995.

Contra las referidas providencias, mediante escrito presentado el 29 de noviembre de 1995, don Cirilo interpuso recurso de reposición alegando: 1.- que «sin perjuicio de las oportunas actuaciones contra las Actas incoadas, [...] sobre las mismas se solicitó, por tercera persona, un aplazamiento, sobre el que la Administración requirió y notificó a dicha tercera persona no autorizada»; 2.- que el «hecho de que pueda ser promovido cualquier acto de trámite sin que se acredite la representación (como solicitar un aplazamiento) no evita la obligación de realizar las oportunas notificaciones al propio interesado o a su representante legal»; 3.- que «en consecuencia, procede anular el apremio girado, dado que no se pueden considerar notificados los requerimientos relativos al expediente de aplazamiento» (doc. núm. 6 del expediente administrativo). Dicho recurso fue estimado por Acuerdo de 26 de febrero de 1996 con base en que «no ha[bían] sido cumplidas las normas legales y reglamentarias de aplicación al caso, al apreciar» que «no const[a] en el expediente tal representación en la persona de D. Horacio », por lo que ordenaba dar cuenta a la Unidad de Actas para la correcta tramitación del aplazamiento, que finalmente fue concedido por Acuerdo de 1 de marzo de 1996.

SEGUNDO.- Contra los actos administrativos de liquidación tributaria, el Sr. Cirilo , mediante escrito presentado el 15 de mayo de 1996, interpuso reclamación económico-administrativa núm. NUM000 , solicitando «se declare la nulidad de las actas de Inspección» en base a «la inexistencia de poder de representación suficiente en la persona del que suscribió las actas citadas en nombre y representación del contribuyente» (pág. 2).

El Tribunal Económico Administrativo Regional (T.E.A.R.) de Andalucía -Sala de Málaga- en resolución de 31 de marzo de 1998 , declaró inadmisible, por extemporánea, la reclamación interpuesta, confirmando los actos impugnados por estar ajustados a Derecho. Considera el T.E.A.R. que, en el presente caso, «se concedió la representación, en el modelo habilitado al efecto en los procedimientos inspectores y aportado por el propio apoderado que comparece ante la Inspección, por lo que e[l] Tribunal entiende como válida y eficaz la representación conferida», conclusión que «se reafirma si se tiene en cuenta que dentro del plazo voluntario de ingreso de las liquidaciones de dichas actas [...] el interesado solicitó fraccionamiento del pago de las mismas, y unos días después, solicitó ampliación del plazo para aportar el correspondiente aval bancario»; consecuentemente, «debe entenderse correctamente notificadas las liquidaciones el sábado día 3-6-95, y, en consecuencia, procede declarar que el interesado ha interpuesto su reclamación extemporáneamente, fuera del plazo improrrogable de 15 días, que señala el artículo 92 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas» (FFDD Segundo y Tercero ).

TERCERO.- Contra la resolución del T.E.A.R. de Andalucía, por escrito presentado el 24 de junio de 1998, la representación procesal de don Cirilo interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 2371/1998, formulando la demanda mediante escrito presentado el 20 de octubre de 1999, en la que solicita se «dicte sentencia por la que se declare la nulidad de las Actas de Inspección». En dicho escrito, alega la representación del recurrente, por un lado, la «insuficiencia de la representación supuestamente conferida [a favor de don Horacio ] y que determina la nulidad de las actas así suscritas, y, en consecuencia, de las sanciones que en las mismas se determinan», pues, «aún cuando se pretenda mantener que existe algún tipo de autorización a favor del Sr. Horacio para comparecer ante la Inspección, lo cierto es que nunca esa autorización podría alcanzar la potestad de suscribir en nombre de este contribuyente actas de conformidad, salvo que se hubiere otorgado poder en alguna de las formas mencionadas en el art. 43.2 L.G.T . lo que tampoco acontece en [su] caso»; y por otro lado, «la suplantación de personalidad de que ha[bía] sido objeto [su] representado en parte de este procedimiento, puesto que «la solicitud inicial de aplazamiento, no había sido efectuada por [su] representado, sino que fue el Sr. Horacio haciéndose pasar por el Sr. Cirilo quien llevó a cabo tales prácticas».

El día 28 de enero de 2004 la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (sede de Málaga) dictó Sentencia por la que desestimaba el recurso contencioso-administrativo presentado. El Tribunal, fundamenta su pronunciamiento en cuanto a la alegada insuficiencia del apoderamiento del firmante de las actas, en que, en el caso de autos, «los propios actos y la conducta observada por el recurrente en relación a las actuaciones tributarias, [le] llevan a considerar acreditada la representación como válida y eficaz, siendo un dato fundamental que conduce a tal conclusión, y que el recurrente no combate, el relativo a que dentro del plazo voluntario de ingreso de las liquidaciones de dichas actas (vencimiento el 5 de julio de 1995), concretamente el 5 de julio de 1995, el propio interesado solicitó fraccionamiento del pago de las mismas, y unos días después, el 17 de julio de 1.995, solicitó ampliación del plazo para aportar el correspondiente aval bancario correspondiente a la solicitud que tenía presentada de aplazamiento»; por todo ello -señala el Tribunal-, «ha de convenirse con el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía -Sala de Málaga-, que fue notificada el 5 de junio de 1.995 , y por tanto la reclamación económico administrativa interpuesta casi un año después ha de considerarse extemporánea». Para finalizar, añade el Tribunal que, «para que fuera factible una retroacción por motivos formales, es menester que se hubiera producido en el recurrente una situación de indefensión, que en ningún momento, ni de la vía administrativa, ni de la jurisdiccional, podemos considerar concurrente, toda vez que el actor ha tenido conocimiento de todo lo que iba aconteciendo» (FD Segundo).

CUARTO.- Contra la citada Sentencia de 28 de enero de 2004 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, la Procuradora doña Mª Trinidad Fernández Labajos, en nombre y representación de don Cirilo , mediante escrito presentado el 19 de abril de 2004, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, con fundamento en que, al desestimar el recurso interpuesto « en base al supuesto conocimiento que la parte recurrente tiene de las actuaciones tributarias, lo que lleva al Tribunal a considerar acreditada la representación como válida y eficaz, haciendo prevalecer así una presunción de conocimiento de las actuaciones », el citado Tribunal estaría infringiendo los arts. 2, 125.1 y 43.2 , todos ellos de la LGT, al tiempo que se opondría a la doctrina establecida en las siguientes resoluciones judiciales: las Sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 1997 (rec. cas. núm. 3024/1992), de 25 de marzo de 1998 (rec. apelación núm. 3767/92), de 12 de marzo de 1999 (rec. cas. núm. 2892/94) y de 19 de julio de 2002 (rec. cas. núm. 5815/1997 ); la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 25 de noviembre de 1996 (rec. núm. 964/1990 ); las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 5 de septiembre de 1995 (rec. núms. 1739, 1740 y 1741 de 1993), de 5 de febrero de 1996 (rec. núm. 2508/1993), de 10 de mayo de 1999 (rec. núm. 407/1995), de 13 de abril de 2000 (rec. núm. 1745/1996) y de 1 de julio de 2002 (rec. núm. 1627/1999 ); la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 20 de junio de 2003 (rec. núm. 377/2002 ); las Sentencias de la Audiencia Nacional de 13 de junio de 1995 (rec. núm. 961/1991), de 29 de octubre de 1998 (rec. núm. 677/1995), de 30 de septiembre de 1999 (rec. núm. 746/1996), de 15 de junio de 2000 (rec. núm. 364/1997) y de 24 de enero de 2002 (rec. núm. 440/1999 ); y la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de 11 de febrero de 1997 (rec. núm. 2375/1994). El escrito de interposición del recurso concluye solicitando que se dicte Sentencia «por la que estimando el recurso revoque la resolución ahora impugnada y declare como doctrina unificada para los supuestos como el contemplado en dicha sentencia, la contenida en las sentencias mencionadas».

QUINTO.- Mediante escrito presentado el 21 de octubre de 2004, el Abogado del Estado formuló oposición al presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

SEXTO.- Recibidas las actuaciones, por Providencia de 22 de diciembre de 2008 se señaló para votación y fallo el día 25 de marzo de 2009, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso de casación para la unificación de doctrina se interpone contra la Sentencia de 28 de enero de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , sede de Málaga, por la que se desestima el recurso núm. 2371/1998 interpuesto por don Cirilo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de 31 de marzo de 1998, que inadmitió por extemporánea la reclamación interpuesta contra las liquidaciones correspondientes a las Actas de inspección firmadas en conformidad, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1989 a 1993, así como por las retenciones a cuenta del IRPF de los ejercicios 1989, 1992 y 1993.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, en lo que aquí interesa, dicha resolución judicial desestima el recurso planteado con base en que los propios actos y la conducta observada por el recurrente en relación a las actuaciones tributaria conducen a considerar acreditada la representación como válida y eficaz, en virtud del art. 27.3.b) del RGIT , dado que, dentro del plazo voluntario de ingreso de las liquidaciones de las actas impugnadas (el 5 de julio de 1995), «el propio interesado solicitó fraccionamiento del pago de las mismas, y unos días después, el 17 de julio de 1.995, solicitó ampliación del plazo para aportar el correspondiente aval bancario correspondiente a la solicitud que tenía presentada de aplazamiento », sin que, además -se añade-, pueda apreciarse la existencia de indefensión, « toda vez que el actor ha tenido conocimiento de todo lo que iba aconteciendo » (FD Segundo).

SEGUNDO.- El Sr. Cirilo funda el recurso contra la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 28 de enero de 2004 en que, al « considerar acreditada la representación como válida y eficaz, haciendo prevalecer así una presunción de conocimiento de las actuaciones », el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía estaría infringiendo los arts. 2, 125.1 y 43.2 , todos ellos de la LGT, al tiempo que se opondría a la doctrina establecida en las siguientes resoluciones judiciales: las Sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 1997, de 25 de marzo de 1998, de 12 de marzo de 1999 y de 19 de julio de 2002 ; la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 25 de noviembre de 1996 ; las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 5 de septiembre de 1995, de 5 de febrero de 1996, de 10 de mayo de 1999, de 13 de abril de 2000 y de 1 de julio de 2002 ; la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 20 de junio de 2003 ; las Sentencias de la Audiencia Nacional de 13 de junio de 1995, de 29 de octubre de 1998, de 30 de septiembre de 1999, de 15 de junio de 2000 y de 24 de enero de 2002 ; y la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de 11 de febrero de 1997 .

Por su parte, el Abogado del Estado impugna el recurso de casación para la unificación de doctrina con sustento en que, en este caso «la "ratio decidendi" de la sentencia recurrida se sitúa en una cuestión de hecho (de privativa apreciación, por tanto, del Tribunal de instancia), y no de derecho», puesto que, «si atendemos a su fundamento de derecho segundo, la razón de que la Sala de instancia considere acreditada una representación válida y eficaz, estriba en los actos propios y la conducta observada por el recurrente que en su propio nombre (y no a través de su representante) en el periodo voluntario de ingreso de las liquidaciones solicitó, primero, fraccionamiento del pago y después ampliación de su plazo para presentar la correspondiente garantía»; «[e]ntre dichas actuaciones y la interposición de la reclamación económico-administrativa transcurrió casi un año, con lo que -concluye la representación pública- la extemporaneidad, declarada por el T.E.A.R. y confirmada por la Sala, es clara y notoria» (pág. 2 del escrito).

TERCERO.- Antes de entrar en el fondo, debemos examinar si, como sostiene el Abogado del Estado, el presente recurso debe ser desestimado por no ser los hechos enjuiciados en la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 28 de enero de 2004 , ahora impugnada, sustancialmente iguales a los que dieron lugar a las Sentencias de este Tribunal, de la Audiencia Nacional y de varios Tribunales Superiores de Justicia que el actor ofrece como contraste para ilustrar la desigualdad de trato que denuncia.

A este respecto, conviene comenzar recordando que, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Sección, el recurso de casación para la unificación de doctrina constituye un cauce impugnativo «excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho» que tiene como finalidad la de «potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento» [entre muchas otras, Sentencia de 14 de febrero de 2006 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2764/2000 ), FD Quinto], y «exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna» [entre las últimas, Sentencias de 4 de marzo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 62/2004), FD Quinto; de 20 de mayo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 72/2003), FD Tercero; de 11 de diciembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 297/2004), FD Tercero; y de 18 de diciembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 444/2004 ), FD Tercero].

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar debe concluirse que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA , en la medida en que, como acertadamente señala el Abogado del Estado, no existe la contradicción alegada por el actor entre la Sentencia impugnada y las que se citan de contraste.

CUARTO.- En efecto, el análisis de la Sentencia de 28 de enero de 2004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , objeto de recurso, y de las Sentencias de las Salas de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal, así como de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia de Extremadura, Valencia, Cantabria y Castila y León, que se citan como contraste, pone claramente de manifiesto que los hechos que fundamentan el fallo en estas últimas resoluciones son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas denunciada.

Así, la Sentencia de 28 de enero de 2004 , en lo que aquí interesa, rechaza declarar la nulidad de las actas firmadas en conformidad por «insuficiencia del apoderamiento», con fundamento en que, declarando el art. 27.3.b) del RGIT que « se entenderá acreditada la representación » cuando « la representación conferida resulte concluyentemente de los propios actos o de la conducta observada por el obligado tributario en relación directamente con las actuaciones inspectoras », « los propios actos y la conducta observada por el recurrente en relación a las actuaciones tributarias, [le] llevan [a la Sala] a considerar acreditada la representación como válida y eficaz, siendo un dato fundamental que conduce a tal conclusión, y que el recurrente no combate, el relativo a que dentro del plazo voluntario de ingreso de las liquidaciones de dichas actas (vencimiento el 5 de julio de 1995), concretamente el 5 de julio de 1995, el propio interesado solicitó fraccionamiento del pago de las mismas, y unos días después, el 17 de julio de 1.995, solicitó ampliación del plazo para aportar el correspondiente aval bancario correspondiente a la solicitud que tenía presentada de aplazamiento »; a lo que se añade que, « para que fuera factible una retroacción por motivos formales, es menester que se hubiera producido en el recurrente una situación de indefensión, que en ningún momento, ni de la vía administrativa, ni de la jurisdiccional, p[uede] considerar[se] concurrente, toda vez que el actor ha tenido conocimiento de todo lo que iba aconteciendo » (FD Segundo).

Sin embargo, en ninguna de las resoluciones judiciales que el actor ofrece para ilustrar la denunciada desigualdad de trato se examina un supuesto similar al descrito, ni se considera aplicable el citado art. 27.3.b) RGIT . En efecto, en la Sentencia de esta Sección de 22 de noviembre de 1997 enjuiciamos un supuesto en el que « más que una notificación defectuosa, lo que ha[bía] acontecido es que no ha[bía] existido notificación alguna, pues se ha[bía] incumplido totalmente la obligación de notificar personalmente las liquidaciones » tributarias impugnadas (FD Cuarto); en nuestra Sentencia de 25 de marzo de 1998 estimamos que la Sala de instancia no debió declarar la inadmisibilidad -por extemporáneo- del recurso interpuesto por la Diputación Provincial recurrente porque la notificación del acto impugnado era « defectuosa, al no contar con todos los requisitos establecidos en el art. 79-2 de la Ley de Procedimiento Administrativo », razón por la cual sólo podía « surtir efecto a partir del momento en que se interpuso el recurso contencioso administrativo » (FD Segundo); y en la misma línea, en la Sentencia de 12 de marzo de 1999 estimamos el recurso de casación instado por una entidad, con base en « el carácter defectuoso de la notificación cuestionada, por haberse omitido el contenido íntegro de la liquidación », sin que la mera interposición del recurso pudiera « subsanar las reconocidas deficiencias de la notificación practicada, que no se ha[bía] reproducido después de manera completa, ni apararec[ían] indirectamente producidos sus efectos, de pleno conocimiento del interesado, a través de las actuaciones posteriores a las que pudo tener acceso la sociedad recurrente y sin que tampoco pu[diera] deducirse, esa plenitud de información sobre la liquidación tributaria, de las alegaciones sobre el fondo, que nunca formuló » (FD Cuarto).

Ninguna de las resoluciones de esta Sección mencionadas, pues, examinó la cuestión -que se debate en la Sentencia aquí impugnada- de la acreditación de la representación para firmar Actas de conformidad, sino la de la notificación de los actos administrativos, por lo que no concurren los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA . Sí se pronunció sobre la validez de las actas de conformidad la Sentencia de esta Sección de 19 de julio de 2002 , pero no decidió sobre los mismos hechos que los enjuiciados en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía impugnada, sino sobre la pretensión del Abogado del Estado de que se confirmara la validez del acta -pese a que, la Sentencia de instancia consideró que « había sido levantada con persona que no reunía el carácter de representante de la empresa inspeccionada »- porque no se hizo « protesta de la falta de representatividad en el trámite económico-administrativo » (FD Tercero). Además, después de recordar que « para la validez de las actas levantadas por la Inspección de los tributos, dado que no son actos de mero trámite, es necesario que se entiendan directamente con el contribuyente interesado o con su representante, constando el mandato de manera indubitada », « diligencia en dicha constatación que incumbe a la Administración », la Sentencia de esta Sala puso de manifiesto que, en el caso de autos, la cuestión debatida « carec[ía] de trascendencia práctica a efectos que sean los puramente doctrinales , pues aunque se estimase que el acta era válida, en cuanto a la representación, seguiría siendo ajustada a derecho su anulación por el fallo de instancia, en razón de la defectuosa aplicación del régimen de estimación indirecta » (FD Cuarto).

Por otra parte, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 25 de noviembre de 1996 , teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 43.2 LGT , estimó el recurso al considerar que en el expediente « figura[ba] una hoja impresa a máquina, sin membrete (ni de la Delegación de Hacienda, ni de ningún otro tipo), que no cumpl[ía] los requisitos que se contienen en el antedicho artículo de la Ley General Tributaria, puesto que ni e[ra] un documento público, ni tampoco e[ra] un documento privado legitimado por Notario, ni se ha[bía] acreditado que h[ubiera] existido comparecencia ante órgano administrativo alguno », por lo que el poder de quien actuó como representante del sujeto pasivo era « insuficiente para poder firmar actas de conformidad »; además, la Sala subrayaba que «[t]ampoco aparec[ían] reflejados en el expediente otros datos anteriores, coetáneos o posteriores a la interposición de la reclamación económico-administrativa » que « oblig[aran] a considerar que con sus actos convalidó o ratificó el modo de actuar su representante», siendo así que «de existir tales actos habría que entender que la representación fue válidamente conferida, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27.3.b) » RGIT (FD Tercero ).

La Sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia de 5 de septiembre de 1995 consideró que el acta de conformidad se firmó por quien carecía de poder bastante con fundamento en que, de conformidad con el art. 43.2 LGT , la firma de dicha acta es « un acto de renuncia de derechos y en consecuencia se requiere poder especial », que en el caso examinado no existió, sin que en esta resolución se tratara la cuestión de la aplicación del art. 27.3.b) RGIT (FD Primero ). Tampoco cita -porque no se daban las circunstancias que permitían su aplicación- este último precepto el mismo Tribunal Superior de Justicia de Valencia en el resto de las resoluciones que aporta el actor, a saber: a) la Sentencia de 5 de febrero de 1996 , en la que, también con base en que el citado art. 43.2 LGT exige para renunciar a derechos en nombre del sujeto pasivo que se acredite la representación con poder bastante, el órgano judicial concluía que en el supuesto enjuiciado « no resulta[ba] acreditada la existencia de tal otorgamiento fehaciente de la representación, y sí negado por el demandante, por lo que se esta[ba] en el caso de proceder a la declaración de no ser ajustados a derecho los actos impugnados »; b) las Sentencias de 10 de mayo de 1999 y de 13 de abril de 2000 , en las que el Tribunal, al enjuiciar supuestos en los que las actas de conformidad habían sido firmadas por el representante del sujeto pasivo con fundamento en una « autorización tipo », estimó los recursos porque « estas denominadas por la Administración autorizaciones administrativas mediante las que se considera conferida la representación de los actores, ni son documento público ni un documento privado con firma legitimada notarialmente, ni reflejan una comparecencia ante el órgano administrativo competente », por lo que « deb[ía] ser acogida la pretensión de los actores, en tanto la representación no ha[bía] sido acreditada por ninguno de los medios mencionados, lo que era necesario al tratarse de actas de conformidad » (FD Tercero); o, en fin, c) la Sentencia de 1 de julio de 2002, en la que el Tribunal Superior de Justicia de Valencia se limitó a señalar que existía « un vicio de nulidad radical respecto de la liquidación» al «no poder admitirse la validez de la conformidad prestada en el acta por falta de representación suficiente » (FD Segundo).

En la Sentencia de 20 de junio de 2003 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria , con cita de la Sentencia del mismo órgano judicial de 28 de marzo de 2003 (cuyos fundamentos se transcribe), se estima el recurso instado por una sociedad porque, frente a lo que exigía el art. 43.2 LGT , el poder otorgado mediante un impreso a quien suscribió el acta era « de carácter genérico sin ninguna referencia explícita al concepto tributario objeto de inspección y sin estar conferido en documento público ni tampoco en documento privado que se h[ubiera] legitimado ante notario, ni ha[bía] existido comparecencia ante órgano administrativo alguno », por lo que, « ante su tenor literal y forma en la que se realizó ha[bía] de entenderse que no esta[ba] válidamente acreditada la representación »; sin que, por otro lado, pudiera admitirse que la « insuficiencia de poder del firmante del acta h[ubiera] quedado ratificada por la conducta posterior de la Sociedad recurrente, pues, desde sus escritos de alegaciones », « especificó entre una de las razones o motivos de impugnarla insuficiencia del poder en la representación », y « en ninguna de las actuaciones la actora ha[bía] asumido la gestión del interviniente, que pudiere conllevar conducta alguna ratificatoria, tácita o expresa, de lo llevado a cabo con el expediente por aquél » (FD Tercero).

Tampoco se aprecia la contradicción que denuncia el recurrente entre la Sentencia impugnada y las de la Audiencia Nacional que se aportan como contraste, en ninguna de las cuales se examinó la procedencia de aplicar el art. 27.3.b) RGIT. En efecto, la de 13 de junio de 1995 estimó el recurso con base en que la « generalidad de los términos en que se redactó la escritura de apoderamiento » determinaba « la aplicación de lo que dispone el artículo 1.713 del Código Civil », precepto en virtud del cual « para transigir, enajenar, hipotecar o ejecutar cualquier acto de riguroso dominio, se necesita mandato expreso, y como quiera que las actas de referencia fueron suscritas de conformidad », « lo que implicaba un perjuicio para el sujeto pasivo », se « precisa[ba] un mandato expreso, en este caso inexistente, lo cual invalida[ba] la autorización » otorgada (FD Sexto); la Sentencia de 29 de octubre de 1998 , tras citar el art. 43 LGT , se limitaba a señalar que «[e]n el caso de autos, no aparec[ía] acreditada la representación cuya virtualidad podría aceptarse para actos de trámite », y que no teniendo este carácter la conformidad con el acta, su notificación « al representante no resulta[ba] susceptible de producir efectos al contribuyente, más que desde el momento en que éste se da[ba] por notificado, que al no señalarse deb[ía] entenderse desde el momento en que interpuso el recurso » (FD Tercero); la Sentencia de 30 de septiembre de 1999 estimó la demanda porque las actas « fueron suscritas, de conformidad, por un apoderado carente del necesario poder de representación », y existiendo en estos casos « un acto de renuncia de derechos o expectativas que tiene una cierta naturaleza transaccional », « en defensa de una más eficaz tutela efectiva sin indefensión, parece lógico que se exija un poder [que] contase con esta concreta habilitación » (FD Cuarto); la Sentencia de 15 de junio de 2000 , partiendo también de que la firma de un acta de conformidad constituye « un acto de renuncia de derechos que tiene una cierta naturaleza transaccional », por lo que « parece lógico que se exija un poder de representación explícito para dicho acto, que contemple esta circunstancia », estimó el recurso porque en el expediente no « figura[ba] documento alguno de otorgamiento de representación conferida a la sociedad » (FD Cuarto); y lo mismo se hace en la Sentencia de 24 de enero de 2002 con fundamento en que « en el expediente no ha[bía] la más mínima constancia, salvo la pura formalidad que se refleja[ba] en el acta, de que el representante que suscribió dicha acta constase como representante autorizado, mucho menos la acreditación de la representación con poder bastante mediante documento público o privado con firma legitimada notarialmente o comparecencia ante el órgano administrativo competente, tal como exige para renunciar a derechos en nombre de un sujeto pasivo el artículo 43.2 de la LGT » (FD Segundo ).

Finalmente, como en las Sentencias de esta Sección de 25 de marzo de 1998 y de 12 de marzo de 1999 , antes citadas, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de 11 de febrero de 1997 no examinó la cuestión de la acreditación de la representación para suscribir actas de conformidad, sino la de « si hubo o no falta de notificación reglamentaria de la liquidación tributaria » (FD Primero), por lo que no cabe apreciar contradicción alguna con la resolución judicial impugnada en esta sede.

En conclusión, no concurren las identidades precisas para que esta Sección pudiera examinar si la interpretación sostenida por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 28 de enero de 2004 , recurrida en esta sede, infringe el ordenamiento jurídico, dado que, mientras que dicha Sentencia parte de que el actor realizó determinados actos concluyentes (en particular, las solicitudes, primero de fraccionamiento del pago, y después de ampliación del plazo para aportar aval bancario, ambas en relación con las liquidaciones derivadas de las actas impugnadas) que, en virtud del art. 27.3.b) RGIT , permitían considerar acreditada la representación conferida a quien suscribió las actas de conformidad, en las resoluciones judiciales citadas de contraste, bien no se enjuiciaba la validez de actas de inspección firmadas en conformidad (en particular, en las dos que se citan de esta Sección y en la del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León), bien, aunque se hizo, no se apreció que de los actos o de la conducta observada por el obligado tributario en relación con las actuaciones inspectoras pudiera concluirse la validez y eficacia de la representación otorgada a la persona que firmó las actas de conformidad.

QUINTO.- En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas al recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5 , en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por don Cirilo contra la Sentencia de 28 de enero de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (sede de Málaga), recaída en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 2371/1998, seguido a instancia del mismo, con expresa imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Manuel Martin Timon Angel Aguallo Aviles PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Angel Aguallo Aviles, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO .