Encabezamiento
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diecisiete de Marzo de dos mil catorce.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Sres. al margen anotados, el presente recurso de casación núm. 4857/2010, promovido porURENDE, S.A., representada por el Procurador de los Tribunales don Arturo Molina Santiago, contra la Sentencia de 2 de junio de 2010, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , recaída en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 308/2007, instado frente a la Resolución de 4 de mayo de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Central que desestimó las reclamaciones económico-administrativas formuladas contra los Acuerdos del Inspector Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Tributaria, de fechas 28 y 29 de abril y de 4 de mayo de 2005, de liquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1998 a 2001, y de imposición de sanción derivados de las actuaciones de comprobación.
Ha sido parte recurrida laADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.-El 28 de abril de 2003 se iniciaron las actuaciones de comprobación e investigación en relación con la entidad Urende, S.A., por el concepto Impuesto sobre Sociedades (IS) de los ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001, dando lugar a las Actas de disconformidad núms. 70930310, 70930344, 70930392 y 70930143, y a las Actas de conformidad núms. 73692635, 73691935, 73692644 y 73692653, todas ellas de fecha 17 de noviembre de 2004.
En las actuaciones se puso de manifiesto que la actividad del sujeto pasivo había sido la de comercio al por mayor de electrodomésticos y productos electrónicos.
En la determinación de la base imponible del IS de 1998, la entidad se deduce gastos de primer establecimiento mediante ajuste negativo al resultado contable por 503.773,03 euros, a lo que añade el importe amortizado hasta completar un total de 528.009,18 euros. Dichos gastos, cargados inicialmente en reparaciones y conservación, fueron tras la auditoria realizada a la empresa, considerados como gastos de primer establecimiento y deducidos íntegramente en el ejercicio. Los referidos gastos se realizaron por una constructora y corresponden a los conceptos de excavación de terrenos, demolición de muros, fachadas y tejados, soleras de hormigón, solerías de gres, instalaciones eléctricas, de fontanería y revestimientos de fachada entre otros. A juicio de la Inspección, tales obras no podían admitirse como gastos sino como construcción y, por tanto, sólo deducible en el importe de amortización anual y tomando el coeficiente máximo que establecen las tablas aprobadas y que asciende al 3%. Fundamenta esta decisión en que de acuerdo con la norma 6 del Plan General de Contabilidad, tales gastos no tendrían la consideración de primer establecimiento.
Consecuencia de lo anterior, en los ejercicios de 1999, 2000 y 2001, la entidad procedió a regularizar como ajuste positivo al resultado contable el importe de 105.601,84 euros, correspondientes a la cuota anual de amortización de gastos de primer establecimiento que se puso de manifiesto en 1998 por haber considerado como tal el importe de 528.009,18 euros reflejado en el Acta A02 de ese ejercicio. Por este motivo, se entendió procedente en lo relativo a aquellos ejercicios, admitir como gasto fiscalmente deducible la amortización correspondiente al 3%, equivalente a 15.840,28 euros, según hace constar en el Informe ampliatorio.
En cada uno de los ejercicios 1998 a 2001, la Inspección no admitió como gasto deducible el importe de 54.091,09 euros correspondiente a las facturas aportadas por la Compañía Cordobesa de Gestión Inmobiliaria S.A., al no especificarse en las mismas la naturaleza u origen del servicio prestado y no poder verificar la correlación con los ingresos, de acuerdo con los arts. 14 y 19 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS ).
Tampoco se aceptaron como deducibles en el ejercicio 1998 15.025,30 euros, por no haber aportado el contribuyente los justificantes correspondientes a la cuenta 0000629019, registro 1201441, de 31 de diciembre.
Tras los escritos de alegaciones del obligado tributario a las Actas de disconformidad, el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección dictó tres Acuerdos de liquidación, de fecha 28 y 29 de abril y 4 de mayo de 2005, en los que propuso la regularización de las obligaciones fiscales del contribuyente, con el resultado de unos importes a ingresar de 272.170,24 euros en 1998, 42.733,18 euros en 1999, 136.624,38 euros en 2000, y 159.135,89 euros en 2001.
Consecuencia de las actuaciones de comprobación, el 15 de junio de 2005 se dictaron los correspondientes Acuerdos de imposición de sanción tributaria.
SEGUNDO.-Disconforme con los anteriores actos administrativos de liquidación y de imposición de sanción, la sociedad interpuso sendas reclamaciones económico-administrativas (R.G. 2629/05; y R.G. 3517-05) que fueron desestimadas por Resolución de 4 de mayo de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).
En lo que aquí interesa, la citada resolución rechazó las alegaciones que fundamentaron la reclamación planteada frente a la liquidación, sustancialmente, bajo los siguientes argumentos:
En relación con los gastos de primer establecimiento la Resolución del TEAC señaló que«URENDE, S.A., en el mes de septiembre del año 1998 formaliza contratos de ejecución de obra con NORIEGA, S.A. para acometer diversos trabajos sobre terrenos e instalaciones su propiedad. Con fecha 4 de diciembre de 1998 se emite por parte de la constructora las correspondientes certificaciones de ultimación de obra. Por parte de Urende dichas certificaciones se contabilizan como gastos de reparación y conservación por un total de 84.753.335 ptas (509.377,8 €), a la que hay que añadir la factura por importe de 3.100.000 ptas (18.631,38 €) de Electrificaciones Ruiz.
Con motivo de la Auditoría externa realizada a la entidad por imperativo legal, se realiza las oportunas comprobaciones resultando que la contabilización realizada de las certificaciones de obra no era técnicamente correcta, y que el tratamiento contable que debía hacerse era considerar dichos gastos como de Primer Establecimiento y amortizarlos en un plazo máximo de 5 años. La entidad procede a realizar el correspondiente ajuste en su contabilidad y contabiliza el importe de dichas certificaciones como Gastos de Primer Establecimiento por importe total de 83.820.780 pesetas, amortizando la parte correspondiente al mes de diciembre de 1998. La entidad en los ejercicios siguientes a 1998 realizó dotaciones de amortización de los gastos contabilizados, como de primer establecimiento.
A los efectos de realizar la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de ejercicio 1998 la entidad realiza un ajuste al resultado contable de 83.820.780 por entender que los trabajos facturados por la constructora Noriega, S.A. son de reparación y conservación y por tanto gasto del ejercicio y fiscalmente deducible en su totalidad para la determinación de la Base imponible. Por otra parte la entidad en los años siguientes en correspondencia con lo anterior realiza ajustes extracontables positivos por el importe contabilizado correspondiente a la amortización de dichos gastos, siendo el importe de dichos ajustes de 17.570.667 pesetas cada uno de los años 1999,2000 y 2001.
La Inspección considera que los contratos formalizados entre la constructora Noriega, S.A. y la mercantil Urende, S.A. se constata que los trabajos realizados en las instalaciones de Urende responden a la construcción de las naves o cuanto menos renovación de las mismas con vista a su utilización como establecimientos de venta al público de electrodomésticos, que permite el uso de las mismas a los nuevos fines que se pretenden y que por tanto no son meros trabajos corrientes de conservación y reparación, así se realizan trabajos de excavaciones, demolición de muros entre otros, los cuales son definidos por la normativa contable que más adelante se desarrollará como precio de adquisición o coste de producción del inmovilizado material.
La norma de Valoración 2a del Plan General Contable establece que el valor de los bienes en contabilidad ha de ser por su precio de adquisición, y éste a su vez, además del importe facturado por el vendedor también está integrado por todos los gastos adicionales que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, entre otros gastos los de explanación y derribo. En base a las anteriores valoraciones contables, el importe pagado por Urende,S.A. por las certificaciones de obra no son gastos de mera conservación y reparación, ni tampoco gastos de primer establecimiento, pues no son inherentes al inicio del ejercicio de la actividad como honorarios de letrados , notarios y registradores, publicidad, puesta en funcionamiento etc., sino que son gastos de construcción y renovación de almacenes y puntos de venta en sentido estricto.
En conclusión se trata de un inmovilizado material en aplicación de los criterios contables, de la Norma de Valoración 2a del P.G.C. donde se establece que se deducirán en todos los casos las amortizaciones practicadas, las cuales habrán de establecerse sistemáticamente en función de la vida útil de los bienes, atendiendo a la depreciación efectiva que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute. A éste respecto, la normativa fiscal, en el Art. 11 de la Ley 43/1995 , establece que serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, corresponda a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos, por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. Se considerará que la depreciación es efectiva cuando sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
La Tabla General de coeficientes de amortización se aprueba como Anexo al R.D. 537/1997, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que establece para los elementos comunes a todas las actividades, como son los edificios y construcciones, y en particular para los edificios industriales y almacenes establece un coeficiente máximo del 3% y un periodo máximo de 68 años.
Teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , cuando se aplica el método de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, la depreciación se entenderá efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisición o coste de producción o bien el coeficiente máximo o bien el que resulte del periodo máximo de amortización.
La Inspección entiende que al ser más favorable la aplicación del coeficiente máximo, es éste el que considera como gasto fiscalmente deducible como un ajuste contable, pues el requisito de la efectividad es un requisito contable y no solo fiscal, así como la consideración de inmovilizado material y no como gasto de primer establecimiento las certificaciones de obra que la Inspección está valorando.
Resultado de todo lo anteriormente expuesto la Inspección realiza las siguientes modificaciones de la base imponible: En el ejercicio 1998, mayor ingreso de 83.820.780 pts (503.773,03 €) como ajuste extracontable positivo y como ajuste contable positivo los 4.032.555 pts. (24.236,14 €) que quedó regularizado en la cuenta de Pérdidas y Ganancias a través de la cuenta de conservación y reparación, suponiendo un total incremento de la base imponible de 87.853.335 pts. (528.009,18 €). Estas obras entran en funcionamiento a primeros de enero de 1999. La entidad contabilizó en los años siguientes como amortización de gastos de primer establecimiento el 20% realizando un ajuste positivo para la determinación de la base imponible del total contabilizado que lo fue de 17.570.667 ptas (105.601,84 €) pues imputó fiscalmente como gasto todo en el año 1998. La contabilización correcta debió ser el 3% de 87.853.335 que es 2.635.600 pts (15.840,28 €). Como la entidad ya ajustó en los años 1999, 2000 y 2001 mediante ajustes positivos el ajuste extracontable del año 1998, ahora respecto de la base imponible declarada solo cabe hacer un ajuste negativo al resultado contable de 2.635.600 pts (15.840,28 €) reconociendo como gasto fiscal la amortización de la construcción que se ha activado por la Inspección»(FD Tercero).
Y en cuanto a la deducibilidad de las facturas emitidas por la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta, el TEAC, confirmó el criterio de la Inspección concluyendo que«las facturas ascienden a un total de 9.000.000 ptas. (54.091,09 €) en los ejercicios 1998, 1999 y 2000 (12 facturas mensuales de 750.000 cada una) y de 12.000.000 ptas. (72.121,45 €) en el ejercicio 2001 (12 facturas mensuales de 1.000.000 cada una). La factura 5/00, de 02/05/00 que se incorpora al expediente, según diligencia de fecha 5 de octubre de 2.004 en que se da el preceptivo trámite de audiencia, se aprecia que en la misma la operación se describe como 'prestación de servicios mayo 2000', sin especificar ni describir en que consiste tal servicio. En consecuencia incumpliendo lo exigido en el artículo 3.3 del Real Decreto 2402/1985 , por ello, tales gastos no están justificados, ya que no es posible saber si los mismos están correlaciones con los ingresos»(FD Sexto).
TERCERO.-Frente a la Resolución desestimatoria del TEAC, la representación procesal de Urende, S.A. promovió recurso contencioso-administrativo núm. 308/2007 , formulando la demanda mediante escrito presentado el 16 de noviembre de 2007, en el que, por lo que afecta al recurso de casación interpuesto, realizó las siguientes alegaciones:
a) Sobre los gastos de primer establecimiento, la demandante señala que los mismos «fueron necesarios para el inicio de las actividades en los centros de referencia por lo que ent[iende] que pueden ser contabilizados como Gastos de primer establecimiento y pueden amortizarse de modo sistemático en un periodo no superior a cinco años, de conformidad con lo establecido en el RD 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad» (págs. 3 y 4).
Sostiene que debieron ser considerados como gastos de primer establecimiento al tratarse de gastos de adecuación de los bienes inmuebles concernidos, en particular, «[s]e trata de cuatro certificaciones de centros de ventas distintos. La primera por importe de 22.074.265 pesetas (132.669,00 euros) y la tercera por importe de 22.000.000 pesetas (132.222,66 euros), de adaptación del centro de Tomares. Ambas de la misma fecha, y versan fundamentalmente sobre instalaciones de la citada nave. Así la Tercera expresamente dice obras de 'mejora en nave Tomares'. Por tanto, son claramente de adecuación de una construcción ya existente y debe ser considerado como gasto de primer establecimiento. La segunda, por importe de 20.583.426 pesetas (123.708,88 euros), es de 'adaptación de nave en carretera Carrión de Ciudad Real'. Consiste en cambio de ventanas, de solería, de reforma de la instalación eléctrica y de fontanería y de pintura. Son claramente, gastos de adecuación de un local que deben ser considerados como gastos de primer establecimiento. Similar carácter tiene la última, de 'adaptación de nave de Jerez', por importe de 20.095.644 pesetas (120.777,25 euros)» (pág. 4).
b) Y en relación con la deducibilidad de las facturas de la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta, se afirma en la demanda que «dichas facturas son mensuales y el concepto que aparece es el de prestación de servicio del mes correspondiente. La citada entidad tiene por objeto social, como ya consta en el expediente, entre otros 'La creación, plan promoción y gestión de sociedades ', artículo tres de sus estatutos. Los servicios que presta dicha entidad a Urende están comprendidas dentro del citado objeto social y consisten en el asesoramiento en la gestión de la empresa y más concretamente en sus planes de expansión. De las propias actuaciones se deduce que la expansión de Urende en estos años ha sido muy importante y dentro de esta expansión se incluyen los servicios prestados por Compañía Cordobesa de Gestión y Renta. Por dichos servicios la empresa lo que cobra, como otras muchas prestaciones, una iguala, es decir la percepción de una cantidad mensual por los servicios prestados durante el ejercicio que se trate».
Por todo ello, la demandante se opone a «la tesis establecida por los Actuarios que el artículo 14.1.e) dispone a sensu contrario que no serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hallen correlacionados con los ingresos. Lo que expresamente dice el artículo es que no serán deducibles los donativos y las liberalidades, es decir, aquellos gastos que se hayan hecho sin contraprestación alguna por parte de la persona que emite la factura. Cuando una entidad presta un servicio y emite una factura se entiende que lo hace en el desarrollo de sus actividades empresariales. Así el artículo 4.2 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles. Existe una clara correlación entre los gastos que originan esta factura y los ingresos de la entidad Urende, S.A. Dichos ingresos son los que obtendrá por la materialización de los servicios prestados por Compañía Cordobesa, como se ha expuesto anteriormente como consecuencia de la expansión de la primera» (pág. 16).
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 2 de junio de 2010, dictó Sentencia por la que se estimó parcialmente el recurso, anulando únicamente las sanciones impuestas y desestimándolo en todo lo demás y, por ende, en cuanto a la liquidación en su día impugnada.
La Sala de instancia desestimó el recurso frente a la liquidación llegando a la conclusión de que las obras realizadas por la mercantil NORIEGA, S.A. no constituyeron meros gastos de reparación o conservación, ni tampoco gastos de primer establecimiento al no considerarlos inherentes a la puesta en marcha del negocio, por lo que entiende que«dichas obras y los gastos correspondientes deben ser catalogados como obras de construcción (demolición de muros, excavaciones, etc.) que son definidos por la normativa contable como precio de adquisición o coste de producción del inmovilizado material (Norma de valoración 2ª del Plan General de Contabilidad), y en base a lo anterior y lo dispuesto en el art. 11 de la Ley 43/1995 son deducibles las cantidades que en concepto de amortización del inmovilizado corresponda a la depreciación efectiva que sufran dichos elementos por funcionamiento, uso o obsolescencia» (FD Tercero).
Por otro lado, en cuanto a la deducibilidad de las facturas de la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y otra factura de la Compañía Meridional de Inversiones, la Sala excluyó la posibilidad de deducirse los importes de las mismas«al no resultar debidamente acreditados los servicios que se dicen prestados»(FD Sexto).
CUARTO.-Contra la parte desestimatoria de la citada Sentencia, la representación procesal de la mercantil preparó, mediante escrito presentado el día 8 de julio de 2010, recurso de casación, formalizando su interposición por escrito registrado el 8 de octubre de 2010, en el que, planteó dos motivos que, atendiendo a lo expresado en el escrito de preparación, han de entenderse formulados por el cauce del apartado d) del art. 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa (en adelante, LJCA).
Mediante Auto de la Sección Primera de esta Sala del Tribunal Supremo, de fecha 16 de junio de 2011 , se declaró la admisión del recurso de casación exclusivamente en lo referente a la liquidación del IS del ejercicio 1998 y se inadmitió, por razón de la cuantía, en cuanto a los ejercicios 1999 a 2001.
Por lo tanto, los motivos de casación formulados, en síntesis, quedan así:
En el primer motivo la recurrente denuncia la infracción de la norma de valoración Sexta del Plan General de contabilidad, aprobado mediante Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), al no estar de acuerdo con que la Sala de instancia haya descartado las facturas emitidas por la mercantil NORIEGA, S.A., como gastos de primer establecimiento, reiterando de modo literal lo alegado al respecto en su escrito de demanda ante la Audiencia Nacional.
En el segundo motivo, se aduce que la Sentencia impugnada conculca los arts. 10.3 y 14 de la LIS , en la medida en que la Sala de instancia considera no demostrada la prestación de servicios correspondiente a las facturas emitidas por la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y la Compañía Meridional de Inversiones, repitiendo literalmente lo dicho ya en su demanda.
QUINTO.-Mediante escrito presentado el 14 de diciembre de 2011, el Abogado del Estado formuló oposición al recurso de casación, solicitando la confirmación de la Sentencia impugnada.
En dicho escrito y en relación con ambos motivos, la representación pública considera que son inadmisibles en cuanto «[l]a crítica que hace la recurrente se cifra en un presunto error en la valoración de la prueba, [...] debió haberse incardinado en el ordinal c del art 88.1 de la L.R.JCA y no en el ordinal d)» (pág. 2).
Y en cuanto al fondo, el defensor del Estado, de un lado, afirma que «es inconcebible que gastos de tan elevado importe que se destinan a incorporar mejoras a los inmuebles se consideres simple 'gastos de primer establecimiento'»; y, de otro, sostiene que «no se ha probado la efectividad de los servicios que teóricamente responden a las facturas de 'iguala', ni su relación con los ingresos de la empresa. En tales condiciones es indudable que tales pagos no constituyen gastos deducibles» (pág. 2).
SEXTO.-Señalada para votación y fallo la audiencia del día 12 de Marzo de 2014, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso de casación se interpone por Urende, S.A. contra la Sentencia de 2 de junio de 2010, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria parcial del recurso contencioso-administrativo núm. 308/2007 formulado frente a la Resolución de 4 de mayo de 2007 del Tribunal Económica- Administrativo Central (TEAC), que desestimó las reclamaciones económico-administrativas instadas contra los Acuerdos de liquidación y de imposición de sanción relativos al Impuesto sobre Sociedades (IS) de los ejercicios 1998 a 2001.
Como ha sido expuesto en los Antecedentes, la Sala de instancia desestimó el recurso contencioso, por lo que aquí concierne, al llegar a la conclusión de que las obras realizadas por la mercantil NORIEGA, S.A. no constituyeron meros gastos de reparación o conservación, ni tampoco gastos de primer establecimiento, por no considerarlos inherentes a la puesta en marcha del negocio, con lo que«deben ser catalogados como obras de construcción (demolición de muros, excavaciones, etc) que son definidos por la normativa contable como precio de adquisición o coste de producción del inmovilizado material (Norma de valoración 2ª del Plan General de Contabilidad), y en base a lo anterior y lo dispuesto en el art. 11 de la Ley 43/1995 son deducibles las cantidades que en concepto de amortización del inmovilizado corresponda a la depreciación efectiva que sufran dichos elementos por funcionamiento, uso o obsolescencia» (FD Tercero).
Y en cuanto a la deducibilidad de las facturas de la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y la factura de la Compañía Meridional de Inversiones, la Sala excluyó la posibilidad de deducirse los importes de las mismas«al no resultar debidamente acreditados los servicios que se dicen prestados»(FD Sexto).
SEGUNDO.-Como también hemos expresado en los Antecedentes, Urende, S.A. formuló recurso de casación frente a parte desestimatoria de la Sentencia de la Audiencia Nacional, planteando dos motivos por el cauce del art. 88.1.d) de la LJCA , admitiéndose a trámite el recurso exclusivamente en los referente al ejercicio 1998.
En el primero de los motivos se denuncia la infracción de la norma de valoración Sexta del Plan General de contabilidad, aprobado mediante Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), al discrepar con que la Sala de instancia haya descartado las facturas emitidas por la mercantil NORIEGA, S.A., como gastos de primer establecimiento, transcribiendo literalmente lo alegado en su momento en el escrito de demanda presentado en la instancia.
Y en el segundo se aduce la vulneración de los arts. 10.3 y 14 de la 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS ), en cuanto que la Sentencia impugnada considera no demostrada la prestación de servicios correspondiente a las facturas emitidas por la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y otra factura de la Compañía Meridional de Inversiones, reiterando literalmente lo dicho al respecto en su escrito de demanda.
Por su parte, el Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, solicitando la confirmación de la Sentencia impugnada con imposición de costas a la recurrente, por los razonamientos que se han expuesto en los Antecedentes.
TERCERO.-Descritos como antecede los términos del debate planteado en casación, debemos inicialmente descartar la concurrencia de la causa de inadmisibilidad expuesta por la parte recurrida, en la que se señala que el error en la valoración de la prueba debió de formularse por el cauce del apartado c) del art. 88.1 de la LJCA .
Pues bien, como hemos reiterado en numerosísimas ocasiones, entre otras en la Sentencia de 17 de mayo de 2010 (rec. cas. núm. 1849/05 ), «el error en la apreciación de la prueba quedó extramuros como motivo de impugnación desde que se introdujo en nuestro sistema procesal contencioso-administrativo el recurso de casación por la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal (BOE de 5 de mayo), que, significativamente, también lo eliminó de la casación civil con el fin de reforzar su carácter de instrumento para la protección de la norma, alejándolo de cualquier semejanza con una nueva instancia [véase la Sentencia de 9 de octubre de 2007 (rec. cas. núm. 9079/2003 , FD Quinto)]. El artículo 88.1 de la vigente Ley reguladora de esta jurisdicción tampoco lo contempla.
Y es que la casación es un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que, con ocasión de determinadas resoluciones (relacionadas en los artículos 86 y 87 de la Ley 29/1998 ), revise la aplicación que se ha hecho en la instancia de la leyes sustantivas y procesales. Es extraordinario porque opera únicamente en virtud de los motivos establecidos expresamente por el legislador, reducidos a comprobar si se ha 'proveído' equivocadamente (error in iudicando) o se ha 'procedido' de forma indebida (error in procedendo). La naturaleza de la casación como recurso tasado limita los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes. No es, pues, una nueva instancia jurisdiccional; no nos traslada el conocimiento plenario del proceso de instancia, sino únicamente un análisis limitado a verificar los motivos enumerados en el artículo 88.1 de la Ley 29/1998 [véase, entre las más recientes, la Sentencia de 1 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 3910/2005 , FD Segundo)].
Por consiguiente, el recurso de casación no constituye una segunda edición del proceso, siendo su objeto mucho más preciso, pues trata de realizar un examen crítico de la resolución que se combate, estudiando si se han infringido por la Sala sentenciadora las normas o la jurisprudencia aplicables para la resolución de la controversia, comprobando que no se ha excedido del ámbito de su jurisdicción, ejercida conforme a sus competencias a través del procedimiento establecido, y controlando, para en su caso repararla, toda posible quiebra de las formas esenciales del juicio por haberse vulneradora las normas reguladoras de la sentencia o las que rigen los actos o las garantías procesales, siempre que en este último caso se haya producido indefensión (véase el artículo 88.1 de la Ley de esta jurisdicción ).
De este modo, la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo, únicamente puede acceder a la casación por el cauce de la letra d) del indicado precepto, si, como no se ha hecho en este caso, se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las Sentencias de 17 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5707/2007 , FD Segundo); de 24 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 3394/2005, FD Primero ); y 16 de febrero de 2009 (rec. cas. núm. 6092/2005 , FD Cuarto)]»(FD Segundo).
Se colige de lo anterior, como se ha adelantado, el rechazo de la causa de inadmisión aducida por la Administración recurrida en su escrito de oposición.
CUARTO.-Como se ha adelantado en la descripción de los motivos desarrollados en el presente recurso de casación, la recurrente en los mismos reitera de modo literal y parcial, el contenido de su escrito de demanda, lo que denota una falta de crítica razonada de la Sentencia impugnada, resulta ajeno a la técnica casacional, e ignora la naturaleza del recurso de casación.
En efecto, si analizamos el primer motivo del escrito de interposición en lo que en el mismo se refiere al ejercicio 1998 -único admitido en casación-, en contraste con el escrito de demanda vemos que salvo un párrafo (el primero), los demás son reproducción literal de lo expresado en el escrito de demanda, en particular, las páginas 4 y 5. Y ese primer párrafo, único que no es copia literal de la demanda, muestra de modo lacónico su discrepancia con lo dicho en la Sentencia diciendo: «no podemos compartir esta tesis y de conformidad con lo establecido en la norma de valoración sexta del antiguo Plan General de Contabilidad dichos gastos creemos que deben ser considerados gastos de establecimiento y, por tanto, pueden considerarse como gastos del ejercicio de acuerdo con la normativa vigente» (págs. 1 y 2).
Se evidencia de lo anterior que la recurrente no efectúa crítica razonada de los concretos fundamentos de la Sentencia de instancia, dejando patente en dicho motivo de que forma considera que la Resolución judicial impugnada haya infringido la norma que aduce.
Pasando al análisis del segundo motivo se ha de observar que, salvo los dos primeros párrafos, el resto son reproducción literal del escrito de demanda, en concreto, del contenido de las páginas 16 y 17. Y en los párrafos que se salvan de tal transcripción se indicó lo siguiente: «Dichos artículos -en relación con los arts. 10.3 y 14 LIS - hacen referencia a las operaciones con la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y Compañía Meridional de Inversiones.
La sala con respecto señala que es en el fondo el concepto de las facturas lo que falla en este supuesto, no habiendo demostrado los servicios prestados» (pág. 7).
Como ocurre en el caso anterior, de dichos párrafos no puede extraerse crítica razonada alguna de los concretos razonamientos de la Sentencia de instancia que la recurrente pretenda combatir, precisando en que medida considera que la Resolución judicial impugnada hubiera infringido los mismos.
Esta Sala ha venido inadmitiendo aquellos recursos de casación en los que no se hace una crítica de la resolución judicial cuestionada, sino que lo planteado en casación no es más que«una reiteración de lo debatido en la instancia», ya que el recurso de casación«tiene por objeto directo, no la actuación administrativa, sino la Sentencia en la que ésta fue enjuiciada»[ Sentencia de 6 de marzo de 2006 (rec. cas. núm. 8411/2002 ), FD Quinto,in fine]. El recurso de casación no « es una segunda instancia ni es un recurso de apelación y sí un recurso extraordinario, que tiene como finalidad la protección de la norma y de la jurisprudencia, que se señalen como infringidas por la sentencia recurrida, lo que exige»que«en cada uno de los motivos de casación»que aduzcan los recurrentes«se concrete cómo y en qué forma la sentencia recurrida ha infringido la norma o la jurisprudencia que expresamente señalen como infringidas»[ Sentencia de 20 de marzo de 2007 (rec. cas. núm. 3501/2004 ), FD Segundo; en el mismo sentido, Sentencia de 30 de noviembre de 2006 (rec. cas. núm. 2874/2002 ), FD Cuarto]. La verdadera naturaleza del recurso de casación«no es la reproducción de las actuaciones de instancia, sino, limitadamente, la crítica de las eventuales infracciones jurídicas, formales o de fondo, en que pudiera haber incurrido la sentencia cuya casación se pretende (aportando, para ello, los precisos argumentos que resulten oportunos para poner de manifiesto la equivocada aplicación de la normativa jurídica por parte del Tribunal a quo), sin que pueda plantearse de nuevo la cuestión debatida en la instancia (a modo de tercera o nueva instancia judicial)»[ Sentencia de 3 de junio de 2004 (rec. cas. núm. 6786/1999 ), FD Tercero II B)].
Pero en todos esos supuestos hemos decidido que no había lugar al recurso, no porque no se citase expresamente la Sentencia cuya casación se solicitaba, sino porque la parte recurrente no había«combatido»las razones aducidas por la Sala de instancia para fundar el fallo [ Sentencia de 30 de noviembre de 2006 , cit., FD Cuarto], porque no ofrecía«ningún argumento para contradecir aquellos en que estrictamente se ha basado dicha resolución de instancia»[ Sentencia de 3 de junio de 2004 , cit., FD Tercero II B], porque se había limitado«a señalar los preceptos y la jurisprudencia que ha estimado oportunos, sin hacer la adecuada crítica a la sentencia, ni referir en qué modo y forma la sentencia ha infringido esas normas o la jurisprudencia»[ Sentencia de 20 de marzo de 2007 , cit., FD Segundo]. Lo trascendente a estos efectos, como se deduce de la Sentencia de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 8540/2004 ), es que el recurso de casación se dirija«contra lo que razonó y decidió la sentencia», debiendo contener una«crítica seria, fundada y concreta de la decisión de la Sala de instancia», sin«olvidar la vinculación de todo el proceso, incluida la sentencia, al acto administrativo impugnado»(FD Sexto) [véase en el mismo sentido la Sentencia de 24 de mayo de 2012 (rec. cas. núm. 4751/2009 ), FD Tercero].
Al igual que ocurre en este caso, y como ya dijimos en nuestro Auto de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 1134/2010 ),«olvida la parte recurrente que la mera reiteración de los argumentos expuestos en la instancia resulta incompatible con la técnica procesal de la casación, cuyo objeto es la impugnación de la resolución judicial recurrida y no el acto administrativo, y donde el debate y consiguiente examen del litigio por el Tribunal Supremo queda limitado a la crítica de las eventuales infracciones jurídicas en que pudiera haber incurrido la resolución judicial que pretende ser casada, y no la resolución administrativa precedente. De ahí que constituya una desnaturalización del recurso de casación repetir lo alegado ante el Tribunal 'a quo', limitándose el recurrente a manifestar su disentimiento frente a la sentencia recurrida, pero sin razonar adecuadamente las infracciones jurídicas de que adolece, a su juicio, la resolución judicial impugnada. Lo contrario supondría convertir la casación en una nueva instancia o, lo que sería igual, confundir este recurso extraordinario con un recurso ordinario de apelación (en este sentido, SSTS de 14 de octubre de 2005 , y 31 de enero , 7 de abril y 19 de mayo de 2006 , recursos de casación núm. 4392/2002 , 8184/2002 , 2643/2003 y 4011/2003 , entre otras muchas)»(FD Segundo).
Lo expuesto nos conduce inexorablemente a la inadmisión de ambos motivos y, por ende, a la inadmisión del recurso de casación interpuesto, de conformidad con lo previsto en los arts. 93.2. apartado d ), y 95.1 de la LJCA .
A la anterior conclusión no obsta que el recurso fuera parcialmente admitido a trámite en su momento mediante el referido Auto de 16 de junio de 2011 por la Sección Primera de esta Sala , por una lado, en la medida en que la causa de inadmisión allí analizada fue diferente a la aquí advertida; y, de otro, por cuanto nuestra jurisprudencia constante ha entendido que la concurrencia de los presupuestos procesales para la viabilidad de la acción puede siempre abordarse o volverse a analizar en la sentencia, de oficio o a instancia de parte [entre otras, las Sentencias de 15 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 356/2007), FD Tercero ; de 27 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 178/2007), FD Segundo ; de 4 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 4641/2009), FD Cuarto ; y de 3 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 5704/2008 ), FD Tercero].
QUINTO.- No obstante el anterior desenlace, conviene señalar que la decisión adoptada en la Sentencia de instancia en relación con los argumentos literalmente reiterados en casación, descansa sobre premisas fácticas decantadas de la valoración de la prueba obrante en autos. En concreto, que las obras ejecutadas por NORIEGA, S.A. y sus gastos correspondientes«deben ser catalogados como obras de construcción»(FD Tercero), y en relación con las facturas de la Compañía Cordobesa de Gestión y Renta y de la Compañía Meridional de Inversiones, que«no resultar[on] debidamente acreditados los servicios que se dicen prestados»(FD Sexto). Lo que la recurrente pretendía, por tanto, es que esta Sala revisara la valoración de la prueba realizada en la instancia que le llevó a las premisas fácticas de la decisión desestimatoria adoptada, lo cual queda fuera del ámbito casacional, conforme a la doctrina que se ha señalado anteriormente en el fundamento de derecho Tercero.
Por ello, la tomada por la Salaa quoes una decisión en la que no podríamos entrar porque, conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, «la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios», sin que, en principio, salvo supuestos taxativos enumerados por este Tribunal, «pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley»; y ello como consecuencia de la «naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia» [entre muchas otras, Sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 9 de julio de 2007 (rec. cas. núm. 4449/2004), FD Cuarto ; de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007 , FD Tercero); de 21 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 8380/2004), FD Cuarto ; de 18 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 11399/2004), FD Cuarto ; de 9 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 4341/2004 ); de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004), FD Cuarto ; de 1 marzo de 2012 (recs. cas. núms. 2827/2008 y 2834/2008), FD Quinto ; y de 23 de febrero de 2012 (rec. cas. núm. 1260/2008 ), FD Tercero].
En definitiva, los dos motivos que conforman el recurso de casación también serían inadmisibles de conformidad con lo dispuesto en el apartado b) del art. 93.2 de la LJCA , por cuanto las alegaciones vertidas no tienen cabida en ninguno de los motivos previstos en el art. 88.1 de la LJCA .
SEXTO.-En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la inadmisión del recurso de casación interpuesto por Urende, S.A., lo que determina la imposición de costas a la parte recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .
La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 4.000 euros como cuantía máxima a los efectos de las referidas costas.
En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
Fallo
Que debemos inadmitir e inadmitimos el recurso de casación interpuesto porURENDE, S.A.contra la Sentencia dictada el día 2 de junio de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 308/2007, con expresa imposición de costas a la parte recurrente, con el límite cuantitativo expresado en el último de los fundamentos jurídicos.
Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martín Timón Juan Gonzalo Martinez MicoPUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente don Rafael Fernandez Montalvo, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que, como Secretaria de la misma,CERTIFICO.
