Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 62/2004 de 11 de Marzo de 2008

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a once de Marzo de dos mil ocho.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Señores al margen anotados, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que con el núm. 62/2004 pende de resolución ante la misma, promovido por la Procuradora de los Tribunales doña María Lourdes Amasio Díaz, en nombre y representación de doña Natalia , contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo (Sección Tercera) de la Audiencia Nacional, de fecha 23 de enero de 2003, en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 998/02, en el que se impugnaba Acuerdo del Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC), de fecha 6 de noviembre de 2000, estimatorio del recurso de alzada formalizado por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda contra resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional de Madrid (TEARM), de 14 de abril de 1999, y que confirma las liquidaciones giradas a la recurrente por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), correspondiente a los ejercicios 1993 y 1994, por importe de 2.660.961 pts. y 19.623.054 pts, respectivamente.

Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- En el recurso contencioso administrativo núm. 998/02 seguido ante la Sección Tercera de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional se dictó sentencia, con fecha 23 de enero de 2003 , cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: PRIMERO.- Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo nº 998/2002 interpuesto por DOÑA Natalia , representada por la Procuradora DOÑA MARÍA LOURDES AMASIO DÍAS y asistida por el Letrado RAMÓN CASERO BARRÓN, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 6 de noviembre de 2000, que estima el recurso de alzada formalizado por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda contra resolución del Tribunal Económico- Administriativo Regional de Madrid de 14 de abril de 1999 y confirma las liquidaciones giradas a la recurrente en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios de 1993 y 1994, por considerar la citada resolución ajustada a derecho. SEGUNDO.- No hacer expresa condena en cuanto a las costas del procedimiento".

SEGUNDO.- La representación procesal de doña Natalia , por medio de escrito presentado el 2 de abril de 2005, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, manifestando que existía interpuesto un incidente de nulidad de actuaciones contra la misma sentencia, de conformidad con el artículo 240 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y solicitando que se declarase haber lugar a dicho recurso, casando la sentencia de 23 de enero de 2003 y resolviendo el debate con pronunciamientos ajustados a Derecho, modificando las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, "conforme establece las sentencias de 31 de marzo de 1913, de 21 de enero de 2002, y 15 de marzo de 1934 " (sic).

Como sentencias de contraste señalaba las referidas de este Alto Tribunal de 21 de enero de 2002 (recurso 7368/1996 ), que confirmaba la sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de julio de 1996, de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 203744/1989 ; la de 31 de marzo de 1913, publicada en la Gaceta de Madrid de 19 de junio de 1913; y la de 15 de marzo de 1934, publicada en el Aranzadi con número de referencia 555.

El mencionado incidente de nulidad de actuaciones fue desestimado por auto de la Sala del Audiencia Nacional de fecha 7 de julio de 2003 .

TERCERO.- Por Providencia de 6 de octubre de 2003, la Sala Sentenciadora tuvo por presentado el escrito de interposición del recurso y acordó dar traslado del mismo a la parte recurrida para que formalizase por escrito su oposición en el plazo de treinta días.

Por escrito de 23 de enero de 2004, el Abogado del Estado, en la representación que le es propia, formuló oposición al recurso, interesando sentencia desestimatoria.

CUARTO.- Recibidas las actuaciones, por providencia de 6 de febrero de 2008, se señaló para votación y fallo el 4 de marzo de 2008, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de la Sección

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 23 de enero de 2003, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , por la que se desestimaba el recurso interpuesto contra la resolución del TEAC, de fecha 6 de noviembre de 2000, estimatorio del recurso de alzada formalizado por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda contra resolución del TEARM, de 14 de abril de 1999, y confirmando las liquidaciones giradas a la recurrente por el concepto de IRPF, correspondientes a los ejercicios 1993 y 1994, por importe de 2.660.961 pts. y 19.623.054 pts, respectivamente.

El recurso jurisdiccional se rige por la Ley 29/1998, de 13 de Julio, disposición transitoria tercera , toda vez que la sentencia recurrida es de fecha posterior a su entrada en vigor.

SEGUNDO.- Alega la parte recurrente, en orden a la cuantía del recurso, que éste se interpone contra un acto administrativo de 2.660.961 pts. (15.992,70 €) y frente a otro de 19.623.054 pts. (117.936,93 €), cuantía esta última que sobrepasa la de tres millones de pesetas a que se refiere el artículo 96.3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso -administrativa (LJCA) y que no supera la cifra de los veinticinco millones de pesetas a que se refiere el artículo 86.2.b) LJCA .

Ahora bien, dado el carácter improrrogable de la competencia de las Salas de lo Contencioso-Administrativo, que establece el artículo 8º de la Ley de esta Jurisdicción, ha de examinarse de oficio y con carácter previo a los motivos de casación que propone la recurrente, la eventual inadmisibilidad del presente recurso en atención a la cuantía del mismo.

El recurso de casación para la unificación de doctrina es excepcional, subsidiario respecto del de casación ordinaria y limitado por razón de la cuantía, como resulta de lo establecido en el art. 96.3 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción --la 29/1998, de 13 de julio --, que al puntualizar las sentencias susceptibles de recurso de casación para la unificación de doctrina determina que sólo lo serán aquellas sentencias que no sean recurribles en casación con arreglo a lo establecido en el art. 86.2 .b) (por haber recaído en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas -150.253,03 Euros-), siempre que la cuantía litigiosa sea superior a tres millones de pesetas -18.030,36 Euros-. El establecimiento de una "summa gravaminis" para el acceso a esta casación tiene su fundamento en el designio del legislador de agilizar la actuación jurisdiccional en todos los órdenes para procurar que la justicia se imparta de la forma más rápida y eficaz posible, de acuerdo con las exigencias del art. 24 de la Constitución.

Por otro lado, es constante la jurisprudencia de esta Sala en cuanto a que es irrelevante, a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de la cuantía, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia, que se haya ofrecido el recurso al notificarse la resolución impugnada o que haya sido admitido anteriormente y se advierta la carencia de cuantía al momento de dictarse el fallo en el que ha de apreciarse, incluso, de oficio.

CUARTO.- La jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado reiteradamente que, respetando el principio de contradicción, la fijación de cuantía puede ser efectuada en cualquier momento, incluso de oficio, por el órgano jurisdiccional ya que se trata de una materia de orden público procesal, máxime cuando es determinante de la procedencia o improcedencia del recurso de casación (por todas S. de 12 de febrero de 1997 ).

De otra parte, es doctrina reiterada de esta Sala (entre otros los autos de 29 de enero y 22 de febrero de 1999 , y las sentencias de 5 y 15 de julio de 2000, 11 de diciembre de 2001 y 20 de febrero, 3 y 11 de julio de 2002 ) que, en asuntos como el ahora examinado, el valor de la pretensión --que es el criterio a tener en cuenta ex art. 41.1 de la Ley de esta Jurisdicción-- viene determinado por la cuota tributaria, pues ésta es la que representa el verdadero valor económico de la pretensión.

En el supuesto de autos el recurso se dirige contra la resolución por la que fueron confirmadas liquidaciones de IRPF relativas a los ejercicios de 1993 y 1994, quedando fijadas sendas deudas tributarias de 2.660.961 pts, desglosada en 2.073.063 pts., de cuota diferencial, y 587.898 pts de intereses, para el primero de dichos períodos, y de 19.623.054 pts., desglosada en 16.720.550 pts. de cuota diferencial y 2.902.504 pts. de intereses, para el segundo.

Por consiguiente, no superando la cuota del primer periodo, 1993, el límite legal de los 3.000.000 de pesetas establecido en el artículo 96.3 de la LJCA para acceder al recurso de casación para unificación de doctrina, procede declarar, con respecto a ella, la inadmisibilidad parcial de la impugnación formulada, cuya viabilidad procesal queda así reducida únicamente a la pretensión formulada con respecto al período impositivo de 1994, cuya cuota diferencial sí supera el umbral cuantitativo requerido por dicha norma.

QUINTO.- El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

SEXTO.- La parte recurrente se refiere, en primer lugar, a las sentencias de contraste señalando como tales:

a) La sentencia del Tribunal Supremo (TS) de 21 de enero de 2002 , que desestima un recurso planteado por la Administración General del Estado contra una sentencia de la Audiencia Nacional estimatoria de un recurso contencioso-administrativo planteado por un contribuyente contra resolución del TEAC estimatorio de un recurso de alzada interpuesto por la Dirección General de Tributos contra unas resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Provincial de Madrid (TEAP) estimatorias parcialmente de las reclamaciones económico-administrativa interpuestas, en su día, por el contribuyente.

b) La sentencia del TS de 31 de marzo de 1913 que entra a conocer de un recurso contencioso-administrativo interpuesto por una compañía ferroviaria contra una Real Orden del ministerio de Hacienda (que "por aquellos entonces" [sic] ejercía las funciones de revisión en única o segunda instancia, y que actualmente desempeña el Tribunal Económico-Administrativo Central)" revocatoria del acuerdo de la Dirección General de Contribuciones ("órgano que tenía atribuidas facultades de revisión en única o primera instancia, y que actualmente están atribuidas a los Tribunales Económico-Administrativos provinciales [sic]) que estimaba las pretensiones del contribuyente, y que había sido recurrido en alzada por el Interventor General del Estado (sic).

c) La sentencia del Tribunal Supremo de 15 de marzo de 1934 , dictada en recurso contencioso-administrativo seguido contra acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 11 de octubre de 1932, sobre liquidación por contribución industrial.

La sentencia recurrida de la Audiencia Nacional, de 23 de enero de 2003 , desestima un recurso contencioso-administrativo interpuesto por la actual recurrente contra resolución del TEAC, estimatoria del recurso de alzada interpuesto por la Dirección General de Tributos contra resolución del TEARM estimatoria de reclamación económico-administrativa interpuesta, en su día, por el actual recurrente.

En segundo término, se argumenta que en esta sentencia [en el proceso en que recae dicha resolución] se alegó la aplicación del artículo 113 del Reglamento de Procedimiento Económico Administrativo (RPEA ), sin que se contestara sobre la aplicación de dicho precepto. También se afirmaba en la demanda que no constaba en el expediente analizado en el TEARM la comunicación de la resolución de este órgano a la Dirección General de Tributos.

La Sala de la Audiencia Nacional hace referencia a la existencia de un sello de entrada en el Ministerio de Economía y Hacienda, de fecha 5 de julio de 1999, impreso en la copia de resolución del TEARM que obra en el expediente. "A pesar de ello -dice la representación procesal de la recurrente- esta copia se aportó por la Dirección General de Tributos ante el TEAC por medio de un fax de la Dirección General de Tributos de fecha 20 de octubre de 2000, por lo que no se encontraba en el expediente examinado en el TEAR de Madrid [...]". Y con base en esta circunstancia parece sostener que se han infringido los artículos 87, 91,92 Y 93 del RPEA.

Es por ello -dice la representación de la recurrente- que la fecha de recepción por la Dirección General de Tributos no se puede considerar que esté acreditada suficientemente, puesto que se debería corroborar, según lo solicitado en su día, con la fecha que aparezca en el expediente administrativo localizado en el TEAR de Madrid. Sin embargo la Audiencia Nacional la da por buena, a pesar de la aplicación de los artículos 103 y 87 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrrativas , pues la resolución del TEAR de Madrid es de fecha 14 de abril de 1999" (sic).

A continuación, en el escrito de interposición del recurso de casación se alude a que la STS de 31 de marzo de 1913 entra a conocer sobre el artículo 40 del Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo de 13 de octubre de 1903. Asimismo : al artículo 73.3 de la Ley de Administración y Contabilidad, de 1 de julio de 1911 , al Real Decreto de 25 de febrero de 1890 , relativo a la notificación a los Interventores de Hacienda de las devoluciones de ingresos indebidos, recuso de alzada contra los acuerdos que los dispongan, responsabilidad de los funcionarios que no apelen (sic), Circular de 29 de marzo de 1890 de la Intervención General del Estado, Reales Ordenes de 19 de enero de 1906, 1 de noviembre de 1907, 14 de julio de 1916 y 41 de la Ley de Administración y Contabilidad.

Dice la representación procesal de la recurrente que la referida mención es "un breve discurrir histórico que, sin ánimo de erudición, intenta demostrar el fundamento igual que tiene el actual artículo 103 del Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo " (sic).

Luego se menciona el Impuesto de Derechos Reales (sic), "donde se establecían especialidades procedimentales, pero al que se aplicable el RPEA". Se citan los artículos 127 y 169 del Reglamento de 20 de abril de 1911 del Impuesto de Derechos Reales , los comentarios de la época (Marañón), el artículo 133 , que imponía a los Abogados del Estado la obligación de dar a conocer a la Dirección General del ramo, con remisión de la copia íntegra, todos los acuerdos de primera instancia, la sentencia del TS de 26 de marzo de 1890 , los derogados Reglamentos de Procedimiento Económico-administrativos, Real Decreto Ley de 16 de junio de 1924 y su Reglamento de 29 de julio de 1924 , doctrina de los Tribunales Económico-administrativos provinciales sobre la notificación de resoluciones, y múltiples preceptos y normas derogadas.

Por fín, el escrito llega a la Ley 39/1980, de 5 de julio, de Bases de Procedimiento Económico -administrativo, que era la vigente, al igual que al Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre y recoge el texto del artículo 121 del REPEA. Vuelve a citar las sentencias de contraste y parece llegar a las siguientes conclusiones: 1º) La Administración no debe aprovechar las infracciones y olvidos que sean imputables a los funcionarios para revocar resoluciones declaratorias de derechos (STS de 31 de marzo de 1913 ); 2º) Se debe exigir con rigor el cumplimiento de las exigencias establecidas para la impugnación de las resoluciones de los TEAR por los propios órganos de la Administración (STS de 21 de enero de 2002 ); 3º) los derechos inherentes a la tutela judicial efectiva son aplicables por sintonía a los procesos económico-administrativos, lo que hace inexcusable el retraso en comunicar a la Administración las resoluciones del TEAR (sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de julio de 1996 ); 4º) la sentencia de 15 de marzo de 1934 entra a conocer en instancia única frente a la resolución del TEAC, que había acumulado dos actos administrativos de liquidación, cuyas cuantías eran distintas "de cara a la tramitación y susceptibilidad de recurso de alzada" (sic).

La lectura del referido escrito de formulación del recurso parece revelar que de las cuestiones analizadas por la sentencia de instancia, traslada al conocimiento de esta Sala las que se refieren: a la interposición extemporánea del recurso de alzada por el Director General de Tributos, y a la inadmisibilidad de dicho recurso respecto a la liquidación de 2.660.961 pts, dejando al margen la cuestión de fondo referida al tratamiento fiscal de la compra y posterior venta de los "bonos austriacos".

Sin embargo, debiendo inadmitirse la casación, por razón de cuantía, cuanto se refiere a la pretensión formulada por la liquidación que no llega a los 3.000.000 pts., la única cuestión debatida es la relativa a la referida extemporaneidad del recurso de alzada, debiéndonos pronunciar sobre si la doctrina que al respecto sustenta el fallo impugnado es contraria o no a la de las sentencias de contraste aportadas y, en su caso, si lo fueran, cual de ellas es la que se ajusta al ordenamiento jurídico.

SÉPTIMO.- El tribunal de instancia rechaza la extemporaneidad del recurso de alzada porque "del expediente administrativo se desprende que la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid fue recibida por el Director General de los Tributos con fecha 5 de julio de 1999, según resulta del sello de entrada del Ministerio de Economía y Hacienda impreso en la copia de la resolución que obra en el expediente administrativo. [Y] Como quiera que el recurso de alzada se interpuso el 15 de julio siguiente, debemos concluir que se formalizó dentro del plazo de 15 días prevenido en el artículo 131.1 del Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo (REPREA )".

La doctrina, pues, sobre el cómputo del plazo de los quince dias que sustenta la sentencia impugnada es que el "dies a quo" es el de la fecha en que conste recibida la resolución del TEAR por la Dirección General de los Tributos y el dies ad quem el de la efectiva interposición del recurso de alzada.

Y nada tiene que ver con ella la STS de 15 de marzo de 1934 que se refería a un expediente administrativo que contemplaba dos hechos absolutamente distintos e independientes entre sí, "cuales son, si a una serrería mecánica que explota el actor, le corresponde el 50% de la bonificación solicitada según tarifa, por trabajar en ella madera [...] de su propiedad, y si por suministrar el mismo energía eléctrica a determinada fábrica, puede ser considerado como revendedor de tal energía, a los efectos de la contribución industrial". En aquella ocasión sobre tan diferente presupuesto de hecho y teniendo en cuenta diferente legislación, la Sala llegó a la conclusión de que cada una de las cuestiones merecía un acto administrativo distinto.

La STS de 31 de marzo de 1913 , por el contrario, sí se refería a que " las providencias que ponían término a cualquier instancia de un expediente administrativo debían notificarse dentro del plazo máximo de quince días [...]", y entiende que la omisión de esta notificación a la Intervención General, ajena a la entidad demandante, no debía perjudicarla, permitiendo que se sustanciara y decidiera un recurso de alzada interpuesto por la Administración. Ahora bien, tal criterio, además, de establecerse con base en una legislación tan antigua y derogada como la ley de 19 de octubre de 1889, cuyo precepto , se dice, se reproducía en el artículo 40 del Reglamento de 13 de octubre de 1903 , no tiene en cuenta que sobre la cuestión debatida existe una reciente jurisprudencia que contempla el más adecuado precedente que constituye la STS de 21 de enero de 2002 , también citada por la parte recurrente como sentencia de contraste.

OCTAVO.- Esta Sala en recientes sentencias - SSTS de 13 de febrero de 2007 (rec, cas. 8094/2002), 24 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 304/2003), 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 281/2003) y 29 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina 380/2003 )- ha establecido la siguiente doctrina: "cuando la remisión de la resolución del Tribunal económico-administrativo regional a los órganos legitimados para recurrir no se hace en el plazo de los cinco días, pero se deja constancia expresa en las actuaciones de la fecha de notificación de la resolución estimatoria de la reclamación a los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o a los Directores de Departamento de la AEAT, el plazo de quince días para la interposición del recurso de alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central se contará desde el siguiente al de su notificación o comunicación, sin que en tales casos de constancia indubitada en las actuaciones de la fecha de recepción de la comunicación por los órganos legitimados para recurrir, el incumplimiento del plazo de cinco días previsto en el art. 103 del RPEA tenga carácter invalidante de la notificación o comunicación realizada fuera del perentorio plazo establecido. Se tratará de una simple irregularidad no invalidante.

Ahora bien, si no hay constancia de la fecha de recepción de la notificación de la resolución del TEAR y no es posible, por tanto, saber si el recurso de alzada fue presentado o no en el improrrogable plazo de quince días, habrá que aplicar la norma reglamentaria del art. 103 del RPEA y exigir el estricto cumplimiento del plazo de cinco días de remisión por parte del Tribunal Regional de la resolución estimatoria. El incumplimiento del plazo de cinco días, en este segundo supuesto, sin consecuencias jurídicas negativas, equivaldría a admitir la prórroga indefinida del plazo de interposición del recurso de alzada por los Directores de Departamento de la AEAT, pues no debe olvidarse que no se trata de una notificación a una persona jurídica distinta sino de una comunicación inter-órganos de la Administración General del Estado. Cuando el que interpone el recurso ordinario de alzada es un Director General del Ministerio de Economía y Hacienda o los Directores de Departamento de la A.E.A.T. (art. 120 R.P.E.A .) debe actuarse en materia de notificaciones con mayor rigor, si cabe, pues nos hallamos ante un recurso excepcional y ante la comunicación inter-órganos del Ministerio de Economía y Hacienda. En el mismo sentido nos hemos pronunciado en nuestras sentencias de 19 y 24 de octubre de 2007 (Recursos núms. 71 y 304/2003 respectivamente)".

La STS de 21 de enero de 2002, después recordada y parcialmente reproducida, en la de 26 de abril de 2004 , contemplaba un supuesto en el que la Administración mantuvo una conducta elusiva y no facilitó la prueba documental acordada de oficio por el Tribunal de instancia, a fin de determinar la fecha de entrada en el Ministerio de Economía y Hacienda, de la comunicación relativa a la resolución estimatoria dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid, recepción de la que no se pudo tener constancia, permaneciendo sin determinar merced a la referida conducta. Ello explica tanto, la respuesta estimatoria de la sentencia de instancia, como la que luego dio esta Sala al recurso de casación formulado por el Abogado del Estado.

En dicha sentencia tras explicar las circunstancias concurrentes, se hacía especial hincapié, en que el TEAC debió exigir que el Director General de Tributos, que presentara juntamente con el escrito de interposición del recurso, certificado de la fecha en que hubiera recibido la comunicación de las resoluciones estimatorias remitidas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional, por lo que no es de extrañar, y esta es la verdadera "ratio decidendi" de la sentencia:, la declaración siguiente: "Es inadmisible en un Estado de derecho que el plazo para interponer un recurso quede a merced del Organo administrativo recurrente, y que, además, éste se niegue a facilitar los datos que sólo él posee, que permitan conocer el «dies a quo» del plazo reglamentario, circunstancia que ha ocurrido en el caso de autos, en el que se ha vulnerado el principio de derecho que dispone que no puede beneficiarse de los vicios o defectos jurídicos aquel que los ha cometido, en este caso la Administración Tributaria".

Ahora bien, es claro que el criterio expresado en el entrecomillado no podría aplicarse al supuesto de hecho contemplado en la sentencia recurrida, ya que según ella consta acreditada la fecha de recepción de la resolución estimatoria por parte del órgano legitimado para recurrir -5 de julio de 1999-.

NOVENO.- En la STS de 24 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 304/2003 ) hacíamos referencia al problema que plantea el incumplimiento por los Tribunales Regionales y Locales, del plazo de cinco días establecido en el artículo 103 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo , para remitir copia de las resoluciones estimatorias, dictadas en única o primera instancia, a los órganos legitimados para recurrir, de acuerdo con lo establecido en los artículos 120 y 126 del Reglamento .

Para ello, considerábamos que el procedimiento administrativo, una consecuencia más del Estado de Derecho frente a la asunción de potestades autoritarias por la Administración, tiene como doble finalidad, según ha señalado constantemente la jurisprudencia de esta Sala, servir a la garantía de los derechos individuales y al acierto de las resoluciones de la Administración.

De aquí que como ya se ha dicho en la Sentencia de esta misma Sección, de 21 de junio de 2006 , el ordenamiento jurídico atribuye diversas consecuencias a los defectos de procedimiento, en función de la gravedad de los mismos. Así, a) en los casos excepcionales, de ausencia total de procedimiento, o de trámite esencial equivalente a aquella, se declara la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos que se generen -artículos 153.1.c) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 y 62.1 .e) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común ; b) los demás supuestos de infracción del ordenamiento jurídico, se reconducen a la categoría general de anulabilidad de los actos administrativos -artículo 63.1 de la Ley 30/1992 -; y c) no obstante, se admite la categoría de las denominadas «irregularidades no invalidantes» para determinadas actuaciones administrativas con defecto de forma -si el acto tiene todos los elementos necesarios para alcanzar su fin y no produce indefensión- o extemporáneas -si no se trata de término esencial-.

El incumplimiento del plazo de cinco días, independientemente de que pertenezca al funcionamiento interno de la Administración, debe insertarse en la última categoría de las expuestas, en cuanto que ni las disposiciones que han de aplicarse atribuyen a aquél, el carácter de "esencial", ni el interesado ve extinguidos sus derechos como consecuencia de dicho incumplimiento. Cuestión distinta es el reproche que pueda merecer, incluso desde el punto de vista social, la "irregularidad" consistente en retrasar la remisión de las resoluciones estimatorias y desde luego la de remitirlas por relaciones trimestrales, conducta que puede afectar, no a los derechos de los interesados, según se acaba de exponer -por ello, la irregularidad no es invalidante-, pero sí a las lógicas esperanzas de que la resolución estimatoria, no sea recurrida por los órganos de la Administración Tributaria gestora, legitimados para ello.

No es contradictorio lo que se expone con la doctrina de la Sentencia de 21 de enero de 2002 , cuyo contexto y "ratio decidendi" fueron expuestos con anterioridad.

En efecto, volviendo sobre referida sentencia, en ella se hacía constar que "la Resolución estimatoria fue dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Madrid el día 20 de junio de 1983 y la comunicación al Director General de Tributos, se hizo el 6 de enero de 1984, o sea transcurridos seis meses y quince días", "mientras que el Director General de Tributos, según manifiesta en el escrito de interposición del recurso de alzada, recibió la notificación de la resolución estimatoria el día 15 de febrero de 1984. El recurso ordinario de alzada lo presentó el día 2 de marzo de 1984." (ya se expuso con anterioridad, la conducta elusiva de la Administración a la hora de justificar la fecha de recepción de la comunicación).

Sobre esos datos fácticos, si la Sentencia de 21 de enero de 2002 , hubiera considerado que la regla a aplicar siempre para la computación, era la de partir del transcurso de cinco días, hubiera desestimado sin más, el recurso de casación del Abogado del Estado. Sin embargo, lejos de ello, desestimó el recurso, sí, pero justificando la resolución en los siguientes razonamientos: 1º) "En el caso de autos, no ha habido manera de conseguir que la Administración Tributaria certificara la fecha en que las comunicaciones remitidas por el Tribunal Económico Administrativo Provincial de Madrid el 6 de enero de 1984 fueron recibidas por el Director General de Tributos"; 2º) "Aunque no lo diga expresamente el artículo 133 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas , aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto -entonces aplicable-, es obligado resaltar que el escrito de interposición debe presentarse acompañado del certificado que constate la fecha de recepción de la comunicación de la resolución estimatoria del Tribunal Económico-Administrativo Regional (antes Provincial) única manera de que los interesados en la instancia y el propio Tribunal Central puedan apreciar la temporaneidad o no del recurso de alzada. Este certificado se incluye dentro de «los documentos que podrá acompañar el escrito de interposición que estime pertinentes», según dispone el apartado uno del artículo 133 , referido. En el caso de autos no se ha cumplido este requisito, y, por ello, con toda razón la sentencia de instancia, al no poder conocer dicha fecha, por culpa de la Administración, declaró la extemporaneidad del recurso ordinario de alzada del Director General de Tributos."

De aquí que la computación del plazo para recurrir, a partir de la fecha de la resolución estimatoria y del plazo cinco días para su remisión, que pese a su improrrogabilidad, no conduce a un resultado riguroso y cierto -pues solo es posible un cálculo razonable entre la remisión de la comunicación y su recepción-, sólo deba utilizarse en casos en que la Administración no justifique adecuadamente la fecha de notificación de la resolución y, desde luego, en aquellos en que concurran circunstancias como las que contempló la Sentencia de 21 de enero de 2002 .

La doctrina que se expone, compatible con la calificación como "irregulares", de actuaciones como la que se ha observado en el supuesto, que ha dado lugar al presente recurso, es también la más conforme con el principio de personalidad jurídica de la Administración (artículo 3.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común), dentro del cual y como especialidad del régimen tributario, el artículo 90 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , establece que "las funciones de la Administración en materia tributaria se ejercerán con separación e sus dos órdenes, de gestión para la liquidación y recaudación, y de resolución de las reclamaciones que contra aquella gestión se susciten, y estarán encomendadas a órganos diferentes". Por ello, resulta de mayor relevancia la constancia de la recepción de la notificación de la resolución estimatoria, por el órgano que, en representación de la Administración gestora, está legitimado por disposición de la ley (artículo 166 de la antecitada Ley ), para la impugnación en la vía económico-administrativa.

Junto a la Sentencia a que acabamos de referirnos, resulta preciso indicar que esta Sala dictó también la de 26 de abril de 2004, en la que se desestimó el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, en un supuesto en que las resoluciones estimatorias parciales del TEAR de Andalucía, en materia de valoración catastral, fueron comunicadas a la Dirección General de Coordinación de las Haciendas Territoriales del Ministerio de Economía y Hacienda, el día 23 de septiembre de 1994, pero no en cambio, a la Dirección General del Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria del mismo Ministerio, órgano que "se dio por notificado el 14 de octubre de 1994, e interpuso recurso de alzada ordinario el 28 de octubre de 1994".

Y como lo que no resulta admisible es que la Administración señale la fecha en que se da por notificada, sin justificación de la misma, la Sentencia, invocando la doctrina de la antes referida, de 21 de enero de 2002 , argumentaba:

"Aunque no lo diga expresamente el artículo 133 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas , aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto , es obligado resaltar que el escrito de interposición debe presentarse acompañado del certificado que constate la fecha de recepción de la comunicación de la resolución estimatoria del Tribunal Económico-Administrativo Regional (antes Provincial) única manera de que los interesados en la instancia y el propio Tribunal Central puedan apreciar la temporaneidad o no del recurso de alzada. Este certificado se incluye dentro de "los documentos que podrá acompañar el escrito de interposición que estime pertinentes", según dispone el apartado uno del artículo 133 , referido. En el caso de autos no se ha cumplido este requisito, por la sencilla razón de que el TEAR de Andalucía no notificó a la Dirección General del Centro de Gestión Catastral y de Cooperación Tributaria, sino a la Dirección General de Coordinación de las Haciendas Territoriales, y aquélla, sin explicar cómo, se dió por notificada el día 14 de octubre de 1984, siendo el único responsable de este vicio procedimental el TEAR de Andalucía, el cual conocía perfectamente que, conforme a lo dispuesto en el artículo 130 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas , aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto , debió notificar sus resoluciones estimatorias en su totalidad o en parte a la Dirección General del Centro de Gestión Catastral y Coordinación Tributaria, pues de ella dependía la Gerencia Territorial que aprobó la Ponencia de valores singulares y los valores catastrales concretos, objeto de impugnación, y también a la Dirección General de Coordinación de las Haciendas Territoriales a quien correspondía la interpretación de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, de Haciendas Locales .

Si no notificó a la primera Dirección General, esta irregularidad es de su absoluta responsabilidad y por ello no puede perjudicar a los contribuyentes manteniendo que se trató de un supuesto de falta de notificación, porque en el caso de autos, como ya hemos dicho, no es una notificación administrativa normal, sino una comunicación inter-órganos, de modo que los fallos de funcionamiento son imputables exclusivamente a la Administración.

Es inadmisible en un Estado de derecho que el plazo para interponer un recurso quede a merced del Órgano administrativo recurrente, y que, además, este se niegue a facilitar los datos que sólo él posee, que permitan conocer el "dies a quo" del plazo reglamentario, circunstancia que ha ocurrido en el caso de autos, en el que se ha vulnerado el principio de derecho que dispone que no puede beneficiarse de los vicios o defectos jurídicos aquel que los ha cometido, en este caso la Administración Tributaria (...)."

En fin, por agotar la jurisprudencia al respecto, indicamos que la Sentencia de 26 de enero de 2004 , confirmó la extemporaneidad del recurso de alzada interpuesto por el Director General de Tributos, en razón de que la misma resultaba incluso de dar por válida la fecha de notificación, de la resolución del TEAP, expresada por aquél.

Por último, lo resuelto en esta Sentencia es coherente con la que hemos dictado en 19 de octubre de 2007 , porque como se refleja en el Fundamento de Derecho Tercero de esta última: "a) En los antecedentes que obran en el expediente no consta la fecha de comunicación al Departamento de Recaudación de la Agencia Tributaria de la resolución del TEAR de Madrid [...].

Unicamente consta un escrito del TEAR de Madrid, [XXX], dirigido a la "Dependencia de Recaudación", remitiendo copia del fallo de dicho Tribunal de [...]."

En el presente caso, como se ha señalado la sentencia de instancia atiende adecuadamente a la fecha, que considera acreditada, de notificación al órgano legitimado para interponer el recurso de alzada, el 5 de julio de 1999, y a partir de ella efectúa el cómputo de los quince días que no habían transcurridos el 15 de julio siguiente cuando se efectúa la interposición".

DÉCIMO.- Los razonamientos expuestos justifican la inadmisión parcial del recurso en cuanto se refiere a la pretensión relativa a la liquidación de 2.660.961 pts., (2.073.063 pts., de cuota diferencial), y la desestimación del recurso respecto a la pretensión referida a la liquidación de 19.623.054 pts, (16.720.550 pts. de cuota diferencial), con imposición legal de las costas causadas. Si bien la Sala, con base en la facultad reconocida en el artículo 139.3 LJCA, señala la cifra de 1.000 € como límite de dichas costas relativas a la actuación del Abogado del Estado.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Fallo

Que debemos inadmitir e inadmitimos parcialmente el recurso de casación para la unificación de doctrina, en cuanto a la pretensión relativa a la liquidación por importe de 2.660.961 pts., y le debemos desestimar y desestimamos, en cuanto a la pretensión relativa a la liquidación 19.623.054 pts, interpuesto por la representación procesal de doña Natalia , contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo (Sección Tercera) de la Audiencia Nacional, de fecha 23 de enero de 2003 , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 998/02, con imposición de costas, con la limitación que resulta del último de los fundamentos jurídicos.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando , lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Manuel Martín Timón PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.