Sentencia Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, de 21 de Enero de 2002

Sentencia de 21 de enero de 2002    

TSJ  de Castilla y León,  Sala de lo contencioso-administrativo

Nº 32/02

Ponente: D. José Manuel Gete Andrés

 

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos en general

Relación jurídico-tributaria

Hecho imponible

Procedimiento económico-administrativo

Prescripción

 

 

No procede aplicar el plazo de prescripción de 4 años establecido por la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes

 

 

Legislación citada: art. 1939 CC, art. 64 y 121 LGT, art. 24 y D.F. Primera Ley 1/1998

 

 

SENTENCIA Nº 32/2002

 

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEÓN

 

Presidente Ilmo. Sr. D. Ilma. Sra. Dª. Concepción Garcia Vicario

Ilmos. Sres.:

Dª. Concepción Garcia Vicario

D. Valentín Varona Gutiérrez

D. José Manuel Gete Andrés (Magistrado suplente)

 

            En la Ciudad de Burgos a veintiuno de enero de dos mil dos.

           

            En el recurso contencioso administrativo número 477/2000 interpuesto por DON BASILIO y DON LUIS BMR representados por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón y defendidos por la Letrada Doña Sonsoles Segovia Adanero contra resolución del Tribunal Económico Administrativo de Castilla y León, Sala de Burgos, de 26 de junio de 2000 estimando parcialmente la reclamación económico administrativa nº 40/159/1999 interpuesta contra los acuerdos adoptados por la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León el 2 de marzo de 1999, notificados los días 16 y 18 del mismo mes y año, comprensivos del resultado del expediente de comprobación de valores nº 791/90 y de las liquidaciones complementarias números 70193 a 70196/99, ambas inclusive, que como consecuencia del mismo se han practicado por el Impuesto sobre Sucesiones,  y  dictadas en ejecución del fallo de la Sala de Burgos del T.E.A.R. de Castilla y León de fecha 23-1-1998 en la reclamación nº 40/400/1995, habiendo compadecido como parte demandada LA COMUNIDAD AUTONOMA DE CASTILLA Y LEON representada y defendida por el Letrado de la Comunidad Don Mariano Nieto Echevarría.

 

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

            PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 26 de octubre de 2000.

            Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del mismo, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que se efectuó en legal forma por medio de escrito presentado en fecha 12 de febrero de 2001 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que se "anule y deje sin efecto el fallo dictado por el Tribunal Económico-Administrativo de Castilla y León de Burgos en R 40/159/1999 por no ser acorde a derecho, que estime la prescripción del derecho de la Administración a la determinación y liquidación de la deuda tributaria, y que declare nula de pleno derecho la comprobación de valor así como las liquidaciones  nº 70193/99, 70194/00, 70195/99 y 70196/99".

 

            SEGUNDO.- Se confirió traslado de la demanda por término legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 21 de marzo de 2001 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo en base a los fundamentos jurídicos que aduce.

 

            TERCERO.- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, no habiéndose recibido el recurso a prueba ni solicitado el trámite de vista o conclusiones escritas, quedaron los autos pendientes de señalamiento, señalándose el día 29 de noviembre de 2001 para votación y fallo,  habiéndose conferido mediante Providencia de 12-11-2001 traslado a las partes para alegaciones al amparo de lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley Jurisdiccional, lo que se efectuó con el resultado que obra en autos. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

 

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

            PRIMERO.- Se impugna a medio del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo de Castilla y León, Sala de Burgos, de 26 de junio de 2000 estimando parcialmente la reclamación económico administrativa nº 40/159/1999 interpuesta contra los acuerdos adoptados por la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León el 2 de marzo de 1999, notificados los días 16 y 18 del mismo mes y año, comprensivos del resultado del expediente de comprobación de valores nº 791/90 y de las liquidaciones complementarias números 70193 a 70196/99, ambas inclusive, que como consecuencia del mismo se han practicado por el Impuesto sobre Sucesiones,  dictadas en ejecución del fallo de la Sala de Burgos del T.E.A.R. de Castilla y León de fecha 23-1-1998 en la reclamación nº 40/400/1995.

            En concreto, la resolución impugnada, estimando parcialmente la reclamación, acuerda anular las liquidaciones impugnadas, con devolución, en su caso, de los importes ingresados y abono de los correspondientes intereses, ordenando la práctica de unas liquidaciones debidamente motivadas en las que se justifiquen adecuadamente las operaciones necesarias para llegar a la determinación de las bases imponibles de cada sucesión hereditaria.

 

            SEGUNDO.- De lo actuado en el expediente resultan los siguientes antecedentes fácticos:

            - En fecha 2 de marzo de 1990 fallecieron en Nava de la Asunción (Segovia), víctimas de accidente de tráfico, los cónyuges Don Bruno MHy Doña María del Pilar RA. No habiéndose otorgado por los mismos testamento, se tramitó ante el Juzgado de Primera Instancia Nº 2 de Segovia expediente de declaración de herederos abintestato de ambos, recayendo en fecha 3 de mayo de 1990 Auto en el que se declaran único y universales herederos de dichos cónyuges y causantes, por partes iguales, a sus dos hijos Don Basilio y Don Luis BMR, aquí recurrentes.

            - Tras el otorgamiento de escritura pública de aprobación y protocolización de operaciones testamentarias el 21-8-90, con fecha 28 de agosto de 1990 se presenta ante el Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León en Segovia documentación referente a las operaciones sucesorias así como respectivas autoliquidaciones por el Impuesto de Sucesiones - dos por importe de 1.980.656 ptas cada una (siendo la causante  Mª Pilar RA) y dos por importes respectivos de 16.949.488 ptas (siendo el causante Don Bruno MH)-.

            - Iniciado expediente de comprobación de valores, en fecha 22 de junio de 1995 se notifica por la Oficina Gestora a los actores liquidaciones complementarias nº 70163/95, 70164/95, 70165/95 y 70166/95 por importes a ingresar de 6.926.871 (las dos primeras) y de 236.343 (las dos últimas).

            - El 10 de julio de 1995 se interpone recuso de reposición por la representante de los actores contra las anteriores liquidaciones complementarias aludiéndose, entre otros aspectos, a la falta de notificación de la comprobación de valores, fomulándose posteriormente con fecha 8-11-1995 reclamación económico administrativa contra la desestimación presunta por silencio del recurso de reposición. Dicha reclamación tramitada al nº 40/400/1995 es estimada en parte  por resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Burgos, de 23 de enero de 1998 con los siguientes pronunciamientos: 1º) declarar la nulidad de la comprobación de valores efectuada respecto de las fincas rústicas, maquinaria agrícola, tractores, aperos de labranza y otros vehículos automóviles. 2º) anular las liquidaciones complementarias; y 3) ordenar que se practique una nueva comprobación de valores respecto de los precitados bienes que deberá estar suficientemente motivada y que deberá ser notificada a los interesados, junto con las liquidaciones complementarias que proceda practicar sobre la base de los valores resultantes de la misma, con expresión de los recursos que pueden ser interpuestos, y con indicación de que, en corrección del resultado obtenido en dicha comprobación de valores, podrán solicitar la tasación pericial contradictoria, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra las indicadas liquidaciones.

            - En ejecución de dicha resolución, se adoptan por la Delegación Territorial de Segovia de la Junta de Castilla y León el 2 de marzo de 1999 acuerdos comprensivos del resultado del expediente de comprobación de valores nº 791/90 (en dichas resoluciones se alude al dictado de los siguientes acuerdos: "1º Practicar una nueva comprobación de valores respecto de las fincas rústicas, suficientemente motivada, que adjuntamos. 2º Aceptar el valor declarado respecto de la maquinaria agrícola, tractores, aperos de labranza y otros vehículos automóviles...3º Fijar como valor de la masa hereditaria deducidas deudas y gastos e incluyendo el ajuar doméstico los siguientes importes: -Sucesión de Doña María Pilar RA 36.907.169 ptas. -Sucesión de Don Bruno MH198.405.364 ptas. 4º Practicar nuevas liquidaciones complementarias que proceden en base a estos nuevos valores comprobados que en este acto se les notifica") y se giran liquidaciones complementarias números 70193, 70194, 70195 y 70196/99 por importe a ingresar de 146.419 ptas (las dos primeras) y de 6.771.878 ptas (las dos últimas). Estos acuerdos y liquidaciones se notifican a los actores en fecha 16 y 18 de marzo de 1999.

            - Los anteriores acuerdos y liquidaciones complementarias fueron objeto de la reclamación económico administrativa 40/159/1999, que fue nuevamente estimada parcialmente por la resolución del TEAR de 26-6-2000 aquí impugnada, anulando las liquidaciones con devolución de lo ingresado, en su caso, y ordenando la práctica de unas liquidaciones debidamente motivadas. Es importante poner de relieve que entre otras consideraciones se alude en el Fundamento jurídico VII de dicha resolución, que sirve de base a la estimación, a que "...no se sabe a la vista de los datos existentes en el expediente administrativo recibido el valor comprobado o declarado de la finca rústica de Coto Redondo, numerada en el cuaderno particional con el 441, ni tampoco constan las operaciones necesarias para fijar el valor total de la masa hereditaria neta de las sucesiones de Dª María Pilar RA y D. Bruno MH que determinan las bases imponibles tenidas en cuenta en las liquidaciones impugnadas...".

            En apoyo de sus pretensiones anulatorias invocan los recurrentes las siguientes causas o motivos de impugnación:

            - Prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria por el transcurso de más de cuatro o cinco años desde la finalización del plazo reglamentario para presentar la declaración.

            - Prescripción por el transcurso de más de seis meses para obtener la resolución del procedimiento de gestión tributaria, o en todo caso por el transcurso de más de 12 meses desde que se emitió el fallo por el TEAR hasta que la Administración notificó la nueva comprobación de valor y las nuevas liquidaciones giradas a los sujetos pasivos.

            - Falta de motivación en la valoración efectuada.

            - Notificación defectuosa de la comprobación de valor de las fincas rústicas y nulidad de las liquidaciones complementarias por carecer de los elementos esenciales.

            Frente a tales pretensiones se opone de contrario la no concurrencia de la prescripción invocada y la suficiente motivación de la valoración efectuada.

 

            TERCERO.- Invoca la parte actora la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, entendiendo ya en esta vía jurisdiccional que procede aplicar el plazo de cuatro años establecido para la prescripción desde la entrada en vigor de la norma que fija el nuevo plazo -Disposición Final Primera de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que modifica el art. 64 de la Ley General Tributaria, estableciendo dicho plazo de prescripción-, por lo que se hace necesario el análisis de esta cuestión con carácter previo.

            La parte recurrente considera que el nuevo plazo ha de ser el de cuatro años, entendiendo que existe un cierto grado de irretroactividad favorable a la prescripción, lo que a su juicio supone que sin cuando entra en vigor la modificación del art. 64 de la LGT por la Ley  1/1998, indicada antes, ha transcurrido el plazo de cuatro años habrá de surtir efectos la prescripción; y en apoyo de su tesis cita la Sentencia del T.S. de 6-2-1999, Ponente Sr. Sala Sánchez, Pascual, concretamente la parte de la misma que reza así: " Ya se ha dicho con anterioridad que la prescripción tributaria ha de regirse por la legalidad vigente al tiempo en que deba ser apreciada, no, salvo disposición expresa de la Ley, por la en vigor en el momento de producirse el hecho imponible o el devengo...".

            La solución al tema ahora debatido  requiere, como punto de partida, tener en cuenta el contenido del art.1939 del C.C. para resolver el problema transitorio creado por la Disposición Final Primera de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que modifica el art. 64 de la Ley General Tributaria, al establecer el plazo de prescripción en cuatro años.

            En efecto, el art. 1939 del C.C. establece que "la prescripción comenzada antes de la publicación de este código se regirá por las leyes anteriores al mismo; pero si desde que fuere puesto en observancia transcurriese todo el tiempo en él exigido para la prescripción, surtirá ésta su efecto, aunque por dichas leyes anteriores se requiriese mayor lapso de tiempo."

            Por otro lado, la Disposición Transitoria Cuarta del mismo texto normativo, establece que "las acciones y los derechos nacidos y no ejercitados antes de regir el Código subsistirán con la extensión y en los términos que les reconociera la legislación precedente; pero sujetándose, en cuanto a su ejercicio, duración y procedimientos para hacerlos valer, a lo dispuesto en el Código", añadiendo que "si el ejercicio del derecho o de la acción se hallara pendiente de procedimientos oficiales empezados bajo la legislación anterior, y éstos fueren diferentes de los establecidos por el Código, podrán optar los interesados por unos o por otros".

            Como ha dicho esta Sala en otras resoluciones en las que se suscitaba la misma cuestión, la clave de la solución nos viene del art. 1939 del C.C., siendo tal criterio avalado por abundante Jurisprudencia, y ello a pesar del contenido de la Sentencia que sea acaba de invocar, pues la misma se refiere más bien al problema de la determinación del dies a quo a tener en cuenta para el cómputo del plazo, más que a la indicación concreta del plazo en sí.

            Como dice la Sentencia del Tribunal Supremo de 6-11-1993, Ponente Sr. Rouanet Moscardó, que contiene la siguiente doctrina:

            "...Carece, asimismo, de virtualidad la pretensión del Ayuntamiento, ...de que, al haber sido modificado el art. 65 LGT por la L 10/1985, de 26 abril, en el sentido de que el "dies a quo" del plazo de prescripción no es ya el del devengo del tributo sino "aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración" (que, en este caso, es el de los treinta días siguientes al del devengo, según el art. 97 RD 3250/1976), no había transcurrido, todavía, el 14 julio 1987, el lapso temporal prescriptivo de los cinco años, porque, en contra de tal criterio, patrocinado, también, por la Circular de la Administración Tributaria de 13 mayo 1985 [que, como aclaración aplicativa de la L 10/1985, sostiene que la modificación de referencia, llevada a cabo en el art. 65, "no hace sino adaptar la LGT a lo dispuesto ya por el art. 40.1º a) LGP, de suerte que la innovación ha de entenderse vigente desde antes, en la medida en que viniera ya producida por esta última L 4 enero 1977"], es obvio, por un lado, que dicho art. 40.1º a) LGP dispone que "salvo lo establecido en las leyes reguladoras de los distintos recursos, prescribirá a los cinco años el derecho de la Hacienda Pública: A) a reconocer o liquidar créditos a su favor, contándose dicho plazo desde que el derecho pudo ejercitarse", y, precisamente, la LGT, Ley Reguladora del recurso constituido por el tributo, establecía, hasta el 27 abril 1985 -fecha de entrada en vigor de la L 10/1985-, que la prescripción comenzaba a contarse en la fecha del devengo (que es la solución aplicada en el presente caso), por lo que la aplicación retroactiva de la L 10/1985, sostenida por la Administración Tributaria y por el Ayuntamiento de Orihuela, carece por completo de base legal, y no por problemas de retroactividad de las disposiciones reguladoras de los tributos, sino porque el CC decreta, en su art. 2.3º, que "las leyes no tendrán efecto retroactivo si no dispusieren lo contrario", y la L 10/1985 dispone su entrada en vigor el día de su publicación en el BOE, 27 abril 1985; y, por otra lado, que, según una reiterada jurisprudencia, inferida, directa o indirectamente, de las SS de esta Sala, entre otras, de 21 diciembre 1990, 27 junio , 1 octubre , 27 noviembre , y 3 diciembre 1991 y 25 enero y 23 marzo 1992, la citada L 10/1985 reformó la LGT con el alcance, ya expuesto, de fijar el "dies a quo" de la prescripción en la fecha en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración, sin contener, sin embargo, al respecto, norma alguna de carácter transitorio, circunstancia que determinó el inmediato surgimiento de la cuestión relativa al momento a partir del cual ha de surtir efectos tal reforma legislativa (con una secuela, en el plano teórico o doctrinal, por lo ya indicado, de muy diversas soluciones), por lo que corresponde al legislador, siempre respetando los límites constitucionales en virtud de los cuales no resulta posible abrir plazos ya prescritos conforme a la legislación anterior, establecer el régimen transitorio pertinente, y así, en defecto de normas transitorias específicas, habrá de acudirse, conforme previene el art. 9.2º LGT, a los preceptos del Derecho común y, concretamente, a la norma general sobre la aplicación transitoria de las prescripciones contenida en el Lib. IV, Tít. XVIII, Cap. I, art. 1939 CC, que claramente establece que "la prescripción comenzada antes de la publicación de este Código se regirá por las leyes anteriores al mismo...", determinación que fuerza a concluir que, si la prescripción de los presentes autos se inició antes del 27 abril 1985, el "dies a quo" del plazo prescriptivo deber ser, precisamente, el del devengo del Impuesto, o sea, el día 28 junio 1982, (con lo que, el día de la notificación al interesado de la liquidación practicada, el 14 julio 1987, la prescripción ya se había consumado)."

            No se olvida el segundo inciso del art. 1939, pues precisamente el mismo, si se lee bien, abunda la postura que se mantiene: "pero si desde que fuere puesto en observancia transcurriese todo el tiempo en él exigido para la prescripción, surtirá ésta su efecto, aunque por dichas leyes anteriores se requiriese mayor lapso de tiempo"; precepto que quiere decir que si desde que el Código "es puesto en observancia" transcurre el nuevo plazo de prescripción la misma surtirá efecto, pero no que dicho plazo haya de computarse, retroactivamente, desde antes de la entrada en vigor del mismo. Y lógicamente dicha previsión cobra sentido para los supuestos en los que si se aplicase el nuevo plazo de prescripción, desde la entrada en vigor del nuevo régimen, el mismo venciese antes que el plazo prescriptivo establecido con anterioridad, empezado a contar antes de la entrada en vigor de la nueva Ley. Así pues, se aplica el plazo exigido al momento en que empieza el cómputo, pero con la salvedad de que si desde que entra en vigor el nuevo régimen transcurriese todo el tiempo en él exigido para la prescripción, surtirá ésta su efecto, aunque no hubiera transcurrido aún el plazo establecido por la Ley anterior.

            Como colofón a esta cuestión y a modo de compendio, resulta además trascendente traer a colación alguno de los pronunciamientos contenidos en la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de septiembre de 2001, de la que fue Ponente Don Jaime Rouanet Moscardó, dictada en un recurso de casación en interés de Ley que, si bien es desestimado, pone de manifiesto que:

            "...Sin embargo, el matiz que permite entender y considerar que la declaración al respecto efectuada por la sentencia de instancia es perfectamente correcta y en modo alguno tiene radical alcance  retroactivo y erradicador in radice de situaciones jurídicas ya alcanzadas que inadecuadamente el imputa el Abogado del Estado recurrente es el siguiente:

            Si el momento en que se cierra el periodo temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el "dies a quo" del citado periodo sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

            Y, a sensu contrario, si el mencionado periodo temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/998.

            En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha de 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos, en la normativa -respectivamente- vigente.

            No otra cosa es lo expresado o querido expresar por el RD 138/2000 y por la sentencia de instancia con la frase "con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones, o efectuado los ingresos indebidos" (frase que, por lo ya dicho, no encierra ni pretende encerrar una retroactividad radical)".

            Pues bien, remitiéndonos al supuesto que nos ocupa, a tenor de lo anteriormente expuesto, resulta evidente que desde la finalización del plazo reglamentario para la presentación de la correspondiente declaración (seis meses a contar desde el día del fallecimiento del causante) el 2 de septiembre de 1990 hasta la notificación de las correspondientes liquidaciones complementarias (el 22-6-95) no había transcurrido, en principio, el plazo prescriptivo aplicable en ese momento de cinco años. Por otra parte, teniendo en cuenta la interrupción de la prescripción producida por las diversas actuaciones adminitrativas realizadas con conocimiento formal de los recurrentes conducentes a la comprobación y liquidación de los hechos imponibles y las realizadas por los interesados con la interposición de las reclamaciones y recursos, anteriormente aludidas, tampoco se habría producido la prespcripción del plazo para determinar la deuda tributaria por el lapso temporal transcurrido hasta la notificación de las liquidaciones resultantes de los acuerdos de 2-3-99, pues como se ha venido señalando por reiterada doctrina jurisprudencial no se puede hablar de nulidad radical cuando no existe motivación suficiente, y consecuentemente los efectos interruptivos de la prescripción se mantienen.

 

            CUARTO.- Ahora bien, en íntima conexión con la prescripción del derecho de la Administración para efectuar la oportuna comprobación hemos de analizar, teniendo en cuenta las circunstancias concurrentes en el supuesto de autos, la posible vulneración del principio de seguridad jurídica por la posibilidad de que los contribuyentes se vean sometidos de manera reiterada a sucesivas comprobaciones de valores cuando las anteriores han sido anuladas, o la reiteración y una misma valoración con la misma o similar ausencia de motivación.

            Sobre esta cuestión se ha pronunciado el Tribunal Supremo en Sentencia de 7 de octubre de 2000, de la que fue Ponente Don Ramón Rodríguez Arribas, remitiéndose a otra anterior de 29 de diciembre de 1998, donde se concluye que en estos casos "Nos hallamos ante un acto administrativo de valoración de un inmueble llevada a cabo por un perito de la Administración que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 121, apartado 2 de la Ley General Tributaria, y de acuerdo con una doctrina jurisprudencial reiterada hasta la saciedad, debe ser motivada, expresando el modelo o criterios valorativos utilizados, y los datos precisos para que el interesado pueda discrepar si lo considera pertinente, de manera que si no se cumplen estos requisitos el interesado se halla indefenso, porque ante el vacío total de justificación no puede plantear una valoración contradictoria, de ahí que al amparo del artículo 48.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, tal acto administrativo es anulable por indefensión, que es exactamente lo que ha mantenido la sentencia recurrida en casación.

            Ahora bien, la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración Tributaria a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados.

            En este sentido son aleccionadores los artículos 52 y 53 de la misma Ley de Procedimiento Administrativo que disponen que en el caso de nulidad de actuaciones, se dispondrá siempre la conservación de aquellos actos y trámites, cuyo contenido hubiera permanecido el mismo de no haberse realizado la infracción origen de la nulidad, y también que la Administración podrá convalidar los actos anulables, subsanando los vicios de que adolez-can, preceptos que llevan claramente a la idea de que los actos administrati-vos de valoración, faltos de motivación, son anulables, pero la Administración no sólo esta facultada para dictar uno nuevo en sustitución del anulado, debidamente motivado, sino que esta obligada a ello, en defensa del interés público y de los derechos de su Hacienda".

            Cierto es -añade la STS de 7-10-2000- que el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado,  pues está sometido en primer lugar a la prescripción, es decir, puede volver a practicarse siembre que no se halla producido dicha extinción de derechos, y en segundo lugar a la santidad de la cosa juzgada, es decir, si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces sí- del derecho a la comprobación de valores,  y en ambos casos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente.

            Aplicando la precedente doctrina al presente caso, nos encontramos que la Administración procedió a efectuar una primera valoración que fue notificada en 1995 a los recurrentes, interrumpiéndose así el plazo prescriptivo, habiéndose formulado posteriormente, recurso de reposición y oportuna reclamación económico administrativa, que fue estimada parcialmente por resolución del TEAR de enero de 1998, declarando la nulidad de la comprobación de valores y de las liquidaciones complementarias, ordenando que se practicara una nueva comprobación que se notificara los interesados junto con las liquidaciones complementarias suficientemente motivada, y que se notificara con la indicación de recursos procedentes y con ofrecimiento de la posibilidad de suscitar tasación pericial contradictoria, lo que se efectuó, habiéndose practicado nueva valoración y liquidaciones en marzo de 1999, siendo esta nueva valoración y correspondientes liquidaciones las que han dado lugar al presente recurso jurisdiccional, por lo que cabe concluir que no concurre  la prescripción invocada.

            Ahora bien, una cosa es que se pudiera practicar una nueva comprobación al no haberse producido todavía la extinción del derecho de la Administración para efectuar la comprobación, y otra, que esta comprobación tenga carácter ilimitado y pueda reiterarse sucesivamente en el tiempo, ya que como ha señalado el Tribunal Supremo, si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, como ocurre en el presente caso y así se desprende  de la propia fundamentación jurídica de la resolución impugnada -no se sabe, entre otros aspectos,  a la vista de los datos existentes en el expediente el valor comprobado o declarado de finca rústica Coto Redondo-, esto comportaría la pérdida del derecho a la comprobación de valores. Por tanto, la consecuencia que el TEAR ha dado en la resolución recurrida no es acorde con la citada doctrina del Tribunal Supremo.

            En efecto, como quiera que en el presente caso el TEAR anuló en el año 1998 la comprobación y liquidaciones efectuadas en 1995, acordando se practicase una nueva comprobación de valores suficientemente motivada, lo que se efectuó por la Administración en 1999, y teniendo en cuenta que el TEAR mediante resolución de 26-6-2000 ha vuelto a anular las liquidaciones complementarias giradas, con devolución de los importes, en su caso ingresados, y abono de los correspondientes intereses, entre otros motivos porque no se justifica del valor comprobado o declarado de la finca rústica de Coto Redondo numerada en el cuaderno particional con 441 -ello, sin olvidar la importancia cuantitativa de la misma-, ordenando además la practica de unas liquidaciones debidamente motivadas en las que se justifique las operaciones necesarias para llegar a la determinación de las bases imponibles de cada sucesión hereditaria, cabe concluir que esta nueva posibilidad acordada por el TEAR, no es conforme a derecho, ya que la repetición de una valoración con similar ausencia o deficiencia de motivación que la primera -circunstancia que como hemos dicho concurre en el presente caso-, conlleva la pérdida del derecho a la comprobación de valores, y por tanto la Administración habrá de pasar por la valoración formulada en su día por los actores, sin que sea posible que ésta efectúe posteriores comprobaciones en los términos expuestos, procediendo en consecuencia, la estimación del presente recurso.

            No obstan a la anterior conclusión las consideraciones de la demandada en relación a que ausencia o deficiencia de motivación sea igual o similar a la anterior y a la santidad de la cosa juzgada pues, por una parte, la reiteración de la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación o causa de anulabilidad se desprende claramente, como se ha dicho, de la propia fundamentación jurídica de la resolución impugnada (Fundamento de Derecho VII) y, por otra, no puede desconocerse el espíritu o finalidad que impera o late en la doctrina establecida en la citada sentencia que no es otra que la salvaguarda del principio de seguridad jurídica ante la posibilidad de que los contribuyentes puedan verse sometidos de manera reiterada o indefinida a sucesivas comprobaciones de valores cuando las nuevas valoraciones adolecen de los mismos defectos de motivación que la anteriormente anulada, y en este sentido ha de entenderse el término reincidencia al que se refiere el Tribunal Supremo, que ha de impedir a la misma repetir indefinidamente su actuación hasta que acierte. Por tanto, adoleciendo la nueva valoración del mismo defecto de forma de motivación que la anteriormente anulada entendemos que, como reiteradamente se ha venido sosteniendo por esta Sala en supuestos semejantes, resulta de aplicación lo dispuesto por el T.S. en la sentencia reseñada, máxime si se tiene en cuenta además los pronunciamientos contenidos en la Sentencia del T.S de 18 de enero de 2001, de la que fue también Ponente Ramón Rodríguez Arribas, en el sentido de que "…la desestimación sólo parcial del recurso contencioso administrativo en base exclusivamente a la anulación de la comprobación por su falta o insuficiencia de motivación, abre la puerta a la subsanación, en su caso, del defecto, cuando éste se ha producido en una primera actuación administrativa de comprobación".

            Es de reseñar asimismo en este aspecto la Sentencia del T.S.J de Sevilla, Andalucía de 16-1-2001 (fundamento de derecho segundo) en la que se recoge que "la polémica sobre si es posible o no más de una comprobación de valores por parte de la Administración tributaria, ha sido pacificada tras la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de diciembre de 1998 que declara que los actos administrativos de valoración, faltos de motivación son anulables, pero la Administración no sólo está facultada para dictar uno nuevo en sustitución del anulado, debidamente motivado, sino que está obligada a ello, en defensa del interés público y de los derechos de su Hacienda. Ahora bien, es de reseñar la sentencia del Tribunal Supremo de 7 de octubre de 2000 (ponencia del Excmo. Sr. Rodríguez Arribas), en la que expresamente se dispone, en un supuesto de expediente de comprobación de valores, que anulaba una primera comprobación por falta de motivación y dada la oportunidad a la Administración, para que rectifique el defecto formal sufrido, de no procederse a dicha rectificación volviendo a incurrir en el mismo defecto, no es posible procurar una nueva rectificación, puesto que estamos ante un acto que incurre en la misma causa de nulidad, no siendo ya posible nueva rectificación; doctrina que es de plena aplicación a este recurso, puesto que como se ha indicado se han producido hasta tres comprobaciones de valores, incurriendo la segunda comprobación en los mismos defectos formales". O los pronunciamientos contenidos en la sentencia del mismo T.S.J de 9 de marzo de 2001, que a su vez alude a las de 19 de febrero y 30 de septiembre de 1999 y en la que se dispone que "...Al respecto esta Sala ya ha tenido ocasión de pronunciarse en anteriores ocasiones (sentencias de esta misma Sección de 19-2 y 30-9-1999). Y decíamos allí que, aunque los vicios del procedimiento permiten normalmente reproducir la actuación, puesto que tales vicios de procedimiento no afectan al fondo de la decisión ni al recto ejercicio de la competencia de la que se trate, aquí no podemos dejar de tener en cuenta que ésta es la segunda comprobación de valores, con lo que de reproducirse la actuación, nos encontraríamos ante una tercera valoración que podría envolver al actor en un nuevo pleito; y claro, eso es mucho más de lo que debe esperarse de una actuación diligente de la Administración, manteniendo como litigiosa una relación después de trece años, contra toda idea de seguridad, de eficacia y de protección de la confianza....Por todo ello, puesto que tal actuación poco diligente no puede alejar la paz en la relación más allá de un plazo razonable, tal como se pide, de acuerdo con el principio aludido de protección de la confianza, que aunque no se menciona expresamente en la redacción de la Ley 30/1992, es llano que vinculaba también a la actuación administrativa, en cuanto sometida a Derecho, procede declarar la nulidad de la comprobación sin posibilidad de reponer la actuación".

            Por otra parte, tampoco nos encontramos ante el mismo supuesto que la sentencia de esta Sala invocada por la demandada (29-11-2001) pues como se reseña en la misma lo que constituía el objeto del recurso no era una resolución del TEAR que estimase una reclamación por considerar que ha existido en la comprobación falta de motivación y ordenase la práctica de una nueva, sino una desestimación de una reclamación de la parte por considerar que la comprobación estaba suficientemente motivada, no siendo trasladables, por tanto, las argumentaciones que en la misma se contienen -obiter dicta- al supuesto de autos.

 

            QUINTO.- No se aprecian causas o motivos que justifiquen una especial imposición de costas de conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la L.R.J.C.A.

 

            Vistos los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación

 

F A L L O

 

            Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por DON BASILIO y DON LUIS BM Rrepresentados por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón y defendidos por la Letrada Doña Sonsoles Segovia Adanero contra las resoluciones reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia las que se anulan y dejan sin efecto por no ser conformes a derecho, declarando en su lugar la improcedencia de practicar nuevas liquidaciones complementarias debidamente motivadas, debiendo estar la Administración a la valoración efectuada en su día por los actores, confirmando por tanto la resolución del TEAR recurrida en cuanto acuerda la anulación de las liquidaciones complementarias impugnadas; y ello, sin hacer especial imposición de costas.

            Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

            Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Organo de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

            Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

 

            PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por el Ilmo.Sr. Magistrado Ponente Don José Manuel Gete Andrés, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintiuno de enero de dos mil dos.