Sentencia Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 28 de Septiembre de 1999

Sentencia de 28 de septiembre de 1999

TSJ Cataluña, Sección 4ª

Sentencia nº 753/1999

Ponente: D. Eduardo Barrachina Juan

 

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos en general

Relación jurídico-tributaria

Hecho imponible

Procedimiento económico-administrativo

Prescripción

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos en general

Relación jurídico-tributaria

Hecho imponible

Actos de gestión e inspección tributaria

Reglamento General de la inspección tributaria

 

 

El plazo de prescripción  para la determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración mediante liquidación, puede ser interrumpida por la actuación administrativa inspectora realizada con conocimiento del sujeto pasivo, considerándose interrumpida la actuación inspectora cuando la suspensión de la misma se prolongue más de seis meses, no produciéndose el efecto de la interrupción cuando sea debido a una causa imputable al tributario.

 

La actuación inspectora solamente comprende el proceso intelectual de obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar el acto de gestión.

 

 

Legislación citada: LGT, arts 64, 65, 66, 140; RIT, arts. 31.3, 31.4, 42, 43, 60, 92, CE art. 9.3

 

 

 

Ilmos. Sres.

PRESIDENTE

D. EDUARDO BARRACHINA JUAN

MAGISTRADOS

Dª Mª LUISA PÉREZ BORRAT

Dª CONCEPCIÓN ALDAMA BAQUEDANO

 

En la ciudad de Barcelona, a veintiocho de septiembre de mil novecientos noventa y nueve.

 

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN CUARTA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1301/95, interpuesto por D. E.R.S., representado por el Procurador D. Juan Rodes Durall y defendido por el Letrado D. Emilio Román Sala, contra Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, representado y defendido por el Abogado del Estado. Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Eduardo Barrachina Juan, quien expresa el parecer de la SALA.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.- Por el Procurador Sr. Rodes Durall, actuando en nombre y representación de la parte actora, interpuso recurso contencioso administrativo contra resolución de 15.5.95 en reclamación nº 2499/92 por el concepto de IRPF, ejercicios 1982, 1983, y 1984.

 

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

 

TERCERO.- Se continuó el procedimiento por el trámite de conclusiones sucintas, que las partes evacuaron haciendo las alegaciones que estimaron de aplicación; y, finalmente, se señaló día y hora para votación y Fallo, que ha tenido lugar el día 28 de septiembre del año en curso.

 

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO.- A efectos de dilucidar si concurre o no en este caso la prescripción alegada, ha de considerarse lo dispuesto en los arts. 64, 65 y 66 de la L.G.T. en su redacción dada por la Ley 10/1.985, de 25 de Abril, según los cuales el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación prescribe a los cinco años, comenzando a contarse el plazo a partir del día en que finalice el plazo reglamentario de liquidación, pudiendo éste ser interrumpido, entre otros supuestos, por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible. Y a su vez, el art. 31 del Real Decreto 939/1.986, de 26 de Abril por el que se aprobó el Reglamento de la Inspección de los Tributos, en esencia dispone en sus apartados 3 y 4, que se considerarán interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses, no produciéndose el efecto de interrupción del cómputo en los casos en que la interrupción de las actuaciones haya sido producida por causa imputable al obligado tributario, ya que en estos casos no cabe entender injustificada dicha interrupción por parte de la Inspección, debiendo además diferenciarse entre lo que es propiamente desarrollo de las actuaciones inspectoras (de comprobación, investigación, obtención de información valoración, etc.) de las que son únicamente documentación de la actividad inspectora ya desarrollada, y que deben considerarse propiamente de terminación y formalización (Capítulo VII del Reglamento, arts. 42 y 43), quedando el art. 31 -y por ende la regulación de la interrupción del cómputo de la prescripción-, afectando a esta fase de desarrollo de la actividad inspectora hasta su terminación, en cuyo curso o prosecución no es admisible la inactividad injustificada de la Administración por un período superior a seis meses, entrando en juego la prescripción.

 

Lo dispuesto en la regulación expresada, al ser aplicado a la situación concreta que presentan las actuaciones respecto a la contribuyente en este caso, determina que si ha existido un período de inactividad no imputable al sujeto pasivo superior a seis meses desde el 19 de Abril de 1.990 al 8 de Octubre de 1.991-, que da lugar a la aplicación de la prescripción invocada, en base a lo dispuesto en el art. 31.4 del Reglamento General de la Inspección de Tributos 939/1.986, de 26 de Abril.

 

No se oculta a esta Sala que, en tomo a cuestión del momento de la actuación inspectora al que afecta el cómputo de la prescripción, se han sostenido posiciones contradictorias, tanto dentro del ámbito administrativo como en el propio terreno judicial, por lo que el principio de la seguridad jurídica -de que es garante el art 9.3º de la Constitución, se resiente en tanto no se llegue a una solución inequívoca, más aun cuando, precisamente, es la seguridad jurídica lo que pretenden los preceptos aplicables de la L.G.T. y el Reglamento de Inspección antes citados, tal y como expresamente se indica en la Exposición de motivos del Reglamento General de Inspección de los tributos en el párrafo 3º y 4º, en el art. 31 del Reglamento, significa una limitación que se impuso a sí misma la Administración Tributaría en aras de la seguridad jurídica, evitando (como hubiere sucedido de no existir esos preceptos) que el inicio de la inspección supusiera el hito final de un período prescriptivo quinquenal y, en su caso, el comienzo de otro de igual duración.

 

Es claro que la solución al problema depende de la amplitud que se dé a la expresión "actuaciones inspectoras", es decir, si se entiende por tales todas las que se produzcan desde el inicio de la inspección y hasta su conclusión mediante la notificación de la liquidación resultante de la misma o sólo las desarrollas desde el inicio de la inspección hasta que "se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión".

 

A criterio de la Administración, como ya se ha expuesto, hay que partir del art. 42 del Reglamento, en el que se establece que las actuaciones inspectoras se darán por concluidas cuando, a juicio de la Inspección, se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión que proceda dictar, bien considerando correcta la situación tributaría del interesado o bien regularizando la misma con arreglo a Derecho", precepto que limita la dimensión de las actuación inspectoras a la concreta labor de indagación y obtención de elementos para dictar el acto de gestión tributaría, conseguido lo cual, el art. 43 añade que "cuando proceda concluir las actuaciones inspectoras se procederá, sin más, a documentar el resultado de las mismas conforme a lo dispuesto en el Título II de este Reglamento, entendiéndolas así terminadas, con lo que se inicia la fase de "Documentación de las actuaciones inspectoras".

 

Con arreglo a este planteamiento, ni siquiera la redacción de las actas de inspección, previas o definitivas, tiene el carácter de "actuaciones inspectora?, ya que se incardinan en el Título II del Reglamento (arts. 44 y 49 a 58) correspondiente a "documentación de las actuaciones inspectoras". Es decir, la tesis de la Administración conduce a entender como actuaciones inspectoras solamente las que comprenden el proceso intelectual de obtención de datos y pruebas.

 

Sin embargo, el Reglamento General de la Inspección de los Tributos usa el término "actuaciones inspectoras" en un triple sentido. En primer lugar el que emana de su art. 9º, con arreglo al cual "Las actuaciones inspectoras podrán ser: a) De comprobación e investigación b) De informe y asesoramiento". Con arreglo a este artículo y los que a continuación se desarrollan cada una de sus manifestaciones, el concepto de actuaciones inspectoras es notoriamente más amplio que el patrocinado por la administración como simple obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión. En segundo lugar, ciertamente, el Reglamento emplea el término de actuaciones inspectoras en el sentido que aquí sustenta la Administración y que se deriva del art. 42, es decir, mera obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión tributaria. Y finamente, el Reglamento habla de actuaciones inspectoras como sinónimo de "actuaciones de la inspección de los Tributos" así el capítulo V de Título I se denomina "iniciación y desarrollo de las actuaciones inspectoras", y comienza diciendo: "art 29. Modos de iniciación. Las actuaciones de la Inspección de los Tributos podrán iniciarse y lo mismo sucede, por ejemplo al comienzo del Título II, donde bajo la rúbrica de "Documentación de las actuaciones inspectoras" establece: art 44. Normas generales. Las actuaciones de la inspección de los tributos se documentarán ...".

 

A efectos de decidir que sentido ha de otorgarse a la acepción "actuaciones inspectora? utilizada en el Reglamento, a efectos de lo dispuesto en los arts. 31.3 y 4, ha de atenderse a la finalidad que lo inspiró que no es otra que evitar que la Inspección de los Tributos pueda retardarse otros cinco años más el plazo de prescripción del art. 64 de la L.G.T. como podría ocurrir si no existiese esta norma, y siendo éste su fin, no cabe duda que el término "actuaciones inspectoras" ha de entenderse en el sentido de "actuaciones de la inspección de los tributo?, pues en otro caso, restringido al límite que patrocina la Administración (obtención de datos y pruebas necesarios para fundamentar el acto de gestión) no garantizaría aquella finalidad, toda vez que la dilación podría producirse en cualquier otra fase, quebrando el principio de seguridad jurídica.

 

El problema se relaciona con la modificación introducida por la Ley 10/85 en el art. 140 de la L.G.T.

 

El Tribunal supremo en sus Sentencias de 28 de Mayo de 1.983 y 18 de Mayo de 1.994, hace referencia a lo resuelto en su sentencia anterior de 24 de Abril de 1.984, en la que declaró nulo el Real Decreto 412/1.982, de 12 de Febrero, que otorgaba la competencia liquidadora a la Inspección de Hacienda, competencia que no obstante fue restablecida por la Ley 10/85, de 26 de Abril, que literalmente dice: "Corresponde a la Inspección de los Tributos .. practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan". (art. 140c), añadiendo la disposición transitoria que: "En tanto no se dicten las disposiciones reglamentarias a que se refieren los arts. 140 apartado e), de la Ley General Tributarla, en la redacción dada a los mismos por la presente Ley, seguirá siendo de aplicación la normativa actualmente vigente".

 

Los preceptos transcritos dejan claramente establecidas y diferenciadas la atribución de la competencia y el comienzo de su ejercicio con arreglo a ellos, a partir del 27 de Abril de 1.985, la Inspección de los Tributos tiene competencia para practicar las liquidaciones resultantes de sus actuaciones de comprobación e investigación; sin embargo, el ejercicio de dicha competencia quedó relegado al momento en que entraran en vigor las disposiciones reglamentarias que al efecto se dictasen, que no son otras sino las contenidas en el art 60 y concordantes del Reglamento general de Inspección de los Tributos, que aprobó el real Decreto 939/1.986, de 25 de Abril, y que entró en vigor el 1º de Junio de 1.986 (disposición final).

 

En consecuencia, resulta incuestionable que a partir de dicho primero de Junio de 1.986 incumbe a la Inspección de los Tributos la práctica de las liquidaciones resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, y por ende, tal función, inicialmente gestora, se convirtió en una actuación de la Inspección de los Tributos. Es más, dentro de la propia actuación liquidatoria cabe, tratándose de actas de disconformidad, que el inspector jefe acuerde la práctica de nuevas actuaciones de comprobación e investigación (art. 60.4) para completar el expediente en cualquiera de sus extremos, con lo que queda claro que se entremezclan las puras actuaciones de liquidación con las de investigación y comprobación. Por ello, -y sin perjuicio de la postura seguida más tarde por el Tribunal Económico Administrativo Central- la Dirección General de Tributos, en informe de 18 de Julio de 1.991 (citado por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 16 de Julio de 1.994), mantuvo que en este sentido, resulta imprescindible fijara con toda claridad el momento temporal en que la Administración tributaria pone de manifiesto rentas o patrimonios no declarados y, en consecuencia, terminan las actuaciones de comprobación e investigación tributaria. Entiende este centro directivo que el momento temporal en que se produce la terminación de las actuaciones de investigación y comprobación tributaria (en el caso de actas de disconformidad) es el de notificación del acto administrativo de liquidación o, en caso de liquidación tributaria derivada de actas de conformidad, cuando se entienda producida aquélla en los términos a que se hace referencia en el art 60 del Reglamento General de Inspección de Tributos".

 

Puede concluirse, por tanto, que la suspensión de las actuaciones inspectoras, no justificada y por causas ajenas al obligado tributarlo, durante más de seis meses y en cualesquiera momentos del período que media entre el inicio de éstas y la notificación de la liquidación resultante de las mismas, no interrumpe el plazo de la prescripción para liquidar, para exigir el pago o para sancionar que se estuviere ganando.

 

Por todo lo expuesto, ha de apreciarse la concurrencia en este caso de la prescripción alegada, sin que proceda entrar a conocer del resto de las cuestiones de fondo planteadas.

 

SEGUNDO.- No procede efectuar pronunciamiento sobre las cotas causadas en el recurso contencioso-administrativo interpuesto, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguno de los litigantes, todo ello de conformidad con lo que dispone el art. 131.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

 

FALLO

 

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Sección Cuarta), ha decidido:

 

ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Don M.T.A. contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 24 de Abril de 1.995, que se anula por no ser conforme a derecho, apreciando la concurrencia de la prescripción invocada, sin efectuar especial pronunciamiento sobre costas.

 

Notifíquese la presente resolución a las partes.