Sentencia Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Murcia, de 22 de Junio de 1999

Sentencia de 22 de junio de 1999

TSJ de Murcia Sección 2ª

Sentencia nº 1086/99

Ponente: D. Mariano Espinosa de Rueda Jover

 

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos estatales

Impuesto General sobre Sociedades

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos en general

Relación jurídico-tributaria

Procedimiento económico-administrativo

Suspensión

Sanciones

 

 

Se estima el recurso interpuesto basándose en que se concede el derecho al contribuyente a que se suspenda el ingreso de la deuda tributaria siempre que aporte las garantías exigidas por la normativa vigente, a menos que proceda la suspensión sin garantía.

 

 

Legislación citada: arts. 62.1.a), 111.2.b), Disposición Adicional Quinta apartado 2ª, 107.4, 137.1 y 138.3 de la Ley 30/92; arts. 74 y 75 del RD 391/96, de 1 de marzo, Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas; arts. 9.2, 81.4 y 153 de la Ley General Tributaria, Ley 230/1963, de 28 de diciembre; arts. 14 y 24.1 de la CE; art. 48.2.a) del RD 939/1986, de 25 de abril; arts. 35, 4.3 y 30 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero.

 

 

 

Iltmos. Srs.:

Don Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

Don Mariano Espinosa de Rueda Jover

Don José Antonio López Pellicer

Magistrados

 

En Murcia a veintidós de junio de mil novecientos noventa y nueve.

 

En el recurso contencioso administrativo nº1.350/97 tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 5.604.595 ptas., y referido a:Inadmisión a trámite de suspensión de liquidación tributaria.

 

Parte demandante: A.SA representada y dirigida por Letrada Dña Ana Martínez Conesa.    

 

Parte demandada: Administración Civil del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

 

Acto administrativo impugnado: Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 7 de mayo de 1997 que inadmitía a trámite la petición de suspensión, tramitada en pieza separada nº4, 63, 64, 65, 66 y 67/97, correspondientes a las reclamaciones R.30/3.145/96, R.30/278/97, R.30/274/97, R.30/275/97, R.30/276/97 y R.30/277/97 interpuestas contra liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, períodos 1989, 1990, 1991, 1992, 1992, 1993 y 1994.

 

Pretensión deducida en la demanda: Se estime la demanda declarando no ser conforme a Derecho la resolución impugnada, y en consecuencia la anule, y declare la suspensión sin garantías de los acuerdos impugnados en vía económico administrativa con nº R.30/3.145/96, R.30/278/97, R.30/274/97, R.30/275/97, R.30/276/97 y R.30/277/97, y acumulados todos bajo el número 30/145/96 según acuerdo de 18 de abril de 1997 y notificado el día 24 de mismo mes y año del TEARM, aceptando la acumulación solicitada por el interesado en escrito presentado el día 21 de febrero de 1997.

 

Siendo Ponente el Magistrado Iltmo. Sr. Don MARIANO ESPINOSA DE RUEDA JOVER, quien expresa el parecer de la Sala.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 5 de junio de 1997 y admitido a trámite, y previa su publicación en el Boletín Oficial de la Región de Murcia, reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

 

SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

 

TERCERO.- Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

 

CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 10 de diciembre de 1999.

 

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

 

PRIMERO.- El acto impugnado es la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 7 de marzo de 1997 que inadmitía a trámite las peticiones de suspensión tramitadas en piezas separadas nº4, 63, 64, 65, 66 y 67/97, correspondientes a las reclamaciones R.30/3.145/96, R.30/278/97, R.30/274/97, R.30/275/97, R.30/276/97 y R.30/277/97 interpuestas contra liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, períodos 1989, 1990, 1991, 1992, 1992, 1993 y 1994.

 

Como antecedentes, la Inspección de Hacienda practicó determinadas liquidaciones por el concepto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1989 a 1994 que fueron confirmadas, formulándose contra ellas reclamación económico-administrativa solicitando simultáneamente la suspensión del acto impugnado, al amparo del art.62.1.a) en relación con el art.111-2.b de la Ley 30/1992, esto es, que al basar la petición de nulidad de los actos impugnados como pensaba hacer, entre otros motivos, en el previsto en dichos preceptos, estimaba plenamente aplicable el art.111.2 b) de la Ley 30/1992, en cuanto a la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado. La resolución impugnada fundamenta la inadmisión a trámite en el art.74 del RD 391/96 de 1 de marzo, el cual establece con carácter general la no suspensión del acto impugnado, si bien permite la suspensión en los siguientes casos: a) cuando se aporte alguna de las garantías previstas en el art.75; b) cuando se considere que la ejecución pudiera causar perjuicios de difícil o imposible reparación; c) cuando se aprecie error aritmético, material o de hecho al dictarse el acto impugnado, y d) tratándose de sanciones, en los casos en que procede por cumplirse los requisitos del art.81.4 de la LGT.

 

SEGUNDO.- Sostiene la actora, para justificar la aplicación del art.111.2 de la Ley 30/1992, que este criterio general de suspensión no es un trámite estrictamente procedimental, sino que, por contra, determina una limitación a la potestad de autotutela, integrada en el régimen jurídico de la Administración, por lo que es aplicable a todo recurso administrativo, pues de no ser así se vulnerarían los principios constitucionales de igualdad (art.14) y tutela efectiva (art.24.1), añadiendo que el procedimiento común constituye un conjunto de garantías procedimentales de derechos de los particulares que deben ser respetadas en los procedimientos tributarios; y también que la vigencia de las normas tributarias va referida exclusivamente a los procedimientos tributarios de revisión pero que no incluye la clasificación de vicios determinantes de la nulidad, que sólo se incluyen el procedimiento común.

 

No puede desconocerse que se va abriendo paso la doctrina que permite la aplicación de la Ley 30/92 de 26 de noviembre en materia de revisión de actos tributarios, pese a la exclusión operada por la Disposición Adicional Quinta ap.2ª de la Ley y la específica para el procedimiento económico administrativo de su art.107.4; concretamente la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 2 de febrero de 1998 (radicado en Granada), acude al art.62 de la Ley 30/1992 para entender subsidiariamente aplicable en materia tributaria las causas de nulidad radical previstas en el mismo que no figuran e el art.153 LGT. También la Sentencia del Tribunal Superior de Madrid de 19 de febrero de 1998, aplica al ámbito tributario los arts.111.2 b) de la Ley 30/1992, relativo a la suspensión sin garantías por impugnación. Tales pronunciamientos son muestra de la aplicación de la indicada Ley 30/92 al ámbito de la revisión tributaria y no sólo subsidiariamente en aquello que no esté previsto por la normativa específica fiscal, sino incluso en oposición de lo que en ella se regule de manera diferente.

 

La jurisprudencia del Tribunal Supremo sostiene que los tributos se regirán por la LGT, por las leyes propias de cada uno de ellos y por los Reglamentos, en especial, de gestión, recaudación, inspección y de las reclamaciones económico administrativas, quedando relegados a la categoría de Derecho supletorio las disposiciones generales del Derecho administrativo --art. 9.2 LGT--. Ello significa, por tanto, que una norma de igual rango que la LPA, posterior a ella y de carácter especial en el caso que se juzga, ha establecido un distinto orden de aplicación de las normas, y, en el campo tributario las normas reglamentarias sobre gestión e inspección de los tributos tienen prevalencia sobre las disposiciones de la LPA, a las que se atribuye la función de Derecho supletorio de aquéllas (TS S 18 Nov. 1992, S 14 Ene y 17 Sep 1998); pese a lo expuesto, la STS de 9 de febrero de 1999, dictada en interés de la Ley califica la Ley 30/92 como procedimental de carácter general, dejando a salvo competencias en materia sancionadora en la resolución de recursos por delegación en el ámbito de la Administración Central, así como permitiendo la delegación en dicha materia en el ámbito local, por aplicación de la Ley de Régimen Local, que prevalece sobre el procedimiento común (STS 10 noviembre 1998), doctrina que parece restringir la aplicación de la Ley 30/92 al ámbito de su estricta aplicación no extensible a otros como el sancionador o incluso el tributario.

 

TERCERO.- Retomando el tema de la aplicación del art.62 de la Ley 30/1992 y a la vista de la doctrina expuesta, cabe concluir que la misma dependerá de la viabilidad del motivo de nulidad de pleno derecho de los contenidos en el art.62 y que no se incluya entre las causas de nulidad de la normativa tributaria (art.153 LGT), lo que nos sitúa indefectiblemente en el terreno de la aplicación de la doctrina del fumus boni iuris, pues bastaría alegar la lesión del contenido esencial de derechos susceptibles de amparo constitucional, para que automáticamente hubiera que acordar la suspensión incluso sin garantía; ante ello debe ponderarse caso por caso la posible existencia del motivo de nulidad que se alegue.

 

En el presente caso se denuncia, en primer lugar, que se ha violado el derecho fundamental de la actora a ser informada de la acusación como principio establecido en el art.24 CE, que no es exclusivo del orden penal; concretamente aduce que fue objeto de una denuncia pública presentada en la AEAT de Murcia el 3 12 93, iniciándose actuaciones inspectoras que culminaron con el levantamiento de actas de disconformidad de fecha 19 9 96, existiendo más de 31 meses durante los cuales la recurrente fue objeto de numerosas e intensas actuaciones de la Inspección Tributaria, no siendo comunicada por la Administración al sujeto pasivo la denuncia, ocultando la Inspección la identidad del denunciante y los términos de la misma, produciendo con ello indefensión del denunciado, atentando directamente contra el art.24 CE. Consta en los autos una fotocopia de la denuncia formulada por determinadas personas contra una serie de contribuyentes, individuales y sociedades; también un acuerdo del Inspector de Finanzas fechada el 20 de septiembre de 1996 emitiendo un informe ampliatorio (al amparo del art.48 2 a) del RD 939/86 de 25 de abril), a determinadas actas de disconformidad, reseñando que se iniciaron actuaciones inspectoras a la Sociedad A.SA, finalizando el mismo día que la practicada a los cónyuges accionistas mayoritarios, resultando un incremento de bases de transparencia fiscal en los años 1989 a 1994, según el detalle que consta en el Informe ampliatorio de dichas actas. Obviamente, el procedimiento era de inspección y no propiamente sancionador, por lo menos inicialmente, sin perjuicio de que como consecuencia del resultado final del mismo, procediere la imposición de sanciones, pues dada la configuración del sistema tributario sancionador, eran de aplicación automática y sin la separación en procedimiento independiente hasta la Ley 1/98, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente. Por esta razón no procedía aplicar los principios y garantías establecidos en el proceso penal, que por otro lado no son de aplicación automática sino con ciertas matizaciones ni es de apreciar la indefensión alegada; además, hasta que no culminase la inspección no se podían concretar si los hechos además constituían infracción tributaria. Tampoco cabe admitir que se ha infringido el art.135 de la Ley 30/1992 que contempla el derecho de conocer los términos de la acusación; la indefensión solo se puede producir si los hechos averiguados y concretados por la Administración, independientemente de que se tengan en cuenta los de la denuncia, no se comunican al interesado, lo que no se ha producido aquí. No puede desconocerse que la competencia para aplicar las sanciones recae en la inmensa mayoría de los casos en el Inspector-Jefe, que tiene la facultad de dictar el acto administrativo de liquidación con que concluye el procedimiento de regularización de la situación tributaria de un sujeto, y que en el presente caso las actuaciones practicadas concluyeron con una liquidación referente al Impuesto sobre Sociedades, que aunque incluyese una sanción, las actuaciones se practicaron en un procedimiento de inspección que, en principio, no tiene carácter sancionador.

  

CUARTO.- En segundo lugar se denuncia la nulidad de los actos administrativos como consecuencia de las actuaciones inspectoras; concretamente que el incremento de base propuesto por la Inspección se basa solamente en diferencias interpretativas de las normas fiscales entre la Inspección y el sujeto pasivo, el cual no ha ocultado, tergiversado, simulado ni falseado ninguna información y sus operaciones económicas se encuentran debidamente contabilizadas, por lo que no procede ninguna la imposición de ninguna sanción. Siendo ciertos los argumentos expuestos por aplicación de la jurisprudencia, la sanción o sanciones que impusiera la Administración no infringen ninguno de los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional, y entre ellos el de presunción de inocencia que cita al respecto; otra cosa es que tras las correspondientes actuaciones se llegue a la conclusión de que por aplicación de la doctrina expuesta, se entienda que siendo dudosa la cuestión y pudiendo existir interpretaciones jurídicas distintas, se concluya que no procede la sanción.

 

En tercer lugar afirma la actora que el acto administrativo impugnado solo contenía sanciones, siendo aplicable el art.137.1 de la Ley 30/1992, y que debió respetarse la presunción de no existencia de la responsabilidad administrativa mientras no se demuestre lo contrario; y el art.138.3 establece que la norma será ejecutiva cuando ponga fin a la vía administrativa, deduciendo de tales preceptos que en supuestos actos administrativos de liquidación en los que dentro de la deuda tributaria figure una sanción, y que se recurra en vía Económico Administrativa, la suspensión de la ejecutividad no requiere garantías para la sanción en virtud del art.138.3 que tiene su fundamento en el principio de presunción de inocencia; afirmación gratuita a la vista del contenido del mencionado artículo que en el último apartado prevé, además, la adopción de disposiciones cautelares para garantizar su eficacia hasta tanto no sea ejecutiva. No se conoce el contenido de las liquidaciones al no obrar las mismas en el expediente ni en los autos, pero de todo lo actuado parece que la liquidación contiene una sanción.  

 

Finalmente, en materia sancionadora la suspensión sin garantías es de obligada observancia, no tanto por lo motivos alegados por la actora sino por así imponerlo el art.35 de la Ley 1/98 de 26 de febrero (Derechos y Garantías de los Contribuyentes), que debe aplicarse con efectos retroactivos al tratarse de materia sancionadora, y ello por aplicación del art.4.3 del Estatuto del Contribuyente, según el cual las normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias, así como el de los recargos, tendrán efectos retroactivos cuando su aplicación resulte más favorable para el afectado.

 

Como conclusión en el presente caso no se concreta la violación del principio de igualdad (art.14 CE) denunciada de manera que pueda apreciarse en que consiste la vulneración del derecho susceptible de amparo constitucional; por otro lado, la tutela efectiva debe ser ceñida al orden estrictamente jurisdiccional. Y si dudosa es la aplicación del art.62 como venimos diciendo, mucho más dudosa es la aplicación del art.111 de la Ley 30/1992 para obtener la suspensión del acto sin prestar garantías, teniendo en cuenta la completa regulación contenida en la normativa tributaria específica, en el caso contenida en los arts.74 y 75 del RD 391/96 de 1 de marzo (Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas), de fácil aplicación para obtener la suspensión prestando la correspondiente garantía o incluso sin ella, siempre que concurran y se acrediten los requisitos precisos para ello, todo lo cual es conforme con el art.30 del Estatuto del Contribuyente que concede derecho al contribuyente, con ocasión de la interposición del correspondiente recurso o reclamación económico administrativa, a que se suspenda el ingreso de la deuda tributaria, siempre que aporte las garantías exigidas por la normativa vigente, a menos que, de acuerdo con la misma, proceda la suspensión sin garantía.   Ante ello debe prevalecer en el presente caso la regulación específica de las causas de nulidad de pleno derecho previstas en el art.153 de la LGT, pudiéndose hacer valer por un procedimiento específico de nulidad que puede iniciarse también a instancia del interesado, al no estar justificada la aplicación del art.62 de la Ley 30/1992 y menos la del art.111, de aplicación no automática, sino supletoria de la regulación tributaria cuyo vacío no ha sido evidenciado.

 

No obstante, como en materia sancionadora no es preciso prestar garantía, y aplicando la nueva normativa reseñada retroactivamente, procede anular la resolución impugnada solamente en cuanto a las sanciones y por aplicación del principio de economía procesal, con objeto de evitar indeseables dilaciones indebidas, procede acordar la suspensión solicitada en vía económico administrativa sin necesidad de prestar fianza.

 

QUINTO.- En razón de todo ello procede estimar en parte el recurso contencioso administrativo formulado, por no ser los actos impugnados conformes a Derecho; sin apreciar circunstancias suficientes para hacer un especial pronunciamiento en costas (art. 131 de la Ley Jurisdiccional).

 

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

 

FALLAMOS

 

Estimar en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por A.SA contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 7 de mayo de 1997 que inadmitía a trámite la petición de suspensión, tramitada en pieza separada nº4, 63, 64, 65, 66 y 67/97, correspondientes a las reclamaciones R.30/3.145/96, R.30/278/97, R.30/274/97, R.30/275/97, R.30/276/97 y R.30/277/97 interpuestas contra liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, períodos 1989, 1990, 1991, 1992, 1992, 1993 y 1994; resolución que queda confirmada por ser conforme a Derecho, salvo en lo referente a la petición de suspensión sin garantías sobre las sanciones que queda anulada y sin efecto por no ser ajustada a Derecho, procediendo la suspensión sin garantías respecto de tales sanciones; sin costas.