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Sentencia Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, de 26 de Octubre de 2001
Relacionados:
Orden: Administrativo
Fecha: 26 de Octubre de 2001
Tribunal: TSJ Pais Vasco
Ponente: SAIZ FERNANDEZ, ROBERTO
Voces
Deuda tributaria
Inspección tributaria
Plazo de prescripción
Obligado tributario
Actividad inspectora
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Extinción de deudas tributarias
Sanciones tributarias
Pago de la deuda tributaria
Liquidaciones tributarias
Acta de inspección
Liquidación de intereses
Acto administrativo impugnado
Intereses devengados
Liquidación girada
Procedimiento inspector
Indefensión
Intereses de demora
Seguridad jurídica
Gastos deducibles
Liquidación provisional del impuesto
Arrendamiento financiero
Derecho de defensa
Incremento del patrimonio
Tipo de interés
Activo no corriente
Motivación de los actos administrativos
Derecho subjetivo
Interés legitimo
Actuación administrativa
Fundamentos
Sentencia de 26 de octubre de 2001
TSJ del País Vasco Sala de lo Contencioso Administrativo Sección 1ª
Nº 902/01
Ponente: D. Roberto Sáiz Fernández
Impuestos, tasas y contribuciones especiales
Impuestos estatales
Impuesto sobre la renta de las personas físicas
Deuda tributaria
Prescripción
Prescribirá a los cinco años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, así como la acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y la acción para imponer sanciones tributarias. El plazo de prescripción para liquidar, para cobrar lo liquidado y para sancionar, se interrumpe por la actuación inspectora realizada con conocimiento formal del obligado tributario.
Legislación citada: art.
SENTENCIA NUMERO 902
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO.SECCIÓN 1
ILMOS. SRES.
MAGISTRADOS:
D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANIA
Dª. MAGALI GARCÍA JORREN
D. ROBERTO SAIZ FERNÁNDEZ
En la Villa de BILBAO, a veintiseis de octubre de Dos mil uno.
La Sección PRIMERA de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 5377/98 y seguido por el procedimiento ORDINARIO, en el que se impugna: las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Vizcaya, de fechas 9 de octubre y 9 de noviembre de 1998.
Son partes en dicho recurso: como recurrente D.
FRANCISCO JESÚS LL Y Dª. MARIANELA FV, representados por el Procurador D. GERMÁN ORS SIMÓN y dirigido por el Letrado D.VICTOR GUERRA CÁMARA.
Como demandada DIPUTACIÓN FORAL DE- BIZKAIA, representada por la Procuradora Dª. BEGOÑA PERSA DE LA TAJADA y dirigida por el Letrado D. ADOLFO GIRONI ITURRASPE.
Siendo Ponente el Iltmo. Sr. D. ROBERTO SAIZ FERNÁNDEZ, Magistrado de esta Sala.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 9 de Diciembre de 1998 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que el Procurador D. GERMÁN ORS SIMÓN actuando en nombre y representación de D. FRANCISCO JESÚS LL Y Dª. MARIANELA FV, interpuso recurso contencioso-administrativo contra las resoluciones-del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Vizcaya de fechas 9 de octubre y 9 de noviembre de 1998; quedando registrado dicho recurso con el número 5377/98.
La cuantía del presente proceso quedó fijada en indeterminada.
SEGUNDO.- En el escrito de demanda, se solicitó de este Tribunal el dictado de una Sentencia, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, los cuales damos por reproducidos.
TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de esté Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso en todos los pedimentos y todos lo demás que legalmente proceda, confirmándose en consecuencia los Actos Administrativos impugnados, con expresa imposición de las costas de este proceso a la parte demandante.
CUARTO.- EL procedimiento no se recibió a prueba, en base a los razonamientos jurídicos expuestos en Auto de fecha 15 de octubre de 1999, el cual damos por reproducido.
QUINTO.- En los escritos de conclusiones, las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.
SEXTO.- Por resolución de fecha 10/09/2001 se señaló el pasado día 09/10/2001 para la votación y Fallo del presente recurso.
SEPTIMO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales, excepto el plazo para dictar sentencia dado el volumen de asuntos que pesan sobre esta Sala.
FUNDAMENTOS DÉ DERECHO
PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso administrativo por el Procurador de los Tribunales, D. German Ors Simon, en representación de D. Francisco Jesús LL y de Dña. Maríanela FV, contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Vizcaya, de fechas 9 de octubre y 9 de noviembre de 1998, por las que se estimaron en parte las reclamaciones económico-administrativas, n°- 866/96 y su acumulada, nº 3575/96, nº 867/96 y su acumulada n°- 3576/96, nº 868/96 y su acumulada, nº 3577/96, n°- 869/96 y su acumulada, nº 3578/96, n°- 870/96 y su acumulada nº 3579/96, n°- 871/96 y su acumulada nº 3570/96, nº 872/96 y su acumulada nº 3571/96, nº 873/96 y su acumulada nº 3572/96, nº 874/96 y su acumulada nº 3573/96, nº 875/96 y su acumulada nº 3574/96; y contra las liquidaciones giradas a los recurrentes en concepto de Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas, correspondientes a los ejercicios 1988, 1989, 1990, 1991 y 1992.
La parte recurrente deduce como motivos de impugnación de las resoluciones impugnadas: 1) La infracción del principio de audiencia en relación con un Informe de la Inspección posterior a las alegaciones efectuadas en 19 y 21 de abril de 1995; 2) Omisión en las actas de inspección de los elementos esenciales del hecho imponible; 3) Improcedente calificación de las actas como previas; 4) Nulidad de las actas y de las liquidaciones impugnadas por no haberse modificado las bases impositivas de la comunidad de bienes de cuyos rendimientos traen causa; 5) Deducibilidad de los gastos relativos a los dos vehículos; 6) Ausencia de firmas del funcionario que practicó las liquidaciones impugnadas; 7) La prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, al haber transcurrido con exceso el plazo de cinco años a que se refiere el articulo 64 de la
La Administración Foral demandada se opone, en cuanto al fondo, a los fundamentos y pretensiones que deduce la parte actora e interesa el dictado de una sentencia desestimatoria del recurso, por la que se confirmen los actos sometidos a la revisión jurisdiccional.
SEGUNDO.- Atendiendo a las cuestiones que suscitan las partes intervinientes, conviene resolver, como primera cuestión del recurso, la de determinar si se ha producido o no la prescripción del derecho de la Administración bien para determinar la deuda tributaria, bien para hacer efectivo el cobro de la misma, en función, a su vez, de que se considere o no la interrupción del plazo prescriptivo con motivo de las actuaciones inspectoras llevadas a efecto y que constan en el expediente administrativo.
EL art.
a) Por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo conducente al reconocimiento inspección .. del Impuesto devengado por cada hecho imponible", de manera que el plazo de prescripción para liquidar, para cobrar lo liquidado y para sancionar, se interrumpe por la actuación inspectora realizada con conocimiento formal del obligado tributario.
De acuerdo con el artículo
Esta materia ha sido ya objeto de atención por parte de esta Sala en sentencias de 5 de Septiembre de 1.997, autos 2.141/95, y de 10 de octubre de 1997, autos 1782/95. cuyos supuestos de hecho y causas de pedir guardan relación con los del presente litigio, y de la -que vamos a extraer las consideraciones fundamentales a fin de dar un tratamiento igualmente uniforme a supuestos iguales.
Dice en efecto la sentencia de 5 de Septiembre de 1.997, en sus F.J. Segundo y Tercero, que el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por
Acerca de la cuestión -ciertamente muy debatida- se ha pronunciado ya el Tribunal Supremo, en un primer momento, en la sentencia de 28 de febrero de 1996 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal supremo, que declaró no haber lugar a un recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado y en el que se impugnaba una sentencia de esta misma Sala y Sección. Y más recientemente en la sentencia de 28 de octubre de 1997 dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 2685/96. En dichas sentencias del Tribunal Supremo se aborda el tema también desde la perspectiva del principio constitucional de la seguridad jurídica y se considera que la expresión "actuaciones inspectoras" ha de entenderse -decantándose el Alto Tribunal por una de entre las tres posibles acepciones de la misma que pueden inferirse del propio Reglamento General de la Inspección de los Tributos- en el sentido de "actuaciones de la Inspección de los Tributos" a vi rtud, fundamentalmente, de la modificación operada en el art.
Queda zanjada así una polémica que, dados los términos de los párrafos 3 y 4 del art. 31 del Reglamento, venía girando en torno al concepto de "actuaciones inspectoras". Para la Administración y los Tribunales Económico-Administrativos, sólo son actuaciones inspectoras las desarrolladas desde el inicio de la inspección hasta que se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión, por lo que sólo en el caso de que durante ese intervalo se haya producido la suspensión de las actuaciones por más de seis meses y por causas ajenas al obligado tributario, podrá producirse el efecto de ser irrelevante la actuación inspectora a efectos de la prescripción. Por el contrario, esta Audiencia Nacional en la indicada sentencia de 22 de noviembre de 1994, así como también diversos Tribunales superiores de Justicia entendieron ya que actuaciones inspectoras son todas las desarrolladas desde el inicio de la inspección hasta la notificación de la liquidación resultan te de ella puesto que la Ley 10/1985 atribuyó definitivamente a la Inspección de los Tributos la facultad de liquidar. De esta manera, la interrupción por más de seis meses y por causas ajenas al obligado tributario del procedimiento inspector en cualquier momento entre el comienzo de la inspección y la notificación de la liquidación, produciría aquel efecto de no afectar a la prescripción que se estuviera ganando.
Del examen del expediente administrativo resulta que tras las iniciales actuaciones inspectoras, en 7 de febrero de 1994, en que se formuló a los sujetos pasivos requerimiento de documentación, en 8 de noviembre de 1994, en que se levantaron las actas de Inspección (folio 108 del expediente), en 31 de marzo de 1995, en que se notificó la propuesta de liquidación, en 21 de abril de 1995, en que se presentaron alegaciones, éstas quedaron interrumpidas hasta el 8 de enero de 1996, en que se notificaron las liquidaciones, sin que conste actuación alguna por parte de la Inspección en el paréntesis comprendido entre las dos últimas fechas antes señaladas, que abarcan un período de tiempo superior a ocho meses, y que comporta el efecto de alzar la interrupción del plazo de prescripción que se produjo como consecuencia de las iniciales actuaciones inspectoras.
Así las cosas, se hace patente la prescripción del derecho de la Administración para determinar a deuda tributaria resultante del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente a los ejercicios 1988 y 1989, por transcurso de más de cinco años desde el momento en que finalizó el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración de dichos ejercicios, de conformidad con lo que prescribe el artículo
TERCERO.- Respecto de la cuestión que se anuda a la infracción del principio de audiencia en relación con un Informe de la Inspección posterior a las alegaciones efectuadas en 19 y 21 de abril de 1995, debe ésta correr una suerte desestimatoria, en cuanto que una conclusión distinta respondería, en todo caso, a una lectura parcial e interesada tanto de los documentos a los que se dirige el reproche y de los anexos que le acompañan, como de la doctrina legal sobre el contenido esencial de toda motivación, basada en elementos fácticos, jurídicos, de atribución razonable, de criterio lógico y explicativos, en cuanto contienen una formulación de hechos (incremento de la base imponible declarada como consecuencia de la no admisibilidad como gastos deducibles de cuotas derivadas de la adquisición del vehículo mediante "leasing" para uso y utilización dé los socios, así como del incremento patrimonial no justificado y la sanción impuesta que, posteriormente anula el Tribunal Económico-Administrativo), en los que se expresa su existencia, periodo en que se produjeron, atribución y cuantificación; los fundamentos jurídicos de aplicación para incrementar la base imponible por no ser gastos deducibles y falta de declaración de determinados ingresos financieros. Cita legal que se desarrolla en el informe ampliatorio al acta, remisión prevista en él artículo 49.2 d) del Reglamento General de la Inspección al permitir que el acta se remita al informe para detallar pormenorizadamente todas las circunstanciás tributarias relevantes.
Razonamiento que ha permitido al sujeto pasivo conocer cual ha sido el criterio que ha conducido a dictar el acto recurrido e impugnarlo por defectos de forma causantes de su indefensión. Efecto que no se ha producido en ninguna de las manifestaciones a las que alude la parte recurrente, en cuanto ni se omiten elementos esenciales, ni la calificación y fundamento de la sanción -posteriormente anulada-. Por lo expuesto, no se aprecia infracción de lo dispuesto en él artículo 56.3 del Reglamento de Inspección de los Tributos, en relación con él artículo
Otro tanto puede decirse respecto de los demás defectos formales que denuncia la parte actora en relación con la calificación de las actas como previas y la ausencia de firmas del funcionario que practicó las liquidaciones impugnadas, cuyos efectos invalidantes quedan anudados a la real indefensión, que, en este caso, no puede considerarse producida por las razones anteriormente expuestas.
CUARTO.- Seguidamente ha de examinarse la cuestión referente a la deducibilidad de los gastos relativos a la amortización de dos vehículos que el recurrente atribuye al uso exclusivo en el desarrollo de la actividad de la que derivan los rendimientos gravados y que la Administración rechaza por falta de acreditación de dicho uso exclusivo.
No puede, sin embargo, tenerse como bien afecto a la empresa y de necesidad para la efectividad de su actividad la adquisición de dos vehículos de las marcas Volvo y Audi, una vez que no ha quedado acreditado por la parte actora, desatendiendo lo establecido en el artículo
QUINTO.- Finalmente ha de aludirse a la alegación que se refiere a la omisión de los elementos determinantes de la liquidación de intereses.
"Los intereses de demora, como se dice en al sentencia de la Audiencia Nacional, de son elementos integrantes de la deuda tributaria ( letra c) del apartado 2 del artículo
Se trata, en efecto, del requisito de la "motivación" del acto administrativo, recogido en el artículo
La obligación de notificar los elementos básicos del cálculo de los intereses de demora es una manifestación en el Derecho Tributario de esa obligación genérica que tiene la Administración de motivar, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de Derecho, los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos motivación que, a su vez, es consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad enunciados por el apartado 3 del artículo 9
En este sentido, se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho de defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración tributaria así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas.
De ahí, que el Tribunal Supremo haya venido exigiendo reiteradamente el cumplimiento de los requisitos de motivación de las liquidaciones tributarias, de acuerdo con la exigencia recogida en el artículo
Motivo que, por tanto, debe prosperar, al apreciarse los defectos que se imputan, toda vez que, efectivamente, no consta en las actas levantadas por la Inspección de los Tributos, ni en la liquidación propuesta, ni en los informes que siguen a las actas, ni en documento alguno del expediente administrativo, la referencia al tipo aplicado, a los días inicial y final, ni al período de devengo, carencias que, productoras de indefensión en cuanto que han privado a la parte actora del conocimiento de datos imprescindibles para la impugnación de tales liquidaciones, invalidan aquéllas.
SEXTO.- Procede, en consecuencia con lo expuesto y razonado la parcial estimación del recurso interpuesto y la consecuente anulación de las liquidaciones practicadas, con reconocimiento del derecho de la parte recurrente a que por la Administración se practiquen, en su caso, nuevas notificaciones de las liquidaciones (en lo referente a intereses y con indicación de sus elementos esenciales) giradas en concepto de IRPF de los ejercicios 1990, 1991 y 1992, y a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas más el interés devengado por dichas cantidades desde el momento de su ingreso hasta el de su efectivo pago por la Administración.
No se está en el caso de hacer un especial pronunciamiento sobre las costas procesales devengadas en la instancia, de conformidad con lo establecido en el artículo 131.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción.
En consideración a los anteriores fundamentos jurídicos, este Tribunal dicta el siguiente
F A L L O
que debemos estimar en parte, como asi estimamos, el presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto por el procurador de los tribunales f d. germán oro simon, en representación de d. francisco jesus LL y de dra. marianela FV, contra la resoluciones del tribunal económico-administrativo foral de vizcaya, de fechas 9 de octubre y 9 de noviembre de 1998, por las que se estimaron en parte las reclamaciones económico-administrativas, nº 866/96 y su acumulada, nº 3575/96, nº 867/96 y su acumulada n°- 3576/96, nº 868/96 y su acumulada, nº 3577/96, n° 869/96 y su acumulada, nº 3578/96, nº 870/96 y su acumulada nº 3579/96, n°- 871/96 y su acumulada n°- 3570/96, nº 872/96 y su acumulada n°- 3571/96, n°- 873/96 y su acumulada nº 3572/96, nº 874/96 y su acumulada nº 3573/96, nº 875/96 y su acumulada nº 3574/96; y contra las liquidaciones giradas a los recurrentes en concepto de impuesto sobre la renta de las personas físicas, correspondientes a los ejercicios 1988, 1989, 1990, 1991 y 1992; y declaramos la prescripcion del derecho de la administración para determinar la deuda tributaria respecto de los ejercicios 1988 y 1989; con reconocimiento del derecho de la parte recurrente a que por la administración se practiquen, en su caso, nuevas notificaciones de las liquidaciones (en lo referente a intereses y con indicación de sus elementos esenciales) giradas en concepto de irpf de los ejercicios 1990, 1991 y 1992, y a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas más el interés devengado por las mismas desde el momento de su ingreso hasta el de su efectivo pago por la administración. sin especial pronunciamiento sobre el pago de las costas procesales devengadas en la instancia.
Así por esta nuestra Sentencia de la que se dejará certificación literal en los autos con encuadernación de su original en el libro correspondiente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario doy fe en Bilbao a treinta de octubre de dos mil uno.
Ver el documento "Sentencia Administrativo Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, de 26 de Octubre de 2001"
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