Sentencia Civil Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, de 05 de Diciembre de 1997

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.-Es objeto del presente recurso la resolución del Alcalde-Presidente del Ayuntamiento de Santander, de 11 de octubre de 1996, en que se desestimaba el recurso de reposición promovido por los recurrentes contra las liquidaciones giradas en relación con el acta de disconformidad 96/000459, por el concepto Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana e importe global de 2.126.506 pesetas, incluyendo intereses y sanción.

Segundo.-El problema de interpretación jurídica que plantea el presente recurso es el relativo a la sujeción al Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana de la denominada consolidación de la propiedad por extinción mortis causa del usufructo vidual en favor de los nudos propietarios, y si tal extinción, en la medida en que hace reunir las facultades íntegras inherentes al dominio puede englobarse dentro del concepto de «la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos» a que se refiere el artículo 105 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales.

Tercero.-La sentencia de esta Sala de 2 de abril de 1996 (recurso 1.295/1995), citada en la demanda, resolvió en sentido favorable a la tesis de los recurrentes la cuestión promovida sobre la no sujeción de tal negocio jurídico al impuesto municipal que nos ocupa. Razonaba la Sala en dicha sentencia con los siguientes argumentos:

«Sostienen, en síntesis, los recurrentes, que, en el supuesto del usufructo vitalicio, la muerte del usufructuario determina la extinción del usufructo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 513.1.º del Código Civil y, en consecuencia, no transmitiéndose el derecho, no se produce el hecho imponible del tributo, criterio del que el Ayuntamiento discrepa, entendiendo que la consolidación del dominio por reunión en las personas de los actores de las facultades integrantes del derecho de propiedad, subsiguiente a la extinción del usufructo equivale a la constitución o transmisión de un derecho real, que es el supuesto contemplado precisamente en el artículo 105 de la Ley de Haciendas Locales.»

«El mencionado precepto establece que Ôel Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimentan dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidas terrenos'. El presupuesto fáctico al que la ley vincula la exacción del tributo es, por tanto, la transmisión de la propiedad del que ahora no es el caso, o la Ôconstitución' o Ôtransmisión' de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio sobre el mismo, en el supuesto contemplado, el usufructo, y son éstos los actos jurídicos que acotan el ámbito del hecho imponible del tributo, que no puede extenderse más allá de sus estrictos términos mediante interpretaciones analógicas (artículo 24 de la Ley General Tributaria), debiendo entenderse los términos del precepto, como los de toda norma tributaria, conforme a su sentido jurídico técnico o usual (artículo 23.2).»

«A efectos de la solución que haya de darse a la cuestión litigiosa no estará de más recordar que al establecer el artículo 467 del Código Civil que Ôel usufructo da derecho a disputar los bienes ajenos con la obligación de conservar su forma y sustancia, a no ser que el título de su constitución o la ley autoricen otra cosa' está proclamando su consideración de mero derecho real del grupo de los iura in re aliena generalmente simplemente de una limitación del derecho de dominio, y, consiguientemente, un gravamen, pero en modo alguno implica una división de aquél, con la consecuencia de generar en el usufructuario -salvo el supuesto de usufructo con facultad de disposición- inicialmente el derecho de disfrute o goce de la cosa dada en usufructo, con carácter temporal, generalmente vitalicio (sentencia de 24 de mayo de 1985, entre otras). El usufructo, a tenor de lo dispuesto en el artículo 513.1.º del mencionado cuerpo legal, se extingue Ôpor muerte del usufructuario'. En el usufructo, puntualiza la sentencia de 24 de enero de 1963, la superviviencia de un titular constituye una conditio iuris de su efectividad, dada la temporalidad y la cualidad de intuitu personae de este derecho. El usufructo, en este caso, se extingue por ministerio de la Ley al llegar el día y el nudo propietario recobra la integridad de su dominio sobre la cosa (resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 19 de noviembre de 1958)'.»

«Al someter a tributación la extinción del derecho de usufructo, el Ayuntamiento está haciendo una interpretación extensiva del contenido del referenciado artículo 105 de la Ley de Haciendas Locales legalmente prohibida, ampliándolo a supuestos no contemplados en la norma, que, hay que repetir, reduce el hecho imponible del vulgarmente denominado Impuesto de Plusvalía, transmisión de la propiedad y a la constitución o transmisión del derecho real limitativo del dominio.

La consolidación de las facultades inherentes a la titularidad dominical o, como con mayor propiedad le llama la jurisprudencia, la Ôrecuperación' de dichas facultades, en modo alguno supone la constitución de un derecho, el de uso y disfrute, que no surge o nace ex novo a la realidad jurídica, sino simplemente la conservación en actual del ya latente o en expectativa, impedido en su eficacia, que no es su existencia, en virtud de su impuesta detentación vitalicia por la viuda y madre de los recurrentes.

La finca gravada, en definitiva, no ha hecho otra cosa que retornar a su situación normal. Los actores, conviene insistir en ello, han recuperado ipso iure las facultades de uso y goce de la finca y el que recupera no recibe un derecho que antes no tuviera, y que, a mayor abundamiento, habida cuenta de su condición de iura in re aliena no puede constituirse en favor de quienes eran ya propietarios del bien gravado.»

«El usufructo se extingue, cual se dijo, con la muerte del usufructuario, por el simple hecho de que entonces acaba también la titularidad que sobre el bien usufructuado se ostentaba, y mal puede transmitirse un derecho que ya se ha extinguido.

Si el legislador hubiese querido incluir la extinción del usufructo entre los supuestos de tributación por el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, lo hubiese así establecido y éste sería el fundamento de su exigencia y no, como razona la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón que cita el Ayuntamiento, la no inclusión de la extinción en el cuadro de exenciones impositivas, puesto que toda exención tributaria requiere la previa sujeccion al tributo y si la extinción del repetido derecho real no está sujeta tampoco puede estar exenta.»

Cuarto.-Las sentencias del Tribunal Supremo citadas en la contestación a la demanda por el Ayuntamiento de Santander no desvirtúan, en la consideración de la Sala, tales argumentos, por las siguientes razones: a) Porque no se refieren, en su ratio decidendi, a la teórica transmisión operada con ocasión de la consolidación del usufructo para configurar el momento final o cierre del período impositivo o de generación de la plusvalía objeto del gravamen, que es la cuestión aquí debatida, sino que constituyen en uno y otro caso meros obiter dicta ajenos al verdadero núcleo de la cuestión que se dilucida en las sentencias invocadas; b) en segundo término, porque se refieren a la supuesta sujeción a gravamen de la consolidación del dominio, no ya bajo el amparo de la legislación anterior a la Ley de Haciendas Locales, sino de una más pretérita, pues en un caso la extinción del usufructo tuvo lugar en 1967 y en el otro en 1971, con anterioridad a la vigencia del Real Decreto Legislativo 781/1986, incluso del Real Decreto 3.250/1976, de 30 de diciembre; c) en tercer término, porque no llegan a una solución única, pues en la de 26 de noviembre de 1994 se estima parcialmente el recurso, considerando la improcedencia de las dos liquidaciones referidas a períodos impositivos diferentes, la que correspondía a la nuda propiedad y la resultante de la adquisición del usufructo por la vía de

la consolidación o reunión, siendo así que se declara que habría prescrito el derecho a liquidar la adquisición del usufructo, por lo que existiendo una adquisición intermedia, es en el momento de la consolidación cuando comienza el período impositivo, mientras en la de 14 de noviembre de 1996 se desestima el recurso y se consideran válidas las dos liquidaciones efectuadas, contradicción que nos impide apreciar, respecto al caso controvertido, una unidad de doctrina que, además, versa sobre aspectos diferentes al aquí tratado, que es el del devengo, no el del cómputo del período de generación del incremento de valor.

Quinto.-De la improcedencia de las liquidaciones deriva, obviamente, la de la sanción impuesta, sin perjuicio de acoger las alegaciones de la parte actora sobre falta de culpabilidad, teniendo en cuenta la falta de definición expresa de la extinción del usufructo como transmisión sujeta al gravamen que nos ocupa, y sin perjuicio asimismo de considerar que se trata de una sanción impuesta de plano, sin mediar procedimiento y sin audiencia del interesado. A este respecto, la sentencia de la Sala de 27 de septiembre de 1995 (recurso 376/1995) afirmaba:

«No obstante ello, la sanción debe ser anulada, por cuanto ha sido impuesta de plano, prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido. Dicho procedimiento, establecido en el Real Decreto 2.631/1985, de 18 de diciembre, exige, cuando menos, la apertura de un expediente distinto e independiente, en la imposición de multas pecuniarias fijas, cuando no se realice como consecuencia de acta de inspección, cuya tramitación y resolución corresponderá a los órganos competentes para dictar los actos administrativos de liquidación con los que se relacionan las infracciones cometidas (artículo 6). Por su parte, el artículo 8 prevé un trámite de informes y pruebas y el artículo 9 exige la audiencia del interesado con el expediente sancionador,  para que alegue cuanto considere conveniente y presente los documentos, justificaciones y pruebas que estime oportunos, por un plazo de 15 días.»

«Nada de esto ha sucedido en el presente caso, en el que la Administración se ha limitado a consignar, en la propia liquidación tributaria, el importe de la multa como un concepto más, al margen por completo de todo procedimiento y de cualquier mínima observancia de los principios de audiencia y defensa. Ni se ha incoado el oportuno procedimiento, ni ha habido instructor, ni se ha evacuado pliego de cargos, ni se ha puesto en conocimiento de los expedientados la infracción presuntamente cometida, ni se les ha dado oportunidad de ser oídos y de defenderse, ni sabemos las razones conducentes a la imposición de la sanción y su oportuna graduación. Ello implica la nulidad de pleno derecho de las sanciones impuestas, no sólo por la carencia completa y absoluta de procedimiento, sino por la flagrante vulneración de derechos fundamentales, como los de defensa y presunción de inocencia artículo 62.1.a) y e) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.»